ABC - анализ, его применение в планировании и управлении.

Оглавление
Введение
1. Сущность ABC-метода
2. Взаимосвязь АВС и управленческого учета, понятие драйверов
3. Преимущества АВС-метода
4. Выбор факторов затрат деятельности
5. Внедрение ABC
5.1 Этапы внедрения АВС
5.2 Операционные драйверы
5.3 Проблемы внедрения систем ABC
6. Варианты реализации АВС
7. Управление прибыльностью клиентов
Заключение

ABC - анализ, его применение в планировании и управлении.

+
3
Сбор информации в разрезе видов действий
+
4
Улучшение процедуры ABC
+
5
Управление сектором (отделом)
+
+
+
+
6
Определение ставок носителей затрат
+
+
7
Формирование отчетности о драйверах действий
+
+
Группировка информации о процессах и действиях, имеющих
место на предприятии в разрезе отделов, позволяет не только достичь
полноты характеристики функций производственно-хозяйственной
деятельности, но и выявить требования, к оперативной отчетности в
части действий, в разрезе которых должна быть представлена инфор­мация о затратах используемых ресурсов.
На основе сформированного реестра разрабатывается единый клас­сификатор видов действий предприятия, где последние подлежат коди­ровке в наиболее удобной для управления форме. Могут использоваться различныесистемы кодирования: порядковая, серийная, многоуровне­вая, комбинированная. Основными определяющими факторами здесь выступают доступность, простота в обращении и адекватность отобра­жения формирования информации по каждому производственному циклу и функции.8
2. Драйвер, или носитель затрат действия, — это фактор, который оказывает наибольшее влияние на затраты данного процесса и может быть количественно измерен. Такими носителями могут быть количе­ство поставок сырья и других ресурсов, заказов на покупку, количество тонн погрузки и выгрузки, число визитов посредников по продаже к покупателям, количество наладок оборудования, число заказов на про­дажу и др.
Это важнейший показатель для управления затратами, так как не­посредственное воздействие на носитель издержек является источником снижения.
Выбор носителя затрат лучше всего производить с участием сотрудников, выполняющих те или иные функции. Для этого в специальные формы по выявлению перечня видов действий на уровне отделов и служб может быть внесена позиция «Оптимальный носитель затрат». Однако необходимо иметь в виду, что для одного действия, осуществляемого, например, двумя разными отделами аппарата управления, могут выявиться различные факторы, влияющие на величину затрат и объем потребления действий продукцией. Кроме того, надо учитывать влияние субъективного фактора, особенно если система материально­го стимулирования персонала предприятия в качестве основы использует, например, показатели затрат и результатов в разрезе функций.
3. Основная задача данного этапа — обеспечение возможности получения информации о величине прямых затрат в разрезе видов продукции, величине затрат, связанных с определенным действием, и ко­личестве потребленных носителей издержек по отдельным видам про­дукции, работ, услуг.
Для отражения затрат в разрезе деятельности в соответствии с вве­денным классификатором предусматривается порядок отражения в первичных документах, оформляющих расход, аналитического кода вида деятельности. В связи с этим могут быть сформулированы сле­дующие требования к документообороту (табл. 5.2).
Таблица 5.2
Требования к оформлению первичной документации по издержкам предприятия в рамках АВС-метода
№
Хозяйственные операции
Первичный документ
Основания для установления кода
Ответственная служба
2.1
Отпуск товарно-
материальных
ценностей
Расходные ордера, внутренние накладные, наряды
Направление использования ценностей
Цех, отдел, служба, использующая ценности
2.2
Начисление заработной платы
Ведомости распределения рабочего времени
Вид выполняемых работ
Цех, отдел, службы
2.3
Отчисления от заработной платы
Ведомость начисления заработной платы
Вид начисления заработной платы
Бухгалтерия предприятия, финансовый отдел
2.4
Амортизационные отчисления
Ведомость отчисления амортизации
Направление использования основных средств и НМА
Бухгалтерия предприятия
Информация, отражаемая в первичных документах о затратах ре­сурсов предприятия, должна соответствовать утвержденному реестру видов деятельности в разрезе каждого отдела или сектора, т.е. обеспе­чивать возможность формирования отчетов о затратах по тем видам деятельности, которые предусмотрены в реестре.
4. Далее необходимо осуществить сбор и группировку информации о затратах по каждому процессу в единый стоимостной комплекс.
Первым шагом в определении затрат в разрезе действий является распределение между ними при помощи драйверов ресурсов производ­ственных, накладных и других издержек, связанных с обеспечением производства и сбытом продукции. Простейший способ распределе­ния накладных издержек — первоначальное разделение их на затраты, связанные с оборудованием, и расходы, вызванные немашинными действиями, выполняемыми людьми.
Функционирование оборудования обычно связано с технологичес­кими процессами и включает издержки и расходы на ремонт и обслу­живание станков и машин. Эти функции выполняют производствен­ные рабочие, эксплуатирующие станки, машины и агрегаты, а также специализированный вспомогательный персонал (механики, слесари по ремонту и т.п.).9
Стоимость эксплуатации и обслуживания оборудования переносится на соответствующие объекты издержек при помощи драйверов действий, имеющих такие же стоимостные характеристики, как и действия. Обычно это количественные характеристики объема производ­ства или трудоемкости, такие как трудозатраты в часах, машинное время или количество произведенных единиц продукции и полуфабрикатов.
Действия без существенного применения техники, например под­готовка материалов и обработка заказов, обычно требуют значитель­ных усилий со стороны персонала.
Подобные издержки переносятся на объекты при помощи драйве­ров, которые выполняют функцию пошагового разделения. В качестве таковых могут выступать, например, вес партии при погрузочно-разгрузочных работах или последовательность действий по наладке обо­рудования. Взаимосвязи между большей частью этих затрат и показа­телями количества производства объема выпуска или затрат машин­ного времени в этом случае не существует. Они, скорее, являются ре­зультатами влияния ряда нечувствительных к объему показателей, таких как число видов продукции, поставщиков и инженерных изме­нений, связанных с объектом издержек. Многие из этих расходов, например заработная плата менеджера по группе продукции, являются эксклюзивными для определенного набора объекта калькулирования. Традиционные системы, в отличие от ABC-метода, распределяют такие расходы между объектами издержек. В большинстве случаев
сложность и многообразие продукции вынуждает распределять немашинную часть накладных расходов пропорционально заработной плате основного производственного персонала.
В дополнение к основной деятельности по изготовлению продукции работники, относящиеся к категории основных производственных рабочих, выполняют ряд вспомогательных операций, таких как подготовка материалов, уход за оборудованием и т.п., составляющих существенную часть их работы. Чаще всего эти издержки связаны с немашинными действиями. Непрямые действия основных непроизводственных рабочих должны распределяться между объектами издержек тем же способом, по которому между объектами издержек распределяются действия работников, не относящиеся к разряду основных. В системе ABC не существует деления работников на основных и вспомогательных.
Иногда на практике разделение стоимости ресурсов по функциям является искусственным. Однако именно оно помогает проектной группе обеспечить точность и релевантность модели ABC. Допустимы здесь и упрощения. На предприятиях с невысоким уровнем трудозат­рат и высокой стоимостью оборудования вместо традиционных драйверов, основанных на времени, могут использоваться свойства деталей (например, количество предусмотренных в них отверстий). Подобные данные позволяют получить информацию, которая помогает инженерам-проектировщикам достигать запланированных расходов, с помощью функционально-стоимостного анализа.
5. ABC-метод разрушает традиционную обобщенность набора издержек, разбивая его на более мелкие и разнородные группы, у каждой из которых должен быть свой уникальный драйвер действия и соответствующая база распределения. В то же время разнородные группы издержек и их драйверы могут иметь сходные характеристики, как показано в табл. 5.3, необходимо учитывать различия между действиями и различия в потреблении этих действий. Следует избегать объединения действий единичного уровня и уровня серии. Если при связывании действия с объектом издержек используется неподходящий драйвер, то распределение затрат дает искаженные результаты.
Низшая категория в произведенном перечне драйверов действия обеспечение и поддержка производственных мощностей. Они нечувствительны к изменениям на уровне отдельных видов и серии продукции или других совокупностей дорогостоящих действий. Очевидно, что объекты издержек не были причиной возникновения большинства данных расходов. Для целей ABC-метода они рассматриваются как постоянные издержки, которые в конечном итоге должны покрываться за счет выручки от реализации всего объема продукции подразделения сопровождения поддержки должны обслуживать другие отделы и службы, включая производственные. Например, хотя отдел управления персоналом выполняет административные функции, его работу можно отнести к категории действий по обеспечению функционирования производственных мощностей.
Таблица 5.3
Виды драйверов и уровни их действия
Виды драйверов
Уровень действия
Описание
Примеры действий
Переменный единичный драйвер
Единица продукции
Выполняется при производстве единицы продукции
Просверлить отверстие. Обеспечить электроэнергией
Переменный серийный драйвер
Серия, группа продукции
Выполняется при производстве каждой серии
Наладить станок. Перевезти партию груза.
Драйвер, рассчитанный на продукцию
Сопровождение продукции
Выполняется для обеспечения производства продукции
Разработать изделие. Реализовать продукцию.
Драйвер, рассчитанный на процессы
Сопровождение технологии
Выполняется для обеспечения технологии производства
Обслужить станок. Посещать курсы.
Драйвер, рассчитанный на рынки
Сопровождение покупателя
Выполняется для обслуживания клиентов
Доставить продукцию. Разобрать жалобы.
Постоянные дискреционные драйверы
Содержание производственной мощности
Выполняется для обеспечения производства
Обеспечить освещение завода. Организовать охрану.
Драйвер действия позволяет определить, какая часть функции того или иного подразделения используется конкретным объектом издержек. Эта мера является составной частью оценки стоимости продукции и финансовых результатов ее продаж в разрезе покупателей.
Вывод: внедрение ABC-метода более оправдано, если косвенные затраты составляют значительную долю в общих затратах компании или продукты (услуги) потребляют различное количество накладных расходов. Важнейшими затратами на внедрение и поддержку этой системы являются затраты, связанные с подсчетом и измерением данных.
5.2 Операционные драйверы
В отличие от драйверов действия операционные драйверы — это фак­торы, оказывающие влияние на изменение затрат и стоимостей не­скольких связанных между собой, действий. Драйверы действия явля­ются следствием того, что уже имело место, а операционные драйверы помогают понять причину происходящего, в определенной мере воз­действовать на него.
Отличаются они и степенью измеримости. Драйверы действий должны быть определены и измерены с максимальной точностью. Это относится, например, к расходам и результатам НИОКР, действиям по наладке оборудования или затратам и объему транспортных перевозок. Операционные драйверы могут быть измеримыми в меньшей мере, но указывать на причину изменения затрат и результатов. Примером может служить уровень материально-производственных запасов, несопряженность в загрузке производственных мощностей, недостаток или избыток рабочей силы и т.п. Операционные драйверы измерения затрат в большей степени пригодны для оценки производительности и выявления резервов ее роста в ходе производства. Драйверы действий чаще используют для оценки производительности на уровне конечных результатов производственно-сбытовой деятельности предприятий.
Расчет себестоимости объектов калькулирования производится исходя из объема потребленных действий. В качестве объектов калькуляций могут выступать отдельные изделия, заказы, группы продукции, сделки с покупателями, сектора рынка или каналы распределения. Beличина затрат, приходящихся на объект, начисляется по формуле

Сi = ПЗi + ∑ (Rj*Rij),
где Сi — себестоимость i -го объекта;
ПЗi - прямые затраты i -го объекта;
Rj — ставка j-го носителя затрат;
Rij — объем потребления действий j-го носителя затрат i -м объектом;
i (1,..., n) — объект калькуляции;
j (1,..., т) — носитель затрат; п — количество объектов калькуляции;
т — количество носителей затрат (драйверов).
По мнению многих специалистов, отчетность, составляемая в системе ABC, более информативна, чем в бухгалтерском и традиционном управленческом учете. В традиционной отчетности затраты сгруппированы по видам и местам осуществления. Она отражает, что и сколько израсходовано, в то время как в системе АВС главное, как было или будет израсходовано.
В настоящее время очень немногие зарубежные компании используют АВС для составления ежемесячной финансовой отчетности и отчетов об использовании внутреннего бюджета. Скорее АВС – система оперативного, аналитического учета затрат и результатов функциональной деятельности внутренних подразделений предприятия. В дополнении к традиционным она использует систему мер, включающих показатели качества работы, времени и расходов на выполнение операций, входящих в функции.
Используя финансовые и нефинансовые показатели, система ABC способствует тому, чтобы компания работала одновременно лучше, бы­стрее и дешевле. Все три характеристики должны совершенствоваться одновременно. При выявлении непроизводительных затрат основное внимание уделяется не отдельным видам продукции, а процессам из­готовления и сбыта, функциям управления. При освоенном производ­стве продукции лучший способ получения долгосрочного конкурент­ного преимущества — заниматься совершенствованием процессов ее изготовления, обслуживания клиентов, функционального управления на всех уровнях менеджмента.
Вывод: оценка производительности и выявления резервов ее роста в ходе производства осуществляется при помощи операционных драйверов, а на уровне конечных результатов производственно-сбытовой деятельности предприятий - при помощи драйверов действий.
5.3 Проблемы внедрения систем ABC
Несмотря на то, что система ABC обеспечила менеджеров многих компаний ценной информацией о затратах на виды деятельности, процессы, продукты, услуги и обслуживание клиентов, далеко не все проекты внедрения ABC привели к успешным результатам. Компании испытывают трудности и разочарования при построении и применении моделей расчета затрат и прибыльности на основе деятельности. Ниже идентифицированы некоторые из наиболее распространенных проблем (ловушек), с которыми сталкивались компании в своей практике, и показаны способы, как их избежать.
1) Отсутствие четко выраженной цели бизнеса.
Часто ABC-проект инициируется финансовой или бухгалтерской группой, и рекламируется как «более точная система калькулирования себестоимости». Проектная программа получает ресурсы для выполнения проекта, создает первоначальную модель ABC , а затем испытывает чувство разочарования и утрачивает иллюзии, когда никто не предпринимает никаких действий, исходя из новой информации о затратах и прибыльности по видам деятельности.
Чтобы избежать этого синдрома, все проекты по внедрению системы ABC должны начинаться с учетом цели бизнеса. Цель может быть следующая: перепроектировать или улучшить процессы, оказать влияние на решения о разработке продукта, усовершенствовать продуктовый ассортимент, или лучше управлять взаимоотношениями с клиентами. Заранее определив цель бизнеса, команда идентифицирует линейного менеджера или подразделение, чье поведение и решения, как ожидается, изменяется благодаря использованию этой информации. Ответственным лицом, применяющим решения, может быть производственный или операционный менеджер (для улучшения процесса), руководитель конструкторского отдела (для решений о проектировании продукта), отдел продаж (для управления взаимоотношениями с клиентами) или отдел маркетинга (для решений относительно ценообразования и ассортиментной структуры продукции).
Очень важно не переоценить возможности системы ABC. Некоторые группы по внедрению ABC в порыве энтузиазма обещают, что ABC решит все проблемы компании, или, по крайней мере, проблемы, связанные с калькулированием себестоимости и финансами. ABC является стратегической системой калькулирования; она не может играть роль операционного контроля, обеспечивать непрерывную обратную связь об эффективности процессов и подразделений и улучшениях. Многочисленные проекты по внедрению ABC потерпели фиаско в результате того, что операционные менеджеры не получали от новой системы постоянной обратной связи о затратах и расходах, за которые они были ответственны. Для этого компаниям нужна система обратной связи, специально разработанная с этой целью. Некоторые проекты потерпели неудачу, поскольку команда попыталась приспособить первоначальную модель ABC для удовлетворения требований внешних сторон и регулятивных органов. Эти команды, внедряющие ABC, не сумели осознать, что существующая система калькулирования уже достаточно хорошо служила этим целям, и ее не следовало заменять системой ABC с целью удовлетворения требований внешних потребителей.10
Основная цель модели также повлияет на проектирование первоначальной модели. Модель, предназначенная, главным образом, для улучшения и перепроектирования процесса (т.е. операционного управления видами деятельности), может иметь большое количество видов деятельности, но не должна быть связана с наличием информации о факторах затрат деятельности. И, наоборот, для стратегического управления видами деятельности (ценообразование, взаимоотношения с клиентами, ассортимент выпускаемых продуктов) модель ABC должна быть проще, использовать менее 50 видов деятельности, и иметь легкодоступные данные относительно всех важных факторов затрат деятельности. Модель, предназначенная для проектировщиков продукта и инженеров, должна использовать факторы затрат деятельности, которые могут быть содержательными для этого сообщества. Факторы изменения затрат, такие как количество размещенных деталей, количество уникальных поставщиков, являются вполне приятными и действенными для разработчиков продукта.
2) Отсутствие обязательств высшего руководства.
Ловушка, связанная с первой проблемой, появляется тогда, когда финансовая группа осуществляет проект без поддержки высшего руководства. Остальные члены организации рассматривают проект как такой, что выполняется финансистами и для финансистов, и неудивительно, что за пределами финансовой организации никто не обращает на него внимания. В результате, поскольку финансовая группа не уполномочена принимать решения о процессах, проектировании продукта, ассортиментной структуре продукции, ценообразовании и отношениях с клиентами, никакие действия не предпринимаются.
Наиболее успешно проекты ABC внедряются тогда, когда существует четкая цель бизнеса для построения модели ABC, и этой цели следует, или, по крайней мере, понимает ее и полностью поддерживает менеджмент высшего звена организации. Организационный комитет менеджеров высшего эшелона из различных функциональных групп и организационных единиц может узаконить эту поддержку, встречаясь ежемесячно с целью проверки выполнения проекта, внести предложения по улучшению модели и подготовить решения, которые будут предприняты, как только модель будет завершена.
Даже, если проект внедрения ABC инициируется финансовой группой, следует сформировать многофункциональную проектную группу. Группа должна включать, помимо управленческого бухгалтера или другого члена финансовой группы, представителей следующих подразделений: операций, маркетинга (сбыта), инженерного и систем. Таким образом, опыт и компетенция различных групп могут быть использованы при разработке модели, и каждый член команды может оказывать поддержку проекту в рамках своих функциональных подразделений или групп.
3) Передача проекта консультантам.