Налоговое право в системе российского права

СОДЕРЖАНИЕ

ВВЕДЕНИЕ
1. ПОНЯТИЕ НАЛОГОВОГО ПРАВА. НАЛОГОВЫЙ ПРОЦЕСС
1.1. Подходы к определению понятия "система налогового права" и их практический аспект
1.2. Налоговый процесс в системе финансово-правовых категорий
2. МЕСТО НАЛОГОВОГО ПРАВА: ПОСТАНОВКА ВОПРОСА
2.1. Место налогового права в системе права
2.2. Проблемы определения места налогового права в системе российского права
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ И ЛИТЕРАТУРЫ
...

СОДЕРЖАНИЕ

ВВЕДЕНИЕ
1. ПОНЯТИЕ НАЛОГОВОГО ПРАВА. НАЛОГОВЫЙ ПРОЦЕСС
1.1. Подходы к определению понятия "система налогового права" и их практический аспект
1.2. Налоговый процесс в системе финансово-правовых категорий
2. МЕСТО НАЛОГОВОГО ПРАВА: ПОСТАНОВКА ВОПРОСА
2.1. Место налогового права в системе права
2.2. Проблемы определения места налогового права в системе российского права
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ И ЛИТЕРАТУРЫ

СОДЕРЖАНИЕ

ВВЕДЕНИЕ
1. ПОНЯТИЕ НАЛОГОВОГО ПРАВА. НАЛОГОВЫЙ ПРОЦЕСС
1.1. Подходы к определению понятия "система налогового права" и их практический аспект
1.2. Налоговый процесс в системе финансово-правовых категорий
2. МЕСТО НАЛОГОВОГО ПРАВА: ПОСТАНОВКА ВОПРОСА
2.1. Место налогового права в системе права
2.2. Проблемы определения места налогового права в системе российского права
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ И ЛИТЕРАТУРЫ

Таким образом, в финансово-правовой науке, несмотря на признание большинством ученых существования такого правового явления, как налоговый процесс, его однозначного определения не существует.
2. МЕСТО НАЛОГОВОГО ПРАВА: ПОСТАНОВКА ВОПРОСА
2.1. Место налогового права в системе права
По вопросу о месте налогового права в системе права в юридической науке не существует единого мнения. Согласно мнениям ученых, российское налоговое право - это правовой институт отрасли финансового права, по мнению других ученых, - подотрасль финансового права. Причем в юридической литературе в современный период по данной проблеме ученые все чаще говорят о формировании подотрасли налогового права (в частности, А.В. Брызгалин, М.В. Карасева, М.Ю. Орлов, Г.В. Петрова, Н.И. Химичева). Признавая налоговое право подотраслью, авторы предлагают выделять в системе финансового права еще более крупные (чем подотрасли) структурные подразделения - разделы. Заметим, что подотрасль налогового права является элементом финансово-правового раздела "Правовое регулирование государственных доходов"12.
В свою очередь, Н.И. Химичева справедливо отмечает: "...в результате бурного развития налогового права оно стало характеризоваться по отношению к финансовому праву Российской Федерации как его подотрасль"13. При этом подчеркивается, что институт налогов становится одним из самых важных финансово-правовых институтов.
На наш взгляд, налоговое право как комплексная отрасль российского законодательства может быть определена в качестве совокупности нормативных правовых актов, регулирующих налоговые отношения, т.е. различные по видовому содержанию общественные отношения, составляющие самостоятельную сферу общественной жизни, связанную с налогообложением. Как известно, система права и система законодательства - тесно взаимосвязанные, но самостоятельные категории, представляющие два аспекта одной и той же сущности права. Они соотносятся между собой как содержание и форма.
Система права как его содержание - это внутренняя структура права, соответствующая характеру регулируемых им общественных отношений.
Система законодательства представляет собой внешнюю форму права, выражающую строение его источников, т.е. систему нормативных правовых актов. Право не существует вне законодательства, а законодательство в широком его понимании и есть право14. М.Н. Марченко и М.Н. Малько считают, что структура системы права не может быть раскрыта с достаточной полнотой и точностью, если не видеть ее организационного единства с внешней формой права - системой законодательства. Законодательство - форма существования, прежде всего, правовых норм, средство придания им определенности и объективности, их организации и объединения в конкретные правовые акты.
Но система законодательства - это не просто совокупность таких актов, а их дифференцированная система, основанная на принципах субординации и скоординированности ее структурных компонентов. Взаимосвязь между ними обеспечивается за счет различных факторов, главным из которых является предмет регулирования и интерес законодателя в рациональном, комплексном построении источников права. Следует отметить, что между системой права и системой законодательства имеются существенные различия и несовпадения, которые позволяют говорить об их относительной самостоятельности. Это выражается в том, что первичным элементом системы права является норма, а первичным элементом системы законодательства выступает нормативный правовой акт.
Юридические нормы отраслей права - это строительный материал, из которого складывается та или иная конкретная отрасль законодательства. Но при построении каждой законодательной отрасли этот строительный материал может употребляться в равном наборе и в различном сочетании определенного нормативного акта. Вот почему отрасли законодательства не всегда совпадают с отраслями права и такое несовпадение двояко.
В одних случаях мы можем констатировать факт, когда отрасль права есть, а отрасли законодательства нет (финансовое право, право социального обеспечения и т.д.). Такие отрасли права кодифицированы, а действующий в этой сфере нормативный материал разбросан по различным правовым актам, нуждающимся в унификации. Не исключена и обратная ситуация, при которой отрасль законодательства существует без отрасли права (транспортное, воздушное, таможенное законодательство и т.д.). Можно встретить и такой вариант, когда отрасль права совпадает с отраслью законодательства (гражданское право, уголовное, трудовое, административное и т.д.). По мнению ученых, такой вариант наиболее желателен, ибо сближение двух систем, их гармоничное развитие повышает эффективность функционирования всего правового механизма15.
Имеются так называемые комплексные отрасли законодательства, которые возникли из сочетания норм административного, бюджетного, финансового, гражданского и некоторых других отраслей права. Одним из них и является законодательство о налогах и сборах, следовательно, правовые нормы, составляющие в своей совокупности налоговое законодательство, называются налогово-правовыми нормами. Обратимся к работе С.С. Алексеева, в которой обосновывается взгляд на существование комплексных отраслей права. По его мнению, вместе с развитием законодательства, обусловленным потребностями экономических, а также социально-политических и иных отношений, издаются комплексные акты, затрагивающие целые сферы социальной жизни или их участки. В этих случаях формируются комплексные отрасли законодательства, в которых объединяется по тому или иному предметному, тематическому или целевому признаку юридически разнородный правовой материал.
Причем если такого рода компоновка юридически разнородного материала осуществлена не путем простого корпоративного его сосредоточения в одном документе, а путем кодификации и, следовательно, обогащения содержания права, введения в правовую ткань новых специфических системных нормативных обобщений, то в результате могут сложиться новые, относительно самостоятельные правовые образования. Развивая это положение, С.С. Алексеев подчеркивает, что в правовой системе наряду с основными подразделениями, которые обособляются в соответствии с критерием юридического режима, выраженного в особых отраслевых методах и механизмах регулирования, имеются образования комплексного характера, такие как морское право, банковское право, хозяйственное право и другие отрасли16.
Входящие в них нормы не связаны единым методом и механизмом регулирования; почти все из них относятся к разным основным отраслям (например, нормы морского права - к административному и гражданскому праву). Входя в комплексные образования, юридические нормы остаются в составе основных отраслей; во вторичную структуру они входят, будучи нормами, например, гражданского, уголовного, административного, трудового права. По мнению В.Н. Протасова, процессы формирования комплексных отраслей лежат в основе совершенствования права и во многом определяют эффективность его воздействия на социальную сферу и поэтому тенденция заслуживает всяческой теоретической поддержки. Комплексные отрасли являются полноценными отраслями права, хотя и очень своеобразными. Предмет комплексной отрасли права обладает, по существу, противоположными свойствами. Он представляет собой локальную социальную систему, ориентированную на решение определенных общественных задач. Наличие у комплексной отрасли особого предмета обусловливает для нее и обладание своим особым методом. "Каждая комплексная отрасль обладает не просто своеобразным, - пишет В.Н. Протасов, - а юридически уникальным методом, что объясняется качественно преобразующим характером структуры, которая способна из одних и тех же элементов создавать в зависимости от цели самые различные системы"17.
На наш взгляд, не представляется обоснованным выделением налогового права в качестве самостоятельной отрасли права, пусть даже комплексного характера. Отрасль права не придумывается, а рождается из социальных и практических потребностей. Налоговое право как наука исследует общественные отношения в сфере налогообложения и регулирующие их правовые нормы, а также выявляет пробелы в правовом регулировании и противоречия, существующие в законодательстве о налогах и сборах, оказывая воздействие на формирование более совершенного законодательства о налогах и сборах. Одноименная юридической науке учебная дисциплина изучается не только в юридических высших учебных заведениях и на правовых факультетах, но и в вузах, готовящих экономистов по международным экономическим отношениям и внешней торговле.
Полагаем, что в современных рыночных условиях налоговое право следует признать подотраслью финансового права, формируемой в комплексную отрасль российского законодательства.
2.2. Проблемы определения места налогового права в системе российского права
В рамках этих правоотношений государство регулирует поведение их субъектов через определение прав и обязанностей. Например, при установлении какого-либо налога у лиц, определенных налоговым законом в качестве налогоплательщиков, возникает обязанность перед государством осуществить его уплату, а у соответствующего налогового органа - обязанность перед государством по осуществлению контроля за своевременным и полным выполнением налогового обязательства. Одновременно у этого органа возникает право требовать от налогоплательщиков уплаты налога, осуществлять контроль уплаты, принимать меры по принудительному взысканию налога и привлекать лиц, совершивших налоговое правонарушение, к налоговой ответственности в установленном законодательством порядке.
Таким образом, нормативные правовые акты налогового законодательства одновременно выступают и в качестве юридического основания налогообложения, и в роли источника правового регулирования общественных отношений, являющихся по своим экономическим и юридическим признакам налоговыми.
На основании изложенного налоговое право можно определить как совокупность правовых норм, регулирующих общественные отношения, возникающие в процессе налоговой деятельности государства.
Следует отметить, что юридическая наука предложила уже несколько определений налогового права. Различия между ними заключаются главным образом в круге отношений, выступающих в качестве предмета налогового права.
Одни авторы считают, что налоговое право представляет собой совокупность правовых норм, регулирующих общественные отношения, возникающие в процессе взимания налогов. То есть в качестве налогово-правовых норм признаются лишь те нормы, которые регулируют отношения по уплате налога. Эти отношения мы именуем в настоящей работе "материальные налоговые отношения". Данные отношения можно обозначить также как отношения по исполнению налогового обязательства.
Другие авторы ставят вопрос шире и включают в налоговое право нормы, регулирующие не только взимание, но и установление налогов18.
Третьи авторы дополняют этот перечень отношениями по введению налогов.
Наконец, те авторы, которые формулировали понятие налогового права уже после принятия части первой Налогового кодекса19, в предмет налогового права включают отношения, возникающие при установлении, введении и взимании налогов, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля. При этом авторы ориентировались на тот круг отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, который перечислен в ст. 2 данного Кодекса. Следует отметить, что данные авторы не решились включить в предмет налогового права отношения, возникающие в процессе привлечения к ответственности лиц за совершение налоговых правонарушений, несмотря на то что эти отношения названы Налоговым кодексом в числе отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах. Кроме того, если при определении предмета налогового права ориентироваться на Налоговый кодекс, то в силу изменений, внесенных в Кодекс 23 июня 1999 г., в состав этого предмета необходимо включить отношения, возникающие в процессе обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц.
В то же время известный специалист в области налогового права С.Ю. Орлов полагает, что вопросы установления и введения налогов должны больше интересовать специалистов по государственному и муниципальному праву, поскольку так или иначе эти вопросы сводятся к особой процедуре принятия налоговых нормативных правовых актов теми или иными органами власти, т.е. он не охватывает такого рода отношения понятием налогового права20.
Налоговое право, определяя через свои нормы весь налоговый механизм государства (систему налогов, систему налоговых органов, систему видов налоговых правонарушений и мер налоговой ответственности за их совершение) и придавая общественным налоговым отношениям форму правовых отношений, одновременно выступает в качестве правовой формы самой налоговой деятельности государства.
В сфере налогового права находится два основных компонента:
1) налоговая система государства как совокупность налогов, действующих на территории страны;
2) система специализированных государственных органов (органов налоговой службы государства), призванных реализовывать налоговую деятельность государства.
По вопросу о характере налогового права, степени его самостоятельности, отраслевой и институциональной принадлежности, а также о его месте в системе права в литературе высказаны различные точки зрения.
По вопросу о месте налогового права в системе права нет единого мнения. Если обобщить высказанные точки зрения, то их можно свести в три группы:
1) налоговое право является частью финансового права;
2) налоговое право является комплексным (межотраслевым) правовым институтом, состоящим из норм конституционного, административного и финансового права;
3) налоговое право наряду с финансовым правом является самостоятельной отраслью права.
Мнение о том, что налоговое право является самостоятельной отраслью права, в первую очередь основано на возрастании роли налогов в жизни общества в условиях рыночной экономики, а также на принятии такого правового акта, как Налоговый кодекс, что вроде бы является зримым подтверждением данного факта. Есть мнение, что можно считать правомерной постановку вопроса об относительно самостоятельном существовании "собственно государственного финансового права", кредитного права, страхового права, бюджетного права и налогового права21.
По поводу данной точки зрения отметим, что согласно общепринятым теоретическим доктринам существование отрасли права предопределено наличием самостоятельного предмета правового регулирования, т.е. существованием особой группы общественных отношений, выступающих в качестве предмета соответствующей отрасли. Для того чтобы признать налоговое право самостоятельной отраслью права, следует признать налоговые отношения самостоятельным видом общественных отношений, отличающимся от финансовых отношений.
Между тем установление налогов является одним из методов финансовой деятельности государства, посредством которого оно добывает денежные средства, необходимые для своего существования и функционирования. Отношения, возникающие в процессе финансовой деятельности государства, являются с экономической точки зрения финансовыми отношениями. Финансовыми, естественно, являются и налоговые отношения. Поэтому выделение налогового права в самостоятельную отрасль права не имеет под собой должных теоретических оснований. Скорее всего, мнение о налоговом праве как самостоятельной отрасли права продиктовано конъюнктурными соображениями, вызванными тем, что в условиях рыночной экономики налоги играют чрезвычайно важную роль.
Несостоятельной является и точка зрения, согласно которой налоговое право является комплексным правовым институтом, состоящим из норм конституционного, административного и финансового права. В части конституционного права данная точка зрения базируется на том, что ряд основных положений налогообложения содержится непосредственно в Конституции22, а установление налога происходит путем принятия закона в порядке, установленном нормами конституционного права. Что же касается административного права, то деятельность налоговых органов, по мнению ряда авторов, выражая собой управленческую (исполнительно-распорядительную) деятельность государственного аппарата, выступает предметом именно административного права.
В связи с этим отметим, что в Конституции содержатся нормы, касающиеся практически всех отраслей права, - недаром Конституция считается основным законом и выступает источником для всех отраслей права. С этой точки зрения любая отрасль права, включая в себя конституционные нормы, представляет собой комплексную отрасль. В равной мере любая отрасль права основана на законодательных актах, принятие которых производится в порядке, установленном нормами конституционного права.
Например, Гражданский кодекс23 принимается именно в таком порядке. Но это вовсе не означает, что гражданское право является комплексным правовым институтом. То же самое можно отметить и по поводу налогового права. Конституционное право выступает в качестве правовой базы всех отраслей права, но это не превращает отрасли права в комплексные отрасли, а лишь свидетельствует о той особой роли, которую играет конституционное право в системе права.
Вопрос о том, к какой отрасли права относится правовое регулирование деятельности налоговых органов государства и возникающих в процессе этой деятельности отношений, действительно является спорным: об этих органах пишут и в учебниках административного права, и в учебниках финансового (и соответственно - налогового) права. Тем не менее представляется, что отношения, возникающие в процессе деятельности налоговых органов государства, являются налоговыми отношениями, а нормы, регулирующие эти отношения, - налогово-правовыми. В материальных налоговых отношениях налоговые органы выступают в качестве представителя государства, т.е. действуют от имени государства и не являются самостоятельным субъектом данного отношения. В организационных налоговых отношениях они выступают от своего имени.
Таким образом, налоговое право представляет собой часть финансового права. Однако здесь уже возникает вопрос о месте налогового права в системе финансового права. По данному поводу существует по крайней мере три точки зрения: согласно первой налоговое право представляет собой самостоятельный раздел (институт, подотрасль) финансового права; согласно второй оно является частью такого раздела финансового права, как бюджетное право; согласно третьей оно является частью такого раздела финансового права, которое именуется "Правовое регулирование государственных доходов".
На все эти вопросы ответить непросто, так как нет единства мнений по поводу системы самого финансового права и тех критериев, которые кладутся в основу деления финансового права на отдельные институты (разделы, подотрасли).
Рассуждая об этих критериях, следует подчеркнуть, что при построении системы финансового права можно использовать самые разнообразные критерии. Соответственно этому можно в теоретическом плане выстроить несколько систем финансового права, образованных с использованием того или иного критерия. Но непреложным условием распределения правовых норм по институтам (разделам) внутри отрасли права должно выступать то, что эта систематизация в рамках данной классификации должна производиться на основе единого критерия. Что же мы имеем в том случае, когда бюджетное и налоговое право представляются в качестве самостоятельных и параллельно существующих разделов финансового права?