Особенности определения доходов и расходов при реализации ценных бумаг

Целью курсовой работы является изучение особенности определения доходов и расходов по операциям с ценными бумагами для целей налогообложения прибыли.
Стоит отметить, что основной упор в изучении особенности определения доходов и расходов по операциям с ценными бумагами для целей налогообложения прибыли был сделан на нормативно-правовую характеристику налогообложения операций с ценными бумагами. ...

Ведение……………………………………………………………………… 3
I Глава. Ценные бумаги для целей налогообложения: сущность, виды и особенности определения……………………………………...
6
1.1. Особенности определения ценных бумаг, обращающихся на ОРЦБ, для целей налогообложения…………………………….
7
1.2. Особенности определения ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке, для целей налогообложения……...
9
II Глава. Особенности определения налоговой базы от операций по реализации ценных бумаг…………………………………………….
15
2.1. Определение налоговой базы по операциям с ценными бумагами: общие положения…………………………………………
15
2.2. Определение доходов при реализации ценных бумаг………. 17
2.3. Определение расходов при реализации ценных бумаг……... 21
Заключение…………………………………………………………………... 28
Список литературы………………………………………………………….. 30

В последние годы основное внимание властей в рамках совершенствова-ния налоговой системы отводится вопросам повышения качества налогового администрирования и повышения доходного потенциала. В документе «Основные направления налоговой политики Российской Федерации на 2012 г. и на плановый период 2013 и 2014 гг.» одним из направлений политики в области повышения доходного потенциала будет являться оптимизация существующей системы налоговых льгот и освобождений, а также ликвидация имеющихся возможностей для уклонения от налогообложения.
Тема курсовой работы весьма обширна. Необходимо рассмотреть, с одной стороны, действующие нормы законодательства о налогах и сборах, которые призваны регулировать правоотношения, возникшие в связи с совершением операций по реализации ценных бумаг, а с другой стороны, рассмотреть особенности учета доходов и обоснование расходов.
Выбранная тема является весьма актуальной, так как вопросы, связанные с налогообложением деятельности инвесторов и профессиональных участников рынка ценных бумаг, обсуждаются в настоящее время в рамках создания в Москве Международного финансового центра. В этой связи возникает необходимость принять ряд решений, направленных на совершенствование налогообложения при совершении операций с ценными бумагами.
Исходя из вышесказанного, целью исследования является изучение особенности определения доходов и расходов по операциям с ценными бумагами для целей налогообложения прибыли.
Стоит отметить, что основной упор в изучении особенности определения доходов и расходов по операциям с ценными бумагами для целей налогообложения прибыли был сделан на нормативно-правовую характеристику налогообложения операций с ценными бумагами. Также, необходимо отметить, что в исследовании автор не затрагивал особенности налогообложения профессиональных участников рынка ценных бумаг.
Для достижения указанной цели были поставлены следующие задачи: определить сущность и виды ценных бумаг для целей налогообложения; изучить понятийный аппарат налогового законодательства в части ценных бумаг; рассмотреть особенности определения расчетной цены ценных бумаг; выявить на примерах некоторые особенности определения цены реализации ценной бумаги и расчета сумм накопленного процентного (купонного) дохода; разобрать особенности различия затрат, связанных с реализацией ценных бумаг, учитываемых в бухгалтерском и налоговом учете; сформулировать основные положения учета убытка от операций с ценными бумагами.
Объектом исследования являются подсистема налогообложения опера-ций с ценными бумагами в Российской Федерации.
Предмет исследования – механизм налогообложения доходов и учета расходов по операциям с ценными бумагами.
В данной работе автор пытается, с одной стороны – критически рассмотреть законодательную базу по налогообложению ценных бумаг, а с другой стороны – обнаружить возможности совершенствования администрирования налога на прибыль по операциям с ценными бумагами. Для этого используются следующие методы: системный подход, сравнительный анализ, синтез и индукция, обобщенный и научный методы, которые позволили изучить особенности определения доходов и расходов по операциям с ценными бумагами.
Курсовая работа состоит из введения, двух глав, заключения и списка литературы.
Исследования строится, главным образом, на основе законов, нормативных и ненормативных актов, а также судебной практики.

07.2008 № Ф08-3233/2008 по делу № А32-13352/2007-46/234). Однако после вступления в силу закона от 18.07.2011 № 227-ФЗ количество арбитражных процессов по методам определения расчетной цены должно сократиться. На данный момент, согласно Приказа ФСФР РФ от 09.11.2010 № 10-66/пз-н, расчетную цену ЦБ можно определять следующими способами:Таблица 2. Способы расчета расчетной цены ЦБСпособы расчетаОсобенности расчетаКак средневзвешенная цена предложений о покупке необращающейся ценной бумаги, объявленных брокерами, дилерами и/или управляющимиДля определения расчетной цены необращающейся иностранной ценной бумаги также могут быть использованы котировки на покупку, объявленные иностранными организациями, имеющими статус, аналогичный российским кредитным организациям, брокерам, дилерам и (или) управляющим на РЦБ, и отвечающими требованиям, установленным пп. 1 п. 2 ст. 51.1 ФЗ от 22.04.1996 № 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг».Для определения расчетной цены необращающейся ценной бумаги используются котировки на покупку, объявленные на дату совершения налогоплательщиком сделки с такой ценной бумагой.Как цена необращающейся ценной бумаги, рассчитанная на основании котировок на покупку, размещенных в информационной системе (ИС)Условия размещения в ИС:оператором ИС является профессиональный участник РЦБ или саморегулируемая организация профессиональных участников РЦБ;хранение информации об условиях, на которых котировки были размещены, осуществляется не менее 5 лет с даты размещения котировок;количество брокеров, дилеров и (или) управляющих, имеющих доступ к ИС в режиме размещения котировок ЦБ, составляет не менее 100;оператор ИС раскрывает на своем сайте в сети Интернет все необходимые документы.Как композитная цена на покупку необращающейся ЦБ, раскрытая информационным агентством Thomson Reuters по итогам дня совершения сделки с ЦБКак средняя цена закрытия необращающейся ЦБ, раскрытая информационным агентством Bloomberg по итогам дня заключения сделки с ЦБОпределение расчетной цены долговой ценной бумаги. К долговым ценным бумагам относятся векселя, облигации, сберегательные сертификаты, банковские депозитные сертификаты и другие долговые ценные бумаги.Для определения расчетной цены долгового обязательства (векселя, облигации, депозитные сертификаты) могут быть использованы следующие способы:Таблица 3. Способы определения расчетной цены долгового обязательстваФормулаПоказателиСпособы определения расчетной цены необращающихся облигацийP – расчетная цена облигации;M – часть номинала облигации, выплачиваемая при погашении;C – сумма i-ой выплаты по облигации (включая платежи по основному долгу и процентам);n – число периодов до полного погашения облигации;r – процентная ставка, соответствующая купонному периоду;v – величина, определяемая как:v = I/B, где:I – число дней со дня сделки до дня выплаты купона;B – число дней между выплатами купона.P – расчетная цена облигации;n – количество платежей по купону;Сi – сумма платежа по i-му купону;Ti – число дней до платежа i;ri - % ставка, соответствующая сроку Ti, и отвечающая уровню риска инвестиций в такие облигации; - количество платежей по номиналу;Tj – число дней до платежа j;Nj – сумма платежа j-ой части стоимости облигаций;B – база начисления процентов в валюте, в которой выражен номинал облигации, согласно конвенции соответствующей валюты;Al – величина накопленного купонного дохода на дату определения расчетной цены.Способ определения расчетной цены необращающегося дисконтного векселяP – расчетная цена дисконтного векселя;N – номинал векселя;d – ставка дисконта в процентах от номинала векселя с учетом уровня инвестиций в вексель;t – срок до погашения векселя в календарных днях. В случае если срок погашения векселя наступил, t принимается = 0;t1 – база расчета срока, равная 365 (366) дням или 360 дням в соответствии с конвенцией валюты, в которой жениявляяются расчеты по векселю.Способ определения расчетной цены необращающегося процентного векселяP – расчетная цена процентного векселя;N – номинал векселя;C – процентная ставка по векселю;r – ставка дисконтирования, соответствующая уровню риска инвестиций в вексель;t – срок от покупки (продажи) векселя до погашения векселя в календарных днях. В случае если срок погашения векселя наступил, t принимается = 0;t1 – база расчета срока, равная 365 (366) дням или 360 дням в соответствии с конвенцией валюты, в которой осуществляются расчеты по векселю.Таким образом, в данной главе было выявлено различие, налогового законодательства от гражданского, в определении ценной бумаги. Были рассмотрены особенности определения ЦБ, обращающихся и не обращающихся на ОРЦБ, а также выявлены методы определения расчетной цены ЦБ.Изучив теоретико-законодательные положения о ЦБ, перейдем к рассмотрению особенностей определения налоговой базы от реализации ЦБ.II Глава. Особенности определения налоговой базы от операций по реализации ценных бумаг2.1. Определение налоговой базы по операциям с ценными бумагами: общие положенияОпределение налоговой базы от операций по реализации (иному выбытию) ценных бумаг осуществляется в соответствии со ст. ст. 280, 329 НК РФ. Прибыль (убыток) определяется как разница между доходом и расходом операций по реализации (выбытию) ценных бумаг.В соответствии с п. 8 ст. 280 НК РФ порядок определения налоговой базы по операциям с ценными бумагам и налоговой базы в целом зависит от того, является налогоплательщик профессиональным участником рынка ценных бумаг или нет:если налогоплательщик не является профессиональным участником РЦБ, то налоговая база определяется отдельно по операциям с ЦБ, обращающимися на ОРЦБ, и по операциям с ЦБ, не обращающимися на ОРЦБ;если налогоплательщик является профессиональным участником РЦБ, не осуществляющим дилерскую деятельность, то он закрепляет в учетной политике для целей налогообложения порядок формирования налоговой базы по операциям с ценными бумагами, обращающимися на ОРЦБ, и налоговой базы по ЦБ, не обращающимся на ОРЦБ. При этом может быть выбран вид ЦБ, налоговый результат от реализации которых участвует в определении общей налоговой базы. Если налогоплательщик определяет, что в расчете общей налоговой базы будет учитываться результат от реализации ценных бумаг, обращающихся на ОРЦБ, то в этом случае отдельно определяется налоговая база по операциям с ЦБ, не обращающимися на ОРЦБ. И наоборот, если налогоплательщик определяет, что в расчете общей налоговой базы будет учитываться результат от реализации ценных бумаг, не обращающихся на ОРЦБ, то в этом случае отдельно определяется налоговая база по операциям с ЦБ, обращающимися на ОРЦБ.Если налогоплательщик не является профессиональным участником РЦБ или является профессиональным участником РЦБ, не осуществляющим дилерскую деятельность, то в этом случае учет убытка и перенос на будущее убытков по операциям с ценными бумагами осуществляется в порядке, предусмотренном в п. 10 ст. 280 НК РФ;3) если налогоплательщик является профессиональным участником рынка ценных бумаг, осуществляющим дилерскую деятельность, то он формирует налоговую базу по операциям с ценными бумагами (обращающимися и не обращающимися на ОРЦБ) с учетом всех доходов (расходов) от осуществляемой деятельности.Под средневзвешенной ценой понимается цена одной ценной бумаги эмитента, вида, категории (типа) или финансового инструмента, определяемая как результат от деления общей суммы всех сделок с вышеуказанной ценной бумагой или финансовым инструментом, совершенных через организатора торговли за определенный период времени, на общее количество ценных бумаг или иных финансовых инструментов по этим сделкам.Это означает, что при совершении операций с ценными бумагами необходимо вести их учет по каждому эмитенту, в разрезе ценных бумаг данного эмитента – по каждому виду ценных бумаг, а в разрезе каждого вида ценных бумаг – по каждой их категории.При применении метода по стоимости единицы ценные бумаги должны обладать индивидуально-определенными признаками, чтобы можно было определить, какие из имеющихся в наличии ценных бумаг реализуются, и система учета позволяла вести раздельный учет каждой ценной бумаги.Определение налоговой базы от операций по реализации инвестиционных паев ПИФ осуществляется в общем порядке в соответствии с нормами ст. 280 НК РФ. При этом доходы и расходы учитываются с учетом надбавок к расчетной стоимости и скидок с расчетной стоимости инвестиционных паев, уплачиваемых банком при получении и погашении паев. Для инвестиционных паев, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, рыночной ценой признается расчетная стоимость пая, определяемая в порядке, установленном Приказом ФСФР от 15.06.2005 № 05-21/пз-н.При передаче налогоплательщиком ценных бумаг в качестве оплаты первично размещаемых инвестиционных паев закрытого ПИФ у налогоплательщика не возникает прибыли (убытка) для целей налогообложения. Стоимость инвестиционных паев закрытого ПИФ для целей налогообложения признается равной стоимости вносимых ЦБ, определяемой по данным налогового учета на дату перехода права собственности на указанные ЦБ.Таким образом, принципы определения налоговой базы по операциям с ценными бумаги значительно отличаются от общих положений. Далее рассмотрим особенности определения доходов и расходов при реализации ЦБ.2.2. Определение доходов при реализации ценных бумагСогласно ст. 329 НК РФ доходом по операциям с ценными бумагами признается выручка от продажи ЦБ в соответствии с условиями договора реализации.В соответствии с п. 2 ст. 280 НК Ф при определении облагаемой базы по налогу на прибыль доходами будут являться:цена реализации или иного выбытия ценной бумаги;сумма накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченная покупателем;сумма процентного (купонного) дохода, выплаченная эмитентом или векселедателем.Процентным доходом согласно п. 3 ст. 43 НК РФ признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления).При этом в доход налогоплательщика от реализации или иного выбытия ценных бумаг не включаются суммы процентного (купонного) дохода, ранее учтенные при налогообложении.При дарении ценных бумаг указанные положения не применяются к их выбытию. Согласно разъяснениям Минфина РФ исчислять налоговую базу при дарении не нужно, поскольку у организации-дарителя не возникает экономическая выгода. Также не учитываются расходы по приобретению ЦБ.Цена реализации (выбытия) ценных бумаг. Для целей налогообложения цена реализации ЦБ, обращающихся на ОРЦБ и не обращающихся на ОРЦБ, определяется по-разному. Определение фактической стоимость ЦБ было рассмотрено в первой главе курсовой работы. Процентный (купонный) доход. В соответствии с абз. 2 п. 4 ст. 280 НК РФ под накопленным процентным (купонным) доходом (НКД) подразумевается часть процентного (купонного) дохода, выплата которого предусмотрена условиями выпуска такой ценной бумаги.НКД определяется как произведение трех показателей:номинальной стоимости ценной бумаги;заявленного эмитентом (векселедателем) процентного дохода по ценной бумаге за каждый календарный день;количества календарных дней, прошедших от даты выпуска ЦБ или даты выплаты предшествующего купонного дохода до даты совершения сделки.НКД = номинальная стоимость ЦБ*заявленный % доход по ЦБ365 * количество дней купонного периода QUOTE номинальная стоимость ЦБ*заявленный % доход по ЦБ365 * количество дней купонного периода QUOTE номинальная стоимость ЦБ*заявленный % доход по ЦБ365 * количество дней купонного периода Рассмотрим пример расчета НКД при реализации ЦБ:Организация «Ниф-Ниф» 1 апреля 2011 г. продает организации «Нуф-Нуф» 500 облигаций, приобретенных ранее у эмитента – организации «Наф-Наф» при их первичном размещении по номинальной стоимости.Номинальная стоимость облигации = 350 руб., заявленный купонный доход – 13% годовых; 1-й купонный период – 180 календарных дней с начала размещения облигаций (с 31 января по 29 июля 2011 г.); время нахождения облигаций у «Ниф-Ниф» - с 31 января по 1 апреля. За время нахождения облигаций у «Ниф-Ниф» купонный доход эмитентом не выплачивался. «Ниф-Ниф» применяет кассовый метод учета доходов и расходов.НКД, который продавец («Ниф-Ниф») включит в цену сделки и учтет в составе доходов от реализации облигаций:НКД = (350 руб. * 500 шт.) * (13% : 365 дн.) * 61 = 3802,05где 350 руб. * 500 шт. – номинальная стоимость 200 облигаций'13% : 365 дн. – процентный доход по облигациям за один календарный день;61 – количество календарных дней купонного периода, прошедших до момента продажи облигаций (срок владения облигациями с 31 января по 1 апреля).Согласно п. 1 ст. 328 НК РФ организация обязана вести аналитический учет внереализационных доходов в виде процентов по ценным бумагам по каждому виду ЦБ. В аналитическом учете отражаются проценты, причитающиеся в соответствии с условиями эмиссии ЦБ, а по векселям – с условиями их выпуска или передачи. При этом необходимо учесть, что проценты в виде дисконта учитываются в целях налогообложения только в том случае, если дисконт предусмотрен условиями эмиссии ценных бумаг.При методе начисления доходы в виде процентов по ценным бумагам, срок обращения которых приходится на несколько отчетных периодов, нужно признавать на конец каждого отчетного периода исходя из доходности, установленной по ЦБ, и количества дней ее нахождения у организации. При погашении ЦБ до истечения отчетного периода процентный доход признается на дату ее погашения.Согласно ст. 329 НК РФ в составе доходов от реализации (погашения) ЦБ учитывается процентный (купонный) доход, который получает продавец от покупателя ЦБ или эмитента (векселедателя) при их продаже (предъявлении к погашению).В составе внереализационных доходов учитывается только процентный (купонный) доход, который организация получает по условиям выпуска (размещения) данных ценных бумаг и который не связан с их реализацией (иным выбытием, в том числе погашением).Далее, рассмотрим на примере, как осуществляется признание процентного дохода в налоговом учете при методе начисления:Организация «Только хард-рок» 20 июля 2011 г. получила от векселедателя простой вексель, составленный на эту же дату, на сумму 500000 руб. со сроком платежа «по предъявлении». По векселю предусмотрено начисление процентов по ставке 8% в год. Допустим, вексель будет предъявлен к платежу 6 сентября 2011 г. Отчетными периодами для организации «Только хард-рок» являются месяца.Проценты по векселю начисляются со дня его составления и до момента предъявления. При этом срок начисления процентов не может быть более одного года со дня составления векселя.Сумма процентного дохода по векселю рассчитывается со дня составления векселя (20 июля 2011 г.) до даты предъявления его к погашению, т.е. 6 сентября 2011 г.Сумма процентного дохода включается в состав внереализационных доходов на конец соответствующего отчетного периода. Таким образом, организация «Только хард-рок» учтет проценты по векселю в составе внереализационных доходов по итогам июля. Сумма процентного дохода составит 1315,07 руб. (500000 руб. * 8% : 365 дн. * 12 дн.).Процентный доход, подлежащий получению от векселедателя в августе (при предъявлении векселя к погашению), составит 3397,26 руб. (500000 руб. * 8% : 365 дн. * 31 дн.). Процентный доход, подлежащий получению от векселедателя в сентябре, составит 657,53 руб. (500000 руб. * 8% : 365 дн. * 6 дн.).Таким образом, при определении дохода при реализации ценной бумаги необходимо правильно учесть в налоговом учете накопленный купонный доход.2.3. Определение расходов при реализации ценных бумагВ соответствии с абз. 3 п. 2 ст. 280 НК РФ расходы, на которые можно уменьшить доходы при определении прибыли при реализации ЦБ являются:расходы на приобретение ценной бумаги;затраты, связанные с реализацией ЦБ;размер скидок с расчетной стоимости инвестиционных паев;сумма накопленного процентного дохода, уплаченная продавцу ЦБ при приобретении и не учтенная при налогообложении.Общий порядок определения расходов выражен в формуле:Р = Ц + НКД + З(3)Р – расходы при реализации (выбытии);Ц – цена приобретения (в т. ч. Расходы на приобретение);НКД – накопленный процентный доход, уплаченный продавцу;З – затраты на реализацию.Расходы на приобретение ценной бумаги. Стоит отметить, что в бухгалтерском и налоговом учете первоначальную стоимость приобретенных ценных бумаг формируют по-разному. Некоторые расходы по правилам бухгалтерского учета включают в их первоначальную стоимость, а по правилам налогового учета - нет. Как учитывают затраты, связанные с покупкой ценных бумаг, представлены в таблице: Таблица 4. Учет затрат, связанных с покупкой ценных бумаг, по бухгалтерскому и налоговому учетуВид расходовУчет расходовбухгалтерскийналоговыйСуммы, уплаченные продавцу ценных бумагВключаются в первоначальную стоимость ценных бумаг (п. 9 ПБУ 19/02)То же (ст. 329 НК РФ)Сборы, связанные с регистрацией прав на ценные бумаги (например, оплата услуг регистратора)*Включаются в первоначальную стоимость ценных бумаг (п. 9 ПБУ 19/02)То же (ст. 280 НК РФ)Суммы, уплаченные за информационные, консультационные и посреднические услуги, связанные с покупкой ценных бумаг*Включаются в первоначальную стоимость ценных бумаг (п. 9 ПБУ 19/02)Учитываются в составе прочих расходов (ст. 264 НК РФ)Услуги нотариуса, связанные с регистрацией договора, по которому фирма получает право собственности на ценные бумаги*Включаются в первоначальную стоимость ценных бумаг (п. 9 ПБУ 19/02)Учитываются в составе прочих расходов (ст. 264 НК РФ)Проценты по кредитам, полученным для покупки ценных бумаг, начисленные до их оприходования на балансе фирмы*Включаются в первоначальную стоимость ценных бумаг (п. 9 ПБУ 19/02)Учитываются в составе внереализационных расходов (ст. 265 НК РФ)Отрицательные суммовые разницы, связанные с покупкой ценных бумаг, которые возникли до их оприходования*Включаются в первоначальную стоимость ценных бумаг (п. 10 ПБУ 19/02)Учитываются в составе внереализационных расходов (ст. 265 НК РФ)Положительные суммовые разницы, связанные с покупкой ценных бумаг, которые возникли до их оприходования*Уменьшают первоначальную стоимость ценных бумаг (п. 10 ПБУ 19/02)Учитываются в составевнереализационныхдоходов (ст. 265 НК РФ)Другие затраты, непосредственно связанные с приобретением ценных бумаг*Включаются в первоначальную стоимость ценных бумаг (п. 9 ПБУ 19/02)То же (ст. 280 НК РФ)Примечание:* Если указанные затраты не превышают 5% от покупной стоимости ценных бумаг (то есть являются несущественными), то в бухгалтерском учете они могут включены в состав операционных расходов (п. 11 ПБУ 19/02).Информационные, консультационные и посреднические услуги. Затраты на оплату информационных, консультационных и посреднических услуг, связанных с покупкой ценных бумаг, в налоговом учете включают в состав прочих расходов. Первоначальную стоимость ЦБ они не увеличивают.Услуги нотариуса. Затраты на оплату услуг нотариуса в налоговом учете учитывают в составе прочих расходов. Расходы на оформление у нотариуса договора купли-продажи ЦБ учитываются при налогообложении прибыли только в пределах государственных тарифов на нотариальные услуги.Проценты по кредитам. В налоговом учете проценты по любым кредитам учитывают как внереализационные расходы. Если проценты по кредиту начисляются до оприходования ЦБ, то такие бумаги будут числиться в бухгалтерском и налоговом учете по разной стоимости.Суммовые разницы. В налоговом учете отрицательные суммовые разницы учитывают как внереализационные расходы. По правилам же бухгалтерского учета отрицательные суммовые разницы, возникшие до оприходования ЦБ, увеличивают их первоначальную стоимость.Однако, гл.