Вход

«Особенности исчисления и взимания НДС при реализации товаров (работ, услуг)»

Рекомендуемая категория для самостоятельной подготовки:
Курсовая работа*
Код 338240
Дата создания 07 июля 2013
Страниц 34
Мы сможем обработать ваш заказ (!) 29 марта в 18:00 [мск]
Файлы будут доступны для скачивания только после обработки заказа.
1 310руб.
КУПИТЬ

Содержание

Оглавление

Введение
1. Теоретические положения о налоге на добавленную стоимость
1.1. Сущность налога на добавленную стоимость
1.2. Характеристика НДС: налоговая база, налоговые ставки, налоговый период
2. Основы исчисления и анализа налога на добавленную стоимость (на примере ЗАО «Техавтоцентр»)
2.1. Краткая характеристика и организационная структура ЗАО «Техавтоцентр»
2.2. Особенности исчисления и взимания НДС в ЗАО «Техавтоцентр»
3. Основные направления развития НДС
Заключение
Список использованной литературы

Введение

«Особенности исчисления и взимания НДС при реализации товаров (работ, услуг)»

Фрагмент работы для ознакомления

При реализации товаров в многооборотной таре, имеющей залоговые цены, залоговые цены данной тары не включаются в налоговую базу в случае, если указанная тара подлежит возврату продавцу6.
Налоговый период (в том числе для налогоплательщиков, исполняющих обязанности налоговых агентов) согласно ст. 163 НК устанавливается как квартал.
Налоговым кодексом (ст. 164 НК) установлены налоговые ставки в размере 0, 10 и 18%. Условия обложения приведены в указанной статье.
Сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со ст. 154-159 и 162 НК исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете – как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз. Общая сумма налога при реализации товаров (работ, услуг) представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога.
Общая сумма налога не исчисляется налогоплательщиками - иностранными организациями, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика. Сумма налога при этом исчисляется налоговыми агентами отдельно по каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ.
Общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения, момент определения налоговой базы которых относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.
Общая сумма налога при ввозе товаров на таможенную территорию РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, исчисленной в соответствии со ст. 160 НК. Если в соответствии с требованиями, установленными п. 3 ст. 160 НК, налоговая база определяется отдельно по каждой группе ввозимых товаров, по каждой из указанных налоговых баз сумма налога исчисляется отдельно. При этом общая сумма налога исчисляется как сумма, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисленных отдельно по каждой из таких налоговых баз.
Сумма налога по операциям реализации товаров (работ, услуг), облагаемых в соответствии с п.1 ст. 164 НК по налоговой ставке 0%, исчисляется отдельно по каждой такой операции.
В случае отсутствия у налогоплательщика бухгалтерского учета или учета объектов налогообложения налоговые органы имеют право исчислять суммы налога, подлежащие уплате, расчетным путем на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам7.
Налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК, на установленные ст. 171 НК налоговые вычеты.
Вычетам подлежат следующие суммы налога:
предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории РФ;
уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории;
уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу РФ без таможенного контроля и таможенного оформления8.
Согласно ст. 173 НК сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК, общая сумма налога, увеличенная на суммы восстановленного налога.
Если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с п.3 ст. 170 НК, положительная разница между суммой налоговых вычетов и исчисленной суммой налога подлежит возмещению налогоплательщику за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода. При реализации товаров (работ, услуг), указанных в ст. 161 НК, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется и уплачивается в полном объеме налоговыми агентами, указанными в ст. 161 НК.
Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется следующими лицами в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога:
1) лицами, не являющимися налогоплательщиками, или налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога;
2) налогоплательщиками при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению.
При этом сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг)9.
Уплата налога производится по итогам каждого налогового периода исходя из фактической реализации товаров за истекший налоговый период не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (ст. 174 НК). При ввозе товаров на таможенную территорию РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, уплачивается в соответствии с таможенным законодательством.
Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по операциям реализации передачи, выполнения, оказания для собственных нужд товаров (работ, услуг), уплачивается по месту учета налогоплательщика в налоговых органах. Налоговые агенты (организации и индивидуальные предприниматели) производят уплату суммы налога по месту своего нахождения. Уплата налога лицами, указанными в п. 5 ст. 173 НК, производится по итогам каждого налогового периода исходя из соответствующей реализации товаров за истекший налоговый период не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.
В случаях реализации работ (услуг), местом реализации которых является территория РФ, налогоплательщиками-иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, уплата налога производится налоговыми агентами одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств таким налогоплательщикам. Банк, обслуживающий налогового агента, не вправе принимать от него поручение на перевод денежных средств в пользу указанных налогоплательщиков, если налоговый агент не представил в банк также поручение на уплату налога с открытого в этом банке счета при достаточности денежных средств для уплаты всей суммы налога.
Налогоплательщики обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом10.
2. Основы исчисления и анализа налога на добавленную стоимость (на примере ЗАО «Техавтоцентр»)
2.1. Краткая характеристика и организационная структура ЗАО «Техавтоцентр»
Более 14 лет работает компания ТехАвтоЦентр. За этот промежуток времени жизнеспособная компания выросла и превратилась в одну из лидирующих на российском рынке корпоративных автоуслуг.
ТехАвтоЦентр – официальный представитель (дистрибьютор) холдинговой компании «АвтоКраз» (Украина, г. Кременчуг) на территории Российской Федерации, официальный дилер ОАО «УРАЛавто», официальный дилер ОАО «КАМАЗ» по Новосибирской области, что позволяет предприятию поставлять запасные части покупателям непосредственно от производителей.
Свою историю ТехАвтоЦентр ведет с 1993 г. Началом деятельности компании стало обеспечение дорожно-строительного, энергетического, нефтегазового комплексов России запчастями автомобиля КРАЗ, который по праву считается незаменимым транспортным средством для труднодоступных районов и условий бездорожья.
После всестороннего изучения рынка компания ТехАвтоЦентр расширила ассортиментный ряд запасных частей на другие виды отечественной автотехники, критерием работы которых всегда были надежность и выносливость в любых условиях эксплуатации.
Направления деятельности:  
продажа запчастей автотехники КАМАЗ, ЗИЛ, ГАЗ, УРАЛ, КРАЗ, МАЗ, ПАЗ, УАЗ, ЯМЗ;
продажа запасных частей для тракторов;
продажа новых, конверсионных и б/у автомобилей УРАЛ, КРАЗ, КАМАЗ.
Конкурентные преимущества компании:  
Репутация безупречной работы 14 лет!
Продажа только оригинальных запасных частей заводов-производителей;
Предложение различных партий продукции: от оптовых до розничных;
Широкий ассортимент и постоянное наличие запасных частей на складе;
Офисы и склады рядом, что удобно для консультаций и оформления сделок;
Выбор территориально-удобной торговой точки;
Расположение рядом с железнодорожными путями, позволяющее осуществлять быструю отправку товара платформами и контейнерами в любую точку страны;
Грамотная кадровая политика: все менеджеры компании имеют высшее образование, большинство из них имеют профильное образование и опыт работы не менее 5 лет;
Бесплатная комплектация и погрузка товара;
Возможность заказа и приобретение запасных частей через Интернет на сайте компании;
Скидки - постоянным клиентам и возможность отсрочки платежа;
Дополнительные скидки на запчасти при покупке автомобилей;
Бесплатная доставка запасных частей по Новосибирской области!
Услуги лизинга;
Разработка наиболее оптимальных схем специфических сделок опытными менеджерами, бухгалтерами, аудиторами и юристами компании.
2.2. Особенности исчисления и взимания НДС в ЗАО «Техавтоцентр»
В силу специфики деятельности ЗАО «Техавтоцентр» ему приходится достаточно часто прибегать к процедуре взаимозачета. Ниже рассмотрены особенности исчисления НДС при такой сделке.
С 1 января 2007 года взаимозачет в части суммы НДС, предъявленной налогоплательщиком покупателю, не производится. Следовательно, стороны сделки обязаны перечислять друг другу денежные средства в сумме НДС, выделенной в счете-фактуре контрагента.
Прежде чем оценивать принятые нововведения, целесообразно рассмотреть основные положения, необходимые для правильного применения п. 4 ст. 168 НК РФ. Для этого определим понятие «взаимозачет». Так как в НК РФ данного определения не содержится, обратимся к гражданскому законодательству.
Обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования (взаимозачетом), срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. В соответствии со ст. 410 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ)11 для зачета достаточно заявления одной стороны. Если у обязательств, по которым производится взаимозачет, установлены разные сроки исполнения, зачет может производиться по наступлении наиболее позднего из этих сроков.
Однородность обязательств подразумевает, что они имеют сходные юридические характеристики и могут быть коммерчески взаимозаменяемыми.
В соответствии с п. 2 ст. 623 ГК РФ арендатор имеет право после прекращения договора аренды на возмещение стоимости неотделимых улучшений, произведенных с согласия арендодателя, если иное не предусмотрено договором. Поскольку арендатор обладает вышеупомянутым правом, на арендодателе лежит корреспондирующая обязанность. Право на возмещение стоимости вышеуказанных улучшений, равно как и право на арендные платежи, является денежным требованием. Пункт 2 ст. 623 ГК РФ не обусловливает возникновение данного права арендатора наличием отдельного соглашения или судебного акта о взыскании сумм, израсходованных на неотделимые улучшения.
Так как ст. 623 ГК РФ прямо не регулирует данные отношения по зачету встречных однородных требований, суд, руководствуясь общими положениями гражданского законодательства о зачете (ст. 410 ГК РФ), признал произведенный арендатором зачет соответствующим закону и прекращающим обязательство арендатора. В то же время ст. 410 ГК РФ не требует, чтобы предъявляемое к зачету требование вытекало из того же обязательства или из обязательств одного вида.
Стороны, имеющие взаимные требования, могут ставить вопрос о взаимозачете требований друг перед другом, однако должник не вправе заявить о зачете встречного однородного требования третьему лицу, на которое в силу п. 1 ст. 313 ГК РФ возложено исполнение обязательства в пользу должника, поскольку последний не имеет встречного требования к такому лицу.
В соответствии с действующим гражданским законодательством взаимозачет не может быть произведен в следующих случаях:
если срок платежа не наступил хотя бы у одного из должников (ст. 410 ГК РФ);
если по заявлению другой стороны к требованию подлежит применению срок исковой давности и этот срок истек (ст. 411 ГК РФ);
при возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью (ст. 411 ГК РФ);
при взыскании алиментов (ст. 411 ГК РФ);
при пожизненном содержании (ст. 411 ГК РФ);
в случае возбуждения в отношении одной из сторон взаимозачета дела о банкротстве (п. 14 информационного письма ВАС РФ от 29.12.2001 N 65);
в иных случаях, установленных законом или договором (например, п. 2 ст. 90 ГК РФ предусматривает недопустимость зачета требований к ООО при обязанности внесения вклада в уставный капитал. Аналогичное ограничение накладывается п. 2 ст. 99 ГК РФ и на акционеров акционерного общества при оплате акций общества).
Обязательство не может быть прекращено зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил, после предъявления иска к лицу, имеющему право заявить о зачете. В этом случае зачет может быть произведен при рассмотрении встречного иска, который принимается судом.
По экономическому смыслу, а также и для целей налогообложения взаимозачет может быть приравнен к оплате.
После внесения изменений в ст. 168 НК РФ некоторые специалисты стали высказывать мнение о том, что между налоговым и гражданским законодательством появилось разночтение, которое выражается в том, что для проведения взаимозачета в настоящее время требуется наличие денежных средств на счетах контр-агентов, а согласно ст. 410 ГК РФ для зачета достаточно заявления одной стороны.
Рассмотрим порядок уплаты НДС при проведении взаимозачета.
В соответствии с п. 1 ст. 173 НК РФ сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов общая сумма налога.
Согласно п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), при соблюдении условий, установленных главой 21 Налогового кодекса.
При этом в соответствии со ст. 169 НК РФ документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм НДС к вычету, является счет-фактура.
Для обоснованного принятия к вычету сумм НДС налогоплательщик должен иметь счет-фактуру и акт взаимозачета.
С 1 января 2007 года при проведении взаимозачета размер погашаемых требований в акте должен определяться без учета НДС. Что же касается НДС, то его сумма должна быть указана отдельной строкой. Сумма НДС с погашаемой задолженности перечисляется сторонами друг другу денежными средствами. Однако в данном случае необходимо учитывать дату подписания акта о взаимозачете:
- если акт о взаимозачете подписан до 1 января 2007 года, то новый порядок уплаты НДС не применяется;
- если акт о взаимозачете подписан после 31 декабря 2006 года, НДС уплачивается отдельно денежными средствами.
При этом возникает вопрос: каковы будут последствия для покупателя - плательщика НДС, если сумма этого налога не будет перечислена продавцу отдельным платежным поручением? Вправе ли он принять НДС к вычету?
Суммы НДС при взаимозачете принимаются к вычету на общих основаниях, то есть сразу после принятия товара на учет (согласно п. 1 ст. 172 НК РФ). Взаимозачет не признается товарообменной операцией, поэтому в его отношении не применяются правила п. 2 ст. 172 НК РФ, согласно которым сумма вычета должна определяться исходя из балансовой стоимости имущества, а уплата суммы налога является обязательным условием для вычета. Такой подход к решению данной проблемы подтверждается и сложившейся судебной практикой, представленной на специализированных сайтах и в электронных правовых системах. Общий порядок применения налоговых вычетов, предусмотренный п. 1 ст. 172 НК РФ, не требует оплаты приобретенных товаров (работ, услуг) для того, чтобы принять к вычету сумму налога. НДС принимается к вычету уже на момент принятия товаров на учет. В связи с этим если в дальнейшем при взаимозачете сумма НДС не будет в нарушение требований п. 4 ст. 168 НК РФ уплачена деньгами, то на сумму вычета НДС у покупателя это никак не повлияет.
Однако налоговые и финансовые органы могут придерживаться иной точки зрения. Официально Минфин России и ФНС России свою позицию по данному вопросу пока не высказали. В то же время приказом Минфина России от 07.11.2006 N 136н утверждена новая форма налоговой декларации по НДС, в разделе 3 которой по строке 240 отражается сумма «входного»НДС, предъявленная налогоплательщику и уплаченная им в случаях, предусмотренных п. 4 ст. 168 НК РФ, в том числе при зачете встречных требований. В результате согласно данному порядку до момента оплаты НДС при проведении взаимозачета сумма НДС не может быть принята налогоплательщиком к вычету.
Изменения в ст. 168 НК РФ внесены, в первую очередь, с целью исключения возможности занижения НДС к уплате в бюджет при помощи проведения незаконных налоговых схем с использованием взаимозачетов. Однако при изменении данной статьи НК РФ не был учтен тот факт, что при исчислении и уплате НДС в бюджет налогоплательщик при проведении взаимозачета руководствуется не только ст. 168 Кодекса, но и рядом других статей главы 21 НК РФ. Но поправки, устанавливающие новый порядок действий при проведении взаимозачетов, в них внесены не были, что стало причиной дополнительных трудностей при исчислении налогоплательщиком НДС12.
3. Основные направления развития НДС
Налоговая практика в последние годы шла по пути изменения правил начисления и уплаты НДС. Ведь в Минфине России считают, что проблемы НДС можно было бы отчасти решить путем улучшения администрирования этого налога. С этой целью были приняты несколько поправок в Налоговый кодекс РФ.
В Послании Президента РФ Федеральному Собранию РФ от 26 мая 2004 года налог на добавленную стоимость был назван проблемным. «Наряду с изменением процедур взимания НДС, - сказал Президент РФ, - надо пойти на дальнейшее снижение ставки налога, решить вопрос о своевременном возмещении НДС по экспортным операциям и при осуществлении капитальных вложений, а также исключить, наконец, налогообложение авансовых платежей»13.
С 2007 года введен упрощенный порядок возмещения НДС экспортерам, с 2008 года согласно уже сделанным в НК РФ изменениям налогоплательщики перейдут на поквартальную уплату НДС. Это приведет к выпадающим доходам бюджета в размере 150-170 млрд руб.
Но прямое предложение прекратить налогообложение авансовых платежей не выполнено. Проверки Контрольного управления Президента РФ показали, что 20-30% поручений В. Путина не выполняются, а «выживают» те, за которыми стоит чей-то большой интерес.
Среди положительных для налогоплательщиков изменений налогового администрирования можно назвать Приказ Минфина РФ №136н14. С вступлением в силу этого Приказа трех форм деклараций введена одна – единая декларация для экспортного и внутреннего НДС, которая позволила налогоплательщикам уплачивать в бюджет только разницу между ними.
Минфин России предлагал ввести систему регистрации налогоплательщиков НДС с 1 января 2008 года. Об этом говорится в проекте «Основные направления налоговой политики на 2008-2010 годы», который министр финансов А. Кудрин представил в Правительство РФ в начале 2007 года.
Предполагалось, что организации и индивидуальные предприниматели не будут признаваться налогоплательщиками НДС с момента их государственной регистрации, а станут таковыми с момента регистрации в специально созданной системе регистрации лиц в качестве налогоплательщиков НДС. Зарегистрированным в такой системе будут присваиваться отдельные идентификационные номера налогоплательщиков НДС, которые в обязательном порядке будут указываться на счетах-фактурах.
Небольшие предприятия могут не регистрироваться в новой системе. Обязательной регистрации подвергнутся только организации и индивидуальные предприниматели, выручка от реализации товаров (работ, услуг) которых превышает некоторую величину, которая может быть законодательно установлена в пределах от 4 до 20 млн руб. в год.

Список литературы

"
1.Гражданский кодекс РФ. Часть 1 от 30.11.1994 №51-ФЗ (с изм. и доп., вступающими в силу с 01.02.2008)// www.consultant.ru/popular/gkrf1
2.Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть первая от 31.07.1998 N 146-ФЗ (ред. от 30.06.2008)// www.consultant.ru/popular/nalog1
3.Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть вторая от 05.08.2000 N 117-ФЗ (ред. от 30.06.2008)// www.consultant.ru/popular/nalog2
4.Приказ Минфина РФ от 07.11.2006 №136н «Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость и Порядка ее заполнения»// base.consultant.ru/cons/cgi/online.cgi?req=doc; base=LAW
5.Аносов В.А. Неправомерное возмещение НДС: факты, проблемы, решения. Обзор выступлений на заседании Налогового клуба / В.А. Аносов // Ваш налоговый адвокат. – 2006. – № 2 – с. 39-42
6.Брызгалин А.В. НДС. Сложные вопросы / А.В. Брызгалин // Налоги и финансовое право. – 2007. – № 8
7.Дуканич Л.В. Налоги и налогообложение. Учебник для вузов. – Ростов н/Дону: Феникс, 2007
8.Евстигнеев Е.Н. Налоги и налогообложение. 4-е изд. – СПб.: Питер, 2007
9.Кочетов С. Российскому НДС пять лет //Коммерсант-Deily. – 1997. – 21 февраля.
10.Ларионов И.К. О налоговой системе России //Финансы. – 1998. - №5.
11.Лермонтов Ю.М. О результатах и перспективах реформирования НДС / Ю.М. Лермонтов // Налоговед. – 2007. – № 5.
12.Медведев А.Н. Как планировать налоговые платежи. Практичес¬кое руководство для предпринимателей. — М., 1996.
13.Миляков Н.В. Налог на добавленную стоимость. Учебно-практическое пособие. – М.: КноРус, 2008
14.Минаев Б.А. Проблемы, связанные с исчислением НДС //Налоговый вестник. – 1999. - №4.
15.Налог на добавленную стоимость в международной торговле//www.roche-duffay.ru/articles/ec_vat.htm
16.Налоги и налоговое право. Учебное пособие/ под. ред. А.В. Брызгалина. — М., 1997.
17.Налоги и налогообложение: учебное пособие для студентов вузов/Под ред. Г.Б. Поляка. – 2-е изд., перераб. и доп. – М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2007
18.Налоги: Учеб. пособие/Под ред. Д.Г. Черника. – 7-е изд., перераб. и доп. – М.: Финансы и статистика, 2007.
19.Налоговые схемы: НДС//www.taxsite.ru/opimization/nds/
20.Пансков В.Г., Князев В.Г. Налоги и налогообложение.– М.: МЦФЭР. 2008
21.Райзберг Б. А., Лозовский Л. Ш., Стародубцева Е. Б. Современный экономический словарь. 5-е изд., перераб. и доп. — М.: ИНФРА-М, 2007
22.Сапожков А.В. Замена НДС налогом с продаж: «за» и «против» / А.В. Сапожков // Налогообложение, учет и отчетность в инвестиционной и управляющей компаниях. – 2008. – № 4 – с. 22-26
23.Сапожков А.В. Реформа налога на добавленную стоимость / А.В. Сапожков // Налогообложение, учет и отчетность в коммерческом банке. – 2007. – № 3 – с. 33-35
24.Скворцов О.В. Налоги и налогообложение: учеб. пособие для студентов вузов/О.В. Скворцов, Н.О. Скворцова. – М.: Издательский центр «Академия», 2006
Очень похожие работы
Пожалуйста, внимательно изучайте содержание и фрагменты работы. Деньги за приобретённые готовые работы по причине несоответствия данной работы вашим требованиям или её уникальности не возвращаются.
* Категория работы носит оценочный характер в соответствии с качественными и количественными параметрами предоставляемого материала. Данный материал ни целиком, ни любая из его частей не является готовым научным трудом, выпускной квалификационной работой, научным докладом или иной работой, предусмотренной государственной системой научной аттестации или необходимой для прохождения промежуточной или итоговой аттестации. Данный материал представляет собой субъективный результат обработки, структурирования и форматирования собранной его автором информации и предназначен, прежде всего, для использования в качестве источника для самостоятельной подготовки работы указанной тематики.
bmt: 0.0051
© Рефератбанк, 2002 - 2024