осуществлять зачет, а также возврат излишне уплаченных (взысканных) налогов и сборов, пеней и штрафов;
соблюдать налоговую тайну;
осуществлять проверку налогов и сборов при строгом соблюдении прав плательщиков;
корректно и внимательно относиться к налогоплательщикам, не унижать их честь и достоинство;
иными обязанностями, предусмотренными НК РФ (статьи 21, 32 - 34, 83, 84, 88, 89, 100 - 102 НК РФ) и федеральными законами;
Нарушение прав плательщиков налогов и сборов влечет ответственность, предусмотренную федеральными законами:
1. Уголовный кодекс Российской Федерации (далее УК РФ) установил уголовную ответственность:
воспрепятствование законной предпринимательской деятельности (статья 169 УК РФ);
незаконное получение и разглашение сведений, составляющих коммерческую или банковскую тайну (статья 183 УК РФ);
отказ в предоставлении информации (статья 140 УК РФ);
злоупотребление должностными полномочиями (статья 285 УК РФ), в том числе и налоговых органов;
превышение должностных полномочий (статья 286 УК РФ);
халатность (статья 293 УК РФ);
незаконные действия в отношении имущества, подвергнутого описи или аресту, либо подлежащего конфискации (статья 312 УК РФ);
неисполнение приговора суда, решения суда или иного судебного акта (статья 315 УК РФ).
2. Гражданский кодекс Российской Федерации (далее ГК РФ) предусматривает:
ответственность за вред, причиненный плательщикам налогов и сборов госорганами (в том числе налоговыми), а также их должностными лицами (статья 16, 1069 ГК РФ);
компенсацию морального вреда, причиненного физическим лицам - плательщикам налогов и сборов (статья 151, 1099 - 1101 ГК РФ).
3. Законодатель установил административную ответственность должностных лиц за неисполнение своих служебных обязанностей (глава 15 «Административные правонарушения в области финансов, налогов и сборов, рынка ценных бумаг» Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях).
Согласно статье 46 Конституции Российской Федерации каждому гарантируется судебная защита его прав и свобод.
Решения и действия (или бездействие) органов государственной власти, органов местного самоуправления, общественных объединений и должностных лиц могут быть обжалованы в суд.
Статья 137 НК РФ конкретизирует положения Конституции Российской Федерации относительно налоговых правоотношений:
«Каждый налогоплательщик или налоговый агент имеют право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению налогоплательщика или налогового агента такие акты, действия или бездействие нарушают их права.»
Налогоплательщикам следует помнить, что любое действие налогового органа, в том числе и при проведении выездной налоговой проверки, затрагивающее права и интересы налогоплательщика может быть обжаловано.
К действиям, которые могут быть обжалованы, относятся:
действия, нарушающие права налогоплательщика;
действия, создающие препятствия к осуществлению прав налогоплательщика;
действия, незаконно возлагающие какую-либо обязанность;
налогоплательщик незаконно привлечен к какой-либо ответственности.
При применении статей 137 и 138 НК РФ необходимо исходить из того, что под актом ненормативного характера, который может быть оспорен в арбитражном суде путем предъявления требования о признании акта недействительным, понимается документ любого наименования (требование, решение, постановление, письмо и другие), подписанный руководителем (заместителем руководителя) налогового органа и касающийся конкретного налогоплательщика.
Кроме того, поскольку в НК РФ не установлено иное, налогоплательщик вправе обжаловать в суд требование об уплате налога, пеней и требование об уплате налоговой санкции независимо от того, было ли им оспорено решение налогового органа, на основании которого вынесено соответствующее требование. К такому выводу пришел Пленум ВАС Российской Федерации в Постановлении от 28 февраля 2001 года №5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации».
Статьей 138 НК РФ установлена альтернативная подведомственность, то есть налогоплательщик может обжаловать действия налогового органа в вышестоящий налоговый орган либо в суд. При этом подача жалобы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) не исключает права на одновременную или последующую подачу аналогичной жалобы в суд.
На практике налогоплательщики чаще прибегают к судебному обжалованию действий и актов налоговых органов.
Судебное обжалование актов (в том числе нормативных) налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц организациями и индивидуальными предпринимателями производится путем подачи искового заявления в арбитражный суд в соответствии с Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации (далее АПК РФ) (раздел III).
Дела, возникающие из административных и иных публичных правоотношений, рассматриваются по общим правилам искового производства, предусмотренным АПК РФ, если иные правила административного судопроизводства не предусмотрены федеральным законом.
При подаче заявлений о признании нормативного правового акта недействующим, о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными установлена государственная пошлина для физических лиц - 100 рублей, для организаций - 2 000 рублей (статья 333.21 НК РФ).
Иск предъявляется в арбитражный суд субъекта Российской Федерации по месту нахождения налогового органа (статья 35 АПК РФ).
В исковом заявлении налогоплательщик в качестве ответчика вправе указать как конкретное должностное лицо налогового органа, так и сам налоговый орган.
Форма и содержание искового заявления установлены статьей 125 АПК РФ. К исковому заявлению в обязательном порядке должны быть приложены соответствующие документы (статья 126 АПК РФ).
Налогоплательщик вправе одновременно с подачей искового заявления, подать ходатайство о приостановлении исполнения обжалуемого акта или действия.
Налогоплательщикам следует помнить, что они не обязаны доказывать неправомерность акта налогового органа, так как обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, законности оспариваемых решений и действий (бездействия) государственных органов, должностных лиц, возлагается на органы и лиц, которые приняли оспариваемый акт, решение, совершили оспариваемые действия (бездействие) (пункт 3 статьи 189 АПК РФ).
Рассмотрение налоговых споров должностными лицами налоговых органов осуществляется в соответствии с Приказом МНС Российской Федерации от 17 августа 2001 года №БГ-3-14/290 «Об утверждении Регламента рассмотрения споров в досудебном порядке». В порядке установленном указанным Регламентом рассматриваются жалобы на акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, за исключением возражений налогоплательщиков, представленные по акту выездной налоговой проверки. Такого рода возражения рассматриваются в порядке установленном статьями 100, 101 НК РФ.
Обжалование в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) имеет свои преимущества: при подаче жалобы не уплачивается государственная пошлина, свободная форма жалобы.
Необходимо обратить внимание, жалоба в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) подается в течение трех месяцев со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о нарушении своих прав. К жалобе могут быть приложены обосновывающие ее документы.
В случае пропуска по уважительной причине срока подачи жалобы этот срок по заявлению лица, подающего жалобу, может быть восстановлен соответственно вышестоящим должностным лицом налогового органа или вышестоящим налоговым органом.
Жалоба подается в письменной форме соответствующему налоговому органу или должностному лицу.
Лицо, подавшее жалобу в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу, до принятия решения по этой жалобе может ее отозвать на основании письменного заявления.
Отзыв жалобы лишает подавшее ее лицо права на подачу повторной жалобы по тем же основаниям в тот же налоговый орган или тому же должностному лицу.
Регламентом установлены основания отказа в рассмотрении жалобы:
а) пропуска срока подачи жалобы, в соответствии со статьей 139 НК РФ;
б) отсутствие указаний на предмет обжалования и обоснования заявляемых требований;
в) подачи жалобы лицом, не имеющим полномочий выступать от имени налогоплательщика (статьи 26, 27, 28 и 29 НК РФ);
г) при наличии документально подтвержденной информации о принятии жалобы к рассмотрению вышестоящим налоговым органом (должностным лицом);
д) получения налоговым органом информации о вступлении в законную силу решения суда по вопросам, изложенным в жалобе.
Заявителю сообщается о невозможности рассмотрения его жалобы в десятидневный срок со дня ее получения.
Отказ налогового органа (должностного лица налогового органа) в рассмотрении жалобы не исключает права заявителя (при внесении им всех необходимых исправлений) повторно подать жалобу в пределах сроков, установленных для подачи жалобы.
Заявитель вместе с жалобой вправе представить следующие документы:
акт ненормативного характера, который, по мнению заявителя, нарушает его права (постановление о привлечении к административной ответственности);
акт налоговой проверки;
первичные документы, подтверждающие позицию заявителя;
иные документы, содержащие сведения об обстоятельствах, имеющих значение для рассмотрения жалобы.
Жалоба налогоплательщика рассматривается вышестоящим налоговым органом (вышестоящим должностным лицом) в срок не позднее одного месяца со дня ее получения. Особо следует учитывать, что в случае повторной подачи жалобы налогоплательщика (налогового агента) в тот же налоговый орган, решение которого им обжалуется, должностным лицам указанного налогового органа не предоставлено право вынесения повторного решения, в том числе и вышестоящим должностным лицом.
В этом случае налогоплательщику (налоговому агенту) должно быть разъяснено о его праве подачи жалобы в вышестоящий налоговый орган (Письмо МНС Российской Федерации от 24 августа 2000 года №ВП-6-18/
[email protected] «Об обжаловании актов налоговых органов»).
Подача жалобы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) не приостанавливает исполнения обжалуемого акта или действия. Однако, в случае если налоговый орган имеет основания полагать, что обжалуемый акт или действие не соответствуют законодательству, в таком случае налоговый орган может приостановить исполнение акта.
Решение налогового органа (должностного лица) по жалобе принимается в течение месяца. О принятом решении в течение трех дней со дня его принятия сообщается в письменной форме лицу, подавшему жалобу.
По итогам рассмотрения жалобы на акт налогового органа вышестоящий налоговый орган (вышестоящее должностное лицо) вправе:
1) оставить жалобу без удовлетворения;
2) отменить акт налогового органа и назначить дополнительную проверку;
3) отменить решение и прекратить производство по делу о налоговом правонарушении;
4) изменить решение или вынести новое решение.
Немаловажной гарантией прав налогоплательщиков является регламентация процедуры осуществления выездной налоговой проверки. Соблюдение порядка проведения выездной проверки является обязанностью налогового органа. НК РФ подробно регулирует порядок проведения выездной проверки. Однако, несмотря на это, пробелы остаются, что создает возможность для различного толкования норм, а иногда и для злоупотребления. Некоторые вопросы проведения выездной налоговой проверки требуют более детальной проработки.
Нарушение налоговым органом при осуществлении выездной налоговой проверки порядка проведения конкретных действий, предусмотренных НК РФ, а также прав налогоплательщиков может повлечь признание недействительным того или иного действия либо решения налогового органа.
3. Защита прав при изъятии документов
Этот вопрос представляет повышенный интерес для всех налогоплательщиков, т.к. подчас работники налоговых органов злоупотребляют своими правами и без достаточных на то оснований изымают бухгалтерские и другие документы.
Согласно законодательству, основанием для изъятия бухгалтерских документов органами ГНИ является постановление должностного лица налоговой инспекции. В постановлении должен содержаться мотив изъятия (т.к. закон допускает такие действия только при наличии сведений о сокрытии (занижении) прибыли), а также перечень документов, подлежащих изъятию. Само изъятие оформляется протоколом. Срок, на который изымаются документы, не установлен законом, что затрудняет для налогоплательщика составление и представление возражений по акту налоговой инспекции.
В соответствии с законодательством, сотрудники налоговой полиции для проведения проверки не вправе изымать бухгалтерские, договорные и прочие документы налогоплательщика. Изъятие допускается только в том случае, если в ходе проверки установлены факты сокрытия налогооблагаемой базы, и есть достаточные основания полагать, что первичные документы, подтверждающие эти факты, подменены или уничтожены. Изъятие производится на основании зарегистрированного и заверенного гербовой печатью постановления, которое выносится должностным лицом, проводящим проверку. В ходе изъятия составляется протокол.
Если налогоплательщик считает, что изъятие документов произведено без достаточных на то оснований, он имеет право обжаловать действия сотрудников налоговых органов в вышестоящей инстанции соответствующего налогового органа или в судебном порядке.
4. Права налогоплательщика при составлении акта проверки
По окончании проверки в случае установления нарушений налогового законода-тельства проверяющими составляется акт проверки, а если нарушений не обнаружено, то справка о результатах проверки.
В акте обязательно должны быть указаны конкретные нарушения налогового законодательства, суммы сокрытого (заниженного) дохода, а также конкретные факты других нарушений.
В акте должны содержаться требования об устранении налогоплательщиком выявленных нарушений, а также предложения о перечислении сумм сокрытого дохода и пеней.
Акт проверки должен быть подписан сотрудниками налогового органа, проводившими проверку, и должностными лицами предприятия (руководителем и главным бухгалтером). Один экземпляр акта вручается налогоплательщику.
В случае несогласия с фактами, изложенными в акте, должностные лица налогоплательщика должны подписать акт с изложением письменных возражений и приложением документов, подтверждающих мотивы своих возражений. Налогоплательщик вправе отказаться от подписания акта, о чем делается соответствующая отметка в акте. Возражения, в случае несогласия с актом должны быть направлены в 10-дневный срок в налоговый орган, проводивший проверку.
Руководители налоговых органов в течение 10 дней с момента подписания акта проверки должны, в соответствии с внутренними инструкциями ГНС, которые нельзя, как указывал Высший Арбитражный суд, рассматривать в качестве правового акта, принять решения, в том числе по применяемым к налогоплательщику санкциям. В случае представления возражений материалы проверки рассматриваются в присутствии должностных лиц предприятий, представивших возражения.