Уголовная ответственность за уклонения от уплаты налогов (или) сборов с юридическими и физическими лицами (ст.198 и 199 УК РФ)

Оглавление
Введение
1. Исторические предпосылки возникновения ответственности за ст. 198 и ст. 199 УК РФ
2. Объективные признаки (ст. 198 и ст. 199 УК РФ)
3. Субъективные признаки (ст. 198 и ст. 199 УК РФ)
4. Проблемы отграничения от смежных составов
5. Проблема квалификации
Заключение
Список литературы

Уголовная ответственность за уклонения от уплаты налогов (или) сборов с юридическими и физическими лицами (ст.198 и 199 УК РФ)

существует рассогласованность положений статей, регламентирующих уголовную ответственность в сфере налогообложения, и положений налогового законодательства;
содержание диспозиций норм не отражает (не передает) общественной опасности налоговых преступлений;
неопределенность в описании признаков объективной стороны исключает единообразие практики применения налоговых статей УК РФ без их расширительного толкования высшими судебными органами и практическими работниками;
сроки давности привлечения к уголовной ответственности, вытекающие из примечаний к ст. ст. 198, 199 УК РФ, не согласуются с требованиями Общей части УК РФ.
Признаками объективной стороны являются:
1. Криминообразующие признаки состава ст. 198 УК РФ изложены таким образом, чтобы они самостоятельно и четко определяли наступление общественно опасных последствий. Фактическая неуплата налогов наряду с введением налоговых органов в заблуждение относительно налоговой обязанности налогоплательщика (налогового агента) – именно эти признаки должны стать основными при решении вопроса о наступлении уголовной ответственности. Достижение этого возможно, если основное деяние определить как «неуплата в срок, установленный налоговым законодательством, налогов и (или) сборов, взимаемых с физического лица или организации, совершенная в крупном (особо крупном размере), сопряженная …». В случае внесения такого рода изменений содержание диспозиций будет реально отражать общественную опасность налоговых преступлений; форма и выражение запрета будут соответствовать содержанию, а нормы четко отражать волю законодателя;
2. изменить описание признаков крупный и особо крупный размер, установив размер в твердых денежных суммах;
3. исключить ст. 199.2 УК РФ.
3. Субъективные признаки (ст. 198 и ст. 199 УК РФ)
Новая редакция ст.198 и 199 УК РФ не дают серьезных оснований для изменения сложившихся взглядов на субъективную сторону и субъектов рассматриваемых преступлений следует отметить то обстоятельство, что название ст.198 УК РФ несколько изменилось, речь идет об уклонении от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица, а не физическим лицом. Такое название могло бы дать некоторые основания полагать, что ответственность могут нести не только налогоплательщики, но и иные лица (агенты и лица, выступающие от имени налоговых агентов и выполняющие их обязанности).
Однако включение в главу 22 УК РФ ст. 199 опровергает возможность применения ст.198 УК в отношении лиц иных, чем налогоплательщик.
Анализ судебно-следственной практики по применению ст.199 УК РФ свидетельствует о том, что правоприменители испытывают затруднения при определении признаков субъекта данного преступления. Субъект преступления, предусмотренного ст. 199 УК РФ, относится к категории специальных.6
К уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации любой организационно-правовой формы и формы собственности могут быть привлечены не только служащие организации-плательщиков налогов, оформление соответствующих документов, предоставление их в налоговый орган.
Неправильное определение субъекта преступления влечет за собой прекращение уголовных дел за отсутствием состава преступления, либо вынесение оправдательных приговоров.
Рассмотрев вопрос о субъекте преступления предусмотренного ст. 199 УК РФ, Пленум Верховного Суда в п.10 Постановления от 4 июля 1997г. №8.
О некоторых вопросах применения судами РФ уголовного законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов «указал, что к ответственности могу быть привлечены не только руководитель организации-налогоплательщика и главным (старший) бухгалтер, но и лица, фактически выполняющие обязанности руководителя и главного (старшего) бухгалтера.
А также иные служащие организации-налогоплательщика, включившие в бухгалтерские документы заведомо искаженные данные о доходах или расходах, либо скрывшие другие объекты налогообложения. Притом из текста постановления Пленума следует, что имеется в виду ответственность указанных лиц как исполнителей, а не других соучастников преступления.
Несмотря на имеющиеся разъяснения Пленума Верховного суда Российской Федерации относительно субъекта уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов с организации, этот вопрос остается дискуссионным как в теории уголовного права, так и вправо применении, а его решение вызывает споры.
В юридической литературе высказывается мнение о том, что поскольку организация как юридическое лицо не может быть субъектом преступления, очевидно, что таковым может быть только тот, кто выступает от имени организации, реализует права и обязанности, имеющиеся у данной организации. Обязанность по уплате налогов с организации может выполнить (соответственно не выполнить) только руководитель организации и главный бухгалтер. Все иные лица, кроме руководителя организации и главного бухгалтера (или лиц, выполняющих их обязанности), в том числе и те, кто с целью уклоняется от уплаты налогов искажал данные в первичных документах бухгалтерского учета, могут нести ответственность лишь как соучастники данного преступления.
Должностные лица налоговых органов, умышленно содействовавшие уклонению от уплаты налогов и (или) сборов, должны привлекаться к уголовной ответственности за участие в этом преступлении против интересов государственной службы (ст.285, 290, 292 УК) по совокупности.
В исследовании проблемы субъекта преступления следует рассматривать еще один аспект. В доктрине высказывается предложение признавать субъектом преступления, предусмотренного ст. 199 УК РФ учреждения организации налогоплательщика, так как для него немаловажное значение имеет неучтенная или иным образом скрытая прибыль, дивиденды и пр.7
Согласиться с такой точкой зрения можно лишь отчасти, и при определенных условиях. Вменять в вину совершение налогового преступления только на основании факта учредительства предприятия, вряд ли законно.
Субъективная сторона (ст.198 УК РФ) преступления характеризуется только прямым умыслом, т.к. цель преступных действий является уклонение от исполнения обязательств по уплате налогов и (или) сборов с последующим использованием сокрытых средств по своему усмотрению.
Лицо осознает опасность действий и желает наступление их
Исходя из вышесказанного, можно подвести итоги.
Учитывая, что составы исследуемых преступлений мы относим к материальным, их субъективная сторона характеризуется как интеллектуальным, так и волевым признаками. Поскольку в случаях с так называемыми подставными руководителями не исключается возможность безразличного отношения к наступлению общественно опасных последствий (непоступления денежных средств в виде налогов (сборов) в бюджет) со стороны последних, можно прийти к выводу о том, что действующая редакция исследуемых статей позволяет говорить о возможности совершения налоговых преступлений не только с прямым, но и с косвенным умыслом.
На основе анализа судебно-следственной практики констатируется, что при признании лица виновным в совершении преступления, предусмотренного ст. 199.1 УК РФ, наличие мотива не всегда устанавливается надлежащим образом. Необоснованно данный мотив усматривается в случаях, когда лицо действует в интересах предприятия в части улучшения его финансового положения. Конкретное физическое лицо никаких преимуществ при этом не получает и не желает получить.
Исследовав вопрос субъективной стороны ст. 199.1 УК РФ, автор присоединяется к распространенному в теории уголовного права мнению о необходимости исключения данного признака из описания признаков состава.
4. Проблемы отграничения от смежных составов
Налоговые преступления имеют существенные отличия от общественных, например насильственных преступлений. Целью преступления выступает расчет в рамках экономических отношений получить имущественную выгоду незаконными способами. Подробная противоправная деятельность направлена не против конкретных лиц или организаций, а против государства.
Под налоговыми преступлениями понимаются предусмотренные уголовными законами общественно-опасное деяние, осуществляемые в рамках хозяйственной деятельности субъекта и посягающие на финансовые интересы государства в части формирования бюджета и внебюджетных фондов от сбора налогов и страховых взносов с физических и юридических лиц. В уголовном кодексе Российской Федерации они предусмотрены в ст.198 и 199.
Граждане оспорили конституционность ст. 199 УК РФ в связи с отсутствием в ней определения понятий "иные документы" и "недостоверная информация", что, как считают заявители, позволяет давать различное толкование указанных понятий и препятствует отграничению предусмотренного ею преступления от иных преступлений, а также иных деяний, не являющихся преступными, допускает возможность привлечения к уголовной ответственности и в тех случаях, когда содержащаяся в документах ложная информация не связана с исчислением налогов и сборов, а также создает условия для неоднократного изменения квалификации деяния и повторного осуждения за одно и то же деяние.
Ранее заявителям было предъявлено обвинение по указанной статье в связи с тем, что с их участием была произведена фиктивная реорганизация возглавляемого ими ООО в целях ухода от налогов. Согласно обвинению, для этих целей ими были внесены заведомо ложные сведения в уведомление об изменениях в уставных и других учредительных документах, сообщение о реорганизации юридического лица, заявление о снятии юридического лица с налогового учета и некоторые другие документы, представленные в налоговые органы.
Конституционный Суд РФ отметил, что привлечение к уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации путем включения в документы заведомо ложных сведений возможно лишь в случае, если будет доказано, что, внося в документы такие сведения, лицо действовало умышленно, преследуя цель уклонения от уплаты налога.8
Исходя из вышесказанного, подведем итоги.
Под налоговыми преступлениями понимаются предусмотренные уголовными законами общественно-опасное деяние, осуществляемые в рамках хозяйственной деятельности субъекта и посягающие на финансовые интересы государства в части формирования бюджета и внебюджетных фондов от сбора налогов и страховых взносов с физических и юридических лиц.
Разграничение также можно провести по специфике объективной стороны налоговых преступлений и субъекта, который является специальным.
Объективные и субъективные признаки состава налоговых преступлений в научно-практической литературе на сегодняшний день проанализированы и описаны достаточно подробно.
В связи с этим проблема соотношения налоговых преступления с иными смежными составами сводится, по сути, к проблемам конкуренции норм и квалификации налоговых преступлений по совокупности.
5. Проблема квалификации
Разграничение налоговых преступлений от иных посягательств в процессе квалификации преступлений может быть проверено по целому ряду признаков. Основными критериями такого разграничения является в первую очередь непосредственный объект преступного деяния, которым у налоговых преступлений являются отношения, возникающие между налогоплательщиком и государством по поводу исчисления налогов или страховых взносов, государственные внебюджетные фонды, их уплаты, а также осуществления налогового контроля.
Под конкуренцией уголовно-правовых норм в правовой науке подразумеваются те случаи, когда одно преступное деяние охватывается несколькими статьями Особенной части УК.
Наиболее часто в юридической литературе выделяются следующие виды конкуренции уголовно-правовых норм:
1. Конкуренция общей и специальной норм.
2. Конкуренция части ицелого.9
В первом случае согласно правилам конкуренции применению подлежит специальная норма. При конкуренции части и целого должна применяться та норма, которая охватывает все фактические признаки современного деяния.
Случаи конкуренции с налоговыми преступлениями может иметь место при совершении преступления, предусмотренного ст. 170 УК РФ.
Объективная сторона данного преступления заключается в действиях по регистрации заведомо незаконных сделок с землей.
Искажению данных государственного земельного кадастра, а равно умышленном занижении размеров платежей за землю при совершении их соответствующим должностным лицом органа обязанного проверить указанные действия. В конкуренции с налоговыми преступлениями данная норма вступает при умышленном занижении налоговых платежей за землю, поскольку возникает вопрос о возможности квалификации данного деяния как соучастие в совершении налогового преступления.
Хотя формально данное деяние и попадает под признаки ст. 33 и ст. 199 УК РФ, в соответствии с правилами квалификации при наличии соответствующих оснований должна наступать по ст. 170 УК РФ
Проблема совокупности налоговых преступлений с иными преступными посягательствами тесно связана с вопросом о том возможно ли привлечение к уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов при условии, что объект налогообложения возник в результате противоречивой деятельности лица. Данный вопрос вызывал и вызывает обширные дискуссии, особенно на практике.
Прежде чем определить, как решается данный вопрос в российском законодательстве, необходимо отметить, что корень его уходит в сущность преступления.
Уклонение от уплаты налогов возможно лишь тогда, когда виновный нарушил возложенные на него законодательством обязанности по уплате налогов. В действующем налоговом законодательстве вопрос о налогообложении незаконных доходов не рассматривается в ст. 38 Налогового кодекса РФ «Объект налогообложения». Говорится об имуществе, прибыли, доходе, стоимости реализованных товаров и др. в самой общей форме.
Не содержится прямого указания на законность приобретения объектов налогообложения и в законах о конкретных налогах
Тем не менее, позиция большинства исследователей, а также судебная практика сводятся к тому, что для квалификации деяния по ст. 198 и ст.199 УК РФ, источник получения объектов налогообложенения должен носить законный характер. В ч.1 ст.51 Конституции РФ закреплено, что «Никто не обязан свидетельствовать против себя самого…». Лицу же осуществлявшему преступную деятельность, уклонение от уплаты налогов с доходов, полученных от этой деятельности, будет представлять собой не что иное, как попытку обвинить его в том, что он не сообщил государству, налоговым органам о совершенном или совершаемом им преступлении, поскольку избегал уклонения и уплатить налоги не может только лишь продекламировав источник дохода. А это и есть не что иное, как «свидетельство против себя самого».. На практике часто возникают ситуации, вызывающие трудности в квалификации деяния, в связи с необходимостью ограничения уклонения от уплаты налогов (взносов) от незаконного предпринимательства.10
Осуществление предпринимательской деятельности без регистрации в соответствующих государственных органах влечет за собой уклонение от уплаты налогов с различных объектов налогообложения возникающих в результате предпринимательской деятельности. Однако подобное деяние образует объективную сторону преступления, предусмотренную ст.171 УК РФ. Незаконное предпринимательство является преступлением само по себе.
Следовательно, доход, полученный в результате этой преступной деятельности, также является преступным, а поэтому должен изыматься в доход государства, а не облагаться налогами.
В качестве одного из способов совершения налогового преступления могут выступать и такие преступления; как незаконный оборот драгоценных материалов, драгоценных природных камней или жемчуга (ст. 191 УК РФ), а также нарушение правил сдачи государству драгоценных материалов и драгоценных камней (ст. – 192 УК РФ). Данное преступление является специальным составом незаконного предпринимательства, а поэтому квалифицируются самостоятельно, и не требуют дополнительной квалификации по статьям, предусматривающим ответственность за налоговое преступление.
К числу преступлений, которые посягают на интересы государства в сфере формирования бюджета, относится неправомерные действия при банкротстве, а также предпринимательское и фиктивное банкротство. Такое преступление, как легализация (отмывание) денежных средств или иного имущества, приобретенного незаконным путем (ст. 174 УК РФ) также может быть совершено по совокупности с налоговыми преступлениями. Данная ситуация возможна, когда уклонение от уплаты налогов является лишь источником незаконного происхождения имущества (как правило, денежных средств). Оно выступает как первичное преступление и не охватывается рамками состава легализации, а предшествует ей. Субъект составов предусмотренных ст. 198 и 199 УК РФ, может в дальнейшем отмыть деньги, сокрытые от налогообложения.
Федеральным законом РФ от 8.12.03г. №162 – Ф3 «О внесении изменений и дополнений в УК РФ» внесены изменения и дополнения в статьи, предусматривающие уголовную ответственность за налоговые преступления.
Федеральным законом от 8.12.03г. №162 –Ф3 изменены диспозиции и санкции ст.198 и ст. 199 УК РФ
Кроме того, исключено «Примечание 2» к ст. 198 УК РФ, ранее предусматривающее возможность освобождения виновных лиц от уголовной ответственности за преступления, предусматривавшее возможность освобождения виновных лиц от уголовной ответственности за преступления, предусмотренные ст. 194, 198 и 199 УК. В случае, если лицо впервые совершило одно из указанных преступлений, способствовало раскрытию преступления и полностью возместило причиненный ущерб.
Из названий ст.198и 199 УК РФ (в редакции федерального закона от 25.06.98. № 92-Ф3), а также их диспозиции исключены «страховые взносы в гос. внебюджетные фонды».
Способы совершения преступления унифицированы путем исключения из диспозиций уголовно-правовых норм, таких форм уклонения от уплаты налогов, как «иным способом», и включения в бухгалтерские документы заведомо искаженных данных о доходах или расходах.
В новой редакции ст. 198, 199 УК РФ преступлением признается только преднамеренное непредставление налоговой декларации или других документов, либо намеренное искажение данных в декларации. Это означает, что правоохранительные органы не смогут возбуждать уголовные дела на одном только основании, что организация или гражданин (физическое лицо) вовремя не перечислил налог.
Кроме того, в соответствии с новой редакцией уголовных норм по налоговым преступлениям исчисление крупного или особо крупного размера, а также штрафа производится в санкциях и в приложениях указанных статей. Данная новелла является результатом разрешения многолетних дискуссий в судебно-следственной практике относительно правомерности применения той или иной ставки минимального размера оплаты труда (МРОТ) при исчислении крупного или особо крупного размера ущерба, причиненного государству преступными деяниями. В сфере экономической деятельности.
В правоприменительной практике по налоговым преступлениям необходимо учитывать особенности применения наказания, назначенного в виде штрафа. В соответствии со ст. 4 Федерального закона «О внесении изменений и дополнений в УК РФ» от 8 декабря 2003 г. № 162 –Ф3.