Сроки давности в налоговом праве.

Оглавление

Введение
1. Понятие и виды сроков в налоговом праве
2. Сроки давности в налоговом праве
Заключение
Список литературы

Сроки давности в налоговом праве.

В качестве предупредительных сроков можно рассматривать и сроки, связанные с направлением и исполнением налоговых уведомлений.6
В соответствии со ст. 52 НК РФ в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, обязанность по исчислению суммы налога может быть возложена на налоговый орган, в этом случае налоговый орган не позднее 30 дней до наступления срока платежа направляет налогоплательщику налоговое уведомление, в котором указываются размер налога и сроки его уплаты. Налоговое уведомление, как и требование об уплате налога, может быть передано руководителю организации или физическому лицу (или их представителям), а в случае уклонения налогоплательщиков от получения налогового уведомления оно направляется по почте и считается полученным по истечении шести дней с даты направления заказного письма.
В качестве защитных можно рассматривать сроки, направленные на защиту интересов налогоплательщиков.7
Например, ст. 89 НК РФ установлено, что выездной налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки, также ст. 89 НК РФ ограничены сроки проведения выездной налоговой проверки, которая не может продолжаться более двух месяцев, указанный срок может быть продлен до четырех месяцев (в исключительных случаях срок может быть увеличен до шести месяцев).
К таким же срокам можно отнести и установленный ст. 100 НК РФ 15-дневный срок со дня получения акта проверки, в течение которого налогоплательщик вправе в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих представить в соответствующий налоговый орган письменное объяснение мотивов отказа подписать акт или возражения по акту в целом или по его отдельным положениям.
Главой 19 НК РФ определяется порядок обжалования актов налоговых органов и действий или бездействия их должностных лиц. Сроки, установленные для совершения указанных действий, также направлены на защиту интересов налогоплательщиков. Так, жалоба в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) может быть подана в течение трех месяцев со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о нарушениях своих прав. Однако этой же статьей установлено, что в случае пропуска по уважительной причине указанного срока подачи жалобы этот срок по заявлению лица, подающего жалобу, может быть восстановлен соответственно вышестоящим должностным лицом налогового органа или вышестоящим налоговым органом.
В тех случаях, когда указанной оговорки о возможности восстановления предусмотренного срока нет, такой срок имеет пресекательный характер (т.е. является не подлежащим восстановлению в случае его пропуска).
Поскольку сроки устанавливаются не только для налогоплательщиков, но и для налоговых органов, а также для других лиц, определенных законодательством о налогах и сборах, их правильное определение и исчисление играет важную роль, так как влечет различные последствия, в том числе и соответствующие меры ответственности.8
Таким образом, сроками в налоговом праве являются моменты или периоды времени, наступление или истечение которых влечет определенные правовые последствия. В зависимости от точности указания срока различают абсолютно определенные, относительно определенные и неопределенные сроки. В зависимости от характера различают защитные, предупредительные и пресекательные (для одной из сторон правоотношений).
Срок законодательством о налогах и сборах срок определяется календарной датой или истечением периода времени, который исчисляется годами, кварталами, месяцами или днями.
Срок, исчисляемый годами, истекает в соответствующие месяц и число последнего года срока. При этом годом (за исключением календарного года) признается любой период времени, состоящий из 12 месяцев, следующих подряд.
Срок, исчисляемый кварталами, истекает в последний день последнего месяца срока. При этом квартал считается равным трем календарным месяцам, отсчет кварталов ведется с начала календарного года.
Срок, исчисляемый месяцами, истекает в соответствующие месяц и число последнего месяца срока. Если окончание срока приходится на месяц, в котором нет соответствующего числа, то срок истекает в последний день этого месяца.
Срок, определенный днями, исчисляется в рабочих днях, если срок не установлен в календарных днях. При этом рабочим днем считается день, который не признается в соответствии с законодательством Российской Федерации выходным и (или) нерабочим праздничным днем.
В случае, когда последний день срока падает на нерабочий день, днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день. Действие, для совершения которого установлен срок, может быть выполнено до 24 часов последнего дня срока. Если документы либо денежные средства были сданы в организацию связи до 24 часов последнего дня срока, то срок не считается пропущенным.
2. Сроки давности в налоговом праве
Представляется необходимым выделить сроки давности в налоговом праве.
Срок давности – это установленный законодателем срок, истечение которого влечет юридические последствия.
Для налоговых правоотношений сроки давности имеют важное значение, поскольку их применение влечет за собой юридическую невозможность государства восстановить свое право на получение фискального платежа в казну, результатом чего является финансовый «голод» бюджета.
Сроки давности можно подразделить на сроки исковой давности и сроки давности привлечения к ответственности за налоговые правонарушения.9
Различия этих видов срока давности сводится к тому, что срок исковой давности в равной мере относится и к действиям налогоплательщика и к действиям налоговых органов. То есть этим сроком может воспользоваться налогоплательщик, для защиты своих прав и свобод, в равной степени, как и налоговый орган, для защиты публичных интересов государства. Например, статья 115 Налогового кодекса Российской Федерации закрепляет сроки исковой давности взыскания штрафов.
Налоговые органы могут обратиться в суд с иском о взыскании штрафов с организации и индивидуального предпринимателя в порядке и сроки, которые предусмотрены статьями 46 и 47 Налогового кодекса Российской Федерации, с физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, в порядке и сроки, которые предусмотрены статьей 48 Налогового кодекса Российской Федерации. Так, согласно ст. 46 НК РФ в случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок, обязанность по уплате налога исполняется в принудительном порядке путем обращения взыскания на денежные средства на счетах налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя в банках. Решение о взыскании принимается после истечения срока, установленного в требовании об уплате налога, но не позднее двух месяцев после истечения указанного срока. Решение о взыскании, принятое после истечения указанного срока, считается недействительным и исполнению не подлежит. В этом случае налоговый орган может обратиться в суд с иском о взыскании с налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя причитающейся к уплате суммы налога. Заявление может быть подано в суд в течение шести месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога. То есть срок исковой давности для данной категории дел составляет шесть месяцев. Решение о взыскании налога за счет иного имущества налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя принимается в течение одного года после истечения срока исполнения требования об уплате налога.10
Согласно статье 48 Налогового кодекса Российской Федерации Исковое заявление о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика - физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, может быть подано в суд общей юрисдикции налоговым органом (таможенным органом) в течение шести месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом.
В случае отказа в возбуждении или прекращения уголовного дела, но при наличии налогового правонарушения срок подачи искового заявления исчисляется со дня получения налоговым органом постановления об отказе в возбуждении или о прекращении уголовного дела.11
Другой пример. Согласно ст. 79 НК РФ, сумма излишне взысканного налога подлежит возврату налогоплательщику. Этот возврат осуществляется налоговыми органами или по заявлению налогоплательщика, которое подается в налоговый орган или в суд. Исковое заявление в суд может быть подано в течение трех лет считая со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о факте излишнего взыскания налога.
Что касается срока давности, то данный срок отводится государству для преследования лица, совершившего правонарушение. По истечении этого срока такое лицо не подлежит наказанию. В законодательстве РФ о налогах и сборах срок давности привлечения к ответственности установлен статьей 113 НК РФ и составляет три года.
Исходя из баланса публичных и частных интересов, срок давности привлечения к налоговой ответственности выполняет двоякую функцию. С одной стороны, он гарантирует налогоплательщикам предсказуемость в отношениях с государством. С другой стороны, наличие срока давности заставляет государство в лице своих уполномоченных органов оперативно выявлять факты налоговых правонарушений и реагировать на них, что призвано обеспечить принцип неотвратимости наказания.12
Федеральный закон от 27 июля 2006 года № 137-ФЗ (с изм. и доп. от 30 декабря 2006 года) «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового Кодекса Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования», внесший значительные изменения в систему налогового администрирования, не оставил без внимания и статьи 113 НК РФ, которая регулирует сроки данности привлечения к налоговой ответственности.
В настоящее время в соответствии со статьей 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности). При этом исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьей 120 НК РФ «Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения» и статьей 122 «Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора)» НК РФ.
В отношении всех иных налоговых правонарушений исчисление срока давности осуществляется со дня совершения налогового правонарушения.13
До недавнего времени велись ожесточенные споры по поводу положений статьи 113 НК РФ, касающихся течения срока давности привлечения к ответственности за налоговые правонарушения. Это было связано с тем, что момент начала течения этого срока был определен точно, а вот момент окончания срока внятной формулировки не получил. Эта неопределенность породила множество разногласий и споров. Правоприменение было затруднено. В связи с этим Конституционный Суд Российской Федерации принял Постановление от 14.07.2005 № 9-П «По делу о проверке конституционности положений статьи 113 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с жалобой гражданки Г.А. Поляковой и запросом Федерального Арбитражного Суда Московского округа». В нем Конституционный Суд признал положение статьи 113 Налогового кодекса Российской Федерации не противоречащим Конституции Российской Федерации. Кроме того Конституционный Суд определил, что Федеральный законодатель - исходя из требований Конституции Российской Федерации и с учетом правовых позиций, выраженных на их основе в указанном постановлении, - правомочен внести соответствующие дополнения и изменения в регулирование последствий пропуска срока давности привлечения к ответственности за совершение налоговых правонарушений. До внесения таких дополнений и изменений суды признавали уважительными причины пропуска налоговым органом срока давности привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности и взыскивли с него налоговые санкции за те правонарушения, которые выявлены в пределах сроков глубины охвата налоговой проверки на основе анализа соответствующей документации.
Федеральным законом от 27 июля 2006 года №137-ФЗ (с изм. и доп. от 30 декабря 2006 года) «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового Кодекса Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования» внес необходимые изменения и дополнения, касающиеся течения сроков давности привлечения лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах. В настоящее время течение срока давности привлечения к ответственности приостанавливается, если лицо, привлекаемое к ответственности за налоговое правонарушение, активно противодействовало проведению выездной налоговой проверки, что стало непреодолимым препятствием для ее проведения и определения налоговыми органами сумм налогов, подлежащих уплате в бюджетную систему Российской Федерации.14
Исходя из системного толкования статьи 113 НК РФ и статьи 91 НК РФ противодействием проведению выездной налоговой проверки являются действия налогоплательщика по воспрепятствованию доступа должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, на территории или в помещения налогоплательщика (за исключением жилых помещений).
При этом на основании составленного акта налоговый орган по имеющимся у него данным о проверяемом лице или по аналогии вправе самостоятельно определить сумму налога, подлежащую уплате.15
Таким образом, воспрепятствование доступа на территорию налогоплательщика фактически не является непреодолимым препятствием проведению выездной налоговой проверки, так как налоговый орган в данном случае не лишен возможности определить сумму налогового обязательства.
Исходя из этого напрашивается вывод о том, что абзац второй пункта 1.1 статьи 113 НК РФ противоречит абзацу первому. Что, несомненно, требует доработки и исправления со стороны государства.
Ранее возможность продления срока давности привлечения к налоговой ответственности применительно к недобросовестным налогоплательщикам была закреплена в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации № 9-П, при этом указанный орган в качестве примера одной из форм противодействия  проверяемого лица осуществлению налогового контроля привел отказ от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или их непредставление в установленные сроки, препятствующие нормальному ходу налоговой проверки.
По данному вопросу имеется судебная практика по 2005 – 2006 годов как в пользу налогоплательщика, так и в пользу налогового органа.16
Так, в Постановлении ФАС Северо-западного округа от 8 августа 2005 года № А56-12428/04 указал:
«Действительно, как отметил Конституционный Суд Российской Федерации в постановлении от 14 июля 2005 года № 9-П, принципы справедливости и юридического равенства и неразрывно связанный с ними в качестве одного из их аспектов принцип пропорциональности (пропорционального равенства) предполагают необходимость дифференцированного подхода к тем налогоплательщикам, которые, противодействуя налоговому контролю и налоговой проверке, использовали бы положение о сроках давности вопреки его предназначению, в ущерб правам других налогоплательщиков и правомерным публичным интересам.
Вместе с тем Инспекция не представила доказательства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик допускал неправомерные действия, препятствующие нормальному ходу налоговой проверки, в результате которых стало невозможным привлечение ее к ответственности в связи с истечением срока давности».
Аналогичный вывод был сделан и в Постановлении ФАС Московского Округа от 28 апреля 2006 года № КА-А40/3039-06: «Доказательств совершения Обществом неправомерных действий, препятствовавших проведению налоговой проверки или иным образом повлиявших на осуществление мер налогового контроля, налоговыми органами не представлено. На основании чего судебные инстанции сделали правильные выводы о недоказанности данного довода».
В Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 19 июля 2006 года № А19-33037/05-18-Ф02-3585/06-С1 также отклонена ссылка налогового органа на Постановление Конституционного Суда Российской Федерации № 9-П, поскольку доказательств воспрепятствования обществом осуществлению налогового контроля и проведению налоговой проверки инспекция не представила.
Имеются и единичные судебные прецеденты в пользу налогового органа. Например, в Постановлении ФАС Московского округа от 28 июня 2006 года № КА-А40/5876-06 применены положения Постановления Конституционного Суда Российской Федерации № 9-П, поскольку организация умышленно скрывала информацию, не представив никаких документов о своей деятельности.17
Как видим, бремя доказывания факта воспрепятствования налогоплательщиком осуществлению налогового контроля возложено на налоговый орган. При этом с 1 января 2007 года задача специалистов налоговых органов облегчается, так как формально регламентирована составлением акта, предусмотренного пунктом 3 статьи 91 НК РФ. 18
Течение срока давности привлечения к ответственности считается приостановленным со дня составления акта о воспрепятствовании доступу должностных лиц налогового органа, проводящих налоговую проверку, на территорию или в помещение проверяемого лица19. В этом случае течение срока давности привлечения к ответственности возобновляется со дня, когда прекратили действие обстоятельства, препятствующие проведению выездной налоговой проверки, и вынесено решение о возобновлении выездной налоговой проверки.
Данные обстоятельства могут не совпадать во времени. Очевидно, что в судебной практике будет выработан подход, что течение данного срока будет возобновляться со дня, когда оба указанных условия (прекращение действия обстоятельств, препятствующих проведению выездной налоговой проверки и вынесение  решения о возобновлении выездной налоговой проверки) будут выполнены.
Истечение срока исковой давности является основанием для освобождения лица от ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах. 20
Таким образом, срок давности – это установленный законодателем срок, истечение которого влечет юридические последствия. Сроки давности можно подразделить на сроки исковой давности и сроки давности привлечения к ответственности за налоговые правонарушения. Срок исковой давности – это срок, в течение которого лицо может требовать принудительного исполнения обязанности или осуществления и защиты своего права. Что касается срока давности, то данный срок отводится государству для преследования лица, совершившего правонарушение. По истечении этого срока такое лицо не подлежит наказанию. В настоящее время в соответствии со статьей 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности). Течение срока давности привлечения к ответственности приостанавливается, если лицо, привлекаемое к ответственности за налоговое правонарушение, активно противодействовало проведению выездной налоговой проверки, что стало непреодолимым препятствием для ее проведения и определения налоговыми органами сумм налогов, подлежащих уплате в бюджетную систему Российской Федерации.