учет финансовых вложений

Введение
1. Финансовые вложения
1.1. Понятие финансовых вложений
1.2 Классификация финансовых вложений
2. Учет финансовых вложений
2.1. Порядок принятия финансовых вложений к учету.
2.2. Последующая оценка финансовых вложений.
2.3. Выбытие финансовых вложений.
2.4. Доходы и расходы по финансовым вложениям.
2.5. Обесценение финансовых вложений.
2.6. Учет вкладов в уставные капиталы других организаций.
2.7. Учет финансовых вложений в займы и облигации.
2.8. Особенности учета векселей.
2.9. Инвентаризация финансовых вложений.
2.10. Раскрытие информации о финансовых вложениях в отчетности.
Заключение
Список литературы

учет финансовых вложений

- приобретены за плату;
- приобретены за счет заемных средств;
- внесены в счет вклада в уставный (складочный) капитал другой организацией;
- получены безвозмездно;
- внесены в счет вклада по договору простого товарищества;
- приобретены по договорам, которые предусматривают исполнение обязательств неденежными средствами.
Финансовые вложения принимаются к учету по первоначальной стоимости. Первоначальная стоимость ценных бумаг, приобретенных за плату, определяется исходя из фактических затрат организации на их приобретение (за исключением НДС и иных возмещаемых налогов). Фактическими затратами на приобретение данных активов в качестве финансовых вложений являются (п. 9 ПБУ 19/02):
- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором продавцу;
- суммы, уплачиваемые организациям и иным лицам за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением указанных активов. В случае, если организации оказаны информационные и консультационные услуги, связанные с принятием решения о приобретении финансовых вложений, и она не принимает решения о таком приобретении, стоимость этих услуг относится на финансовые результаты коммерческой организации (в составе прочих расходов) или увеличение расходов некоммерческой организации того отчетного периода, когда было принято решение не приобретать финансовые вложения;
- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации или иному лицу, через которое приобретены активы в качестве финансовых вложений;
- иные затраты, непосредственно связанные с приобретением активов в качестве финансовых вложений.
Перечень фактических затрат является открытым и предусматривает возможность включения иных затрат, непосредственно связанных с приобретением активов в качестве финансовых вложений. Исключение составляют общехозяйственные и аналогичные расходы, которые непосредственно не связаны с приобретением активов в качестве финансовых вложений. Но возможна и такая ситуация, когда организация воспользовалась информационными или консультационными услугами в связи с принятием решения о приобретении финансовых вложений, но так и не приобрела эти активы. В данном случае затраты учитываются в составе прочих расходов и относятся на финансовые результаты того отчетного периода, когда было принято решение не приобретать финансовые вложения. Стоимость оказанных информационных или консультационных услуг при этом списывается на счет 91 "Прочие доходы и расходы".
ПБУ 19/02 разрешает формировать первоначальную стоимость ценных бумаг исходя из цены их приобретения, относя прочие затраты в состав прочих расходов. Но это возможно только в том случае, если величина прочих затрат, связанных с приобретением, не существенна по сравнению со стоимостью приобретения ценных бумаг. Способ формирования первоначальной стоимости ценных бумаг должен быть закреплен в учетной политике организации для целей бухгалтерского учета так же, как уровень существенности. Например, организация может закрепить в учетной политике, что несущественной является величина дополнительных затрат в пределах 15% от стоимости приобретенных ценных бумаг.8
При приобретении ценных бумаг за плату, то есть с использованием денежных средств, делается следующая запись:
Дт 58 "Финансовые вложения" Кт 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - отражена задолженность перед продавцом ценных бумаг, инвестиционными консультантами, посредниками, реестродержателями и другими лицами за услуги, непосредственно связанные с приобретением ценных бумаг;
Дт 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кт 51 "Расчетные счета", 50 "Касса", 52 "Валютные счета" - отражена оплата финансовых вложений.
Пример 2.1.
ОАО «Новация» заключило договор со специализированной организацией «Инвестиции» на оказание информационных услуг в целях приобретения акций ОАО «Прогресс». За оказанные услуги уплачено 7 080 руб., в т.ч. НДС 1 080 руб. На основании полученной информации общество заключило договор и приобрело 1 000 шт. акций по цене 100 руб. за акцию на общую сумму 100 000 руб. Согласно договору купли-продажи ценных бумаг право собственности на акции переходит после их оплаты. Уровень существенности для дополнительных затрат, связанных с приобретением акций согласно учетной политике – 5%.
В бухгалтерском учете данные операции будут отражены следующим образом:
1. Перечислены средства в оплату информационных услуг:
Д 60 «Инвестиции» - К 51 – 7 080 руб.
2. Стоимость информационных услуг включена в первоначальную стоимость акций:
Д 76 «Приобретение ценных бумаг» - К 60 «Инвестиции».
3. Перечислена продавцу акций стоимость ценных бумаг по договору
Д 76 «Приобретение ценных бумаг» - К 51 – 100 000 руб.
4. Оприходованы акции в составе финансовых вложений в момент перехода прав собственности.
Д 58-1 «Паи и акции» - К 76 «Приобретение ценных бумаг» - 107 080 (100 000 + 7 080) руб.
Операции по реализации ценных бумаг не облагаются НДС, на этом основании, суммы НДС по услугам, связанным с приобретением ценных бумаг, включаются в первоначальную стоимость ценных бумаг.
При приобретении финансовых вложений за счет заемных средств затраты по полученным кредитам и займам учитываются в соответствии с п. 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации" и п. 15 ПБУ 15/01 "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию".
При приобретении ценных бумаг с использованием заемных средств делается следующая запись:
Дт 51 "Расчетные счета" Кт 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" - отражено получение кредита или займа;
Дт 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кт 51 "Расчетные счета" - отражено перечисление денежных средств в счет предстоящего приобретения ценных бумаг;
Дт 58 "Финансовые вложения" Кт 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" - отражено начисление процентов в соответствии с договором кредита или займа;
Дт 58 "Финансовые вложения" Кт 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - отражено принятие к учету ценных бумаг.
2.2. Последующая оценка финансовых вложений.
В последствии первоначальная оценка финансовых вложений может изменяться. В ПБУ 19/02 выделена группа финансовых вложений, оценка которых меняется. Это финансовые вложения, по которым можно определить текущую рыночную стоимость.
Данные финансовые вложения отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. Указанную корректировку организация может производить ежемесячно или ежеквартально.
Разница между оценкой финансовых вложений по текущей рыночной стоимости на отчетную дату и предыдущей оценкой финансовых вложений относится на финансовые результаты у коммерческой организации (в составе прочих доходов или расходов) или увеличение доходов или расходов у некоммерческой организации в корреспонденции со счетом учета финансовых вложений.
Все другие финансовые вложения продолжают числиться на балансе организации по первоначальной стоимости.
По долговым ценным бумагам, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, организации разрешается разницу между первоначальной стоимостью и номинальной стоимостью в течение срока их обращения равномерно, по мере причитающегося по ним в соответствии с условиями выпуска дохода, относить на финансовые результаты коммерческой организации (в составе прочих доходов или расходов) или уменьшение или увеличение расходов некоммерческой организации.
В случае, если по объекту финансовых вложений, ранее оцениваемому по текущей рыночной стоимости, на отчетную дату текущая рыночная стоимость не определяется, такой объект финансовых вложений отражается в бухгалтерской отчетности по стоимости его последней оценки.9
2.3. Выбытие финансовых вложений.
В соответствии с ПБУ 19/02 выбытие финансовых вложений в бухгалтерском учете организации признается на дату единовременного прекращения действия условий принятия их к бухгалтерскому учету. Выбытие финансовых вложений может иметь место в случае погашения ценной бумаги, ее продажи, уступки (по договору цессии), передачи по договору мены или дарения (безвозмездно), передачи в уставный капитал или совместную деятельность.
При выбытии актива, принятого к бухгалтерскому учету в качестве финансовых вложений, по которому не определяется текущая рыночная стоимость, его стоимость определяется исходя из оценки, определяемой одним из следующих способов:
по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского учета финансовых вложений;
по средней первоначальной стоимости;
по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО).
Средняя первоначальная стоимость определяется по каждому виду ценных бумаг как частное от деления первоначальной стоимости вида ценных бумаг на их количество, складывающихся соответственно из первоначальной стоимости и количества остатка на начало месяца и поступивших ценных бумаг в течение данного месяца.
Оценка по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО) основана на допущении, что ценные бумаги списываются в течение месяца и иного периода в последовательности их приобретения (поступления). Ценные бумаги, первыми списываемые, должны быть оценены по первоначальной стоимости ценных бумаг первых по времени приобретений с учетом первоначальной стоимости ценных бумаг, числящихся на начало месяца. При применении этого способа оценка ценных бумаг, находящихся в остатке на конец месяца, производится по первоначальной стоимости последних по времени приобретений, а в стоимости проданных ценных бумаг учитывается стоимость ранних по времени приобретений.10
При выбытии активов, принятых к бухгалтерскому учету в качестве финансовых вложений, по которым определяется текущая рыночная стоимость, их стоимость определяется организацией исходя из последней оценки.
2.4. Доходы и расходы по финансовым вложениям.
Доходы, получаемые организацией по финансовым вложениям, признаются прочими доходами в соответствии с ПБУ 9/99 "Доходы организации" и отражаются на счете 91 "Прочие доходы и расходы". Доходы от финансовых вложений организация может получить либо в виде процентов, дивидендов, доходов от ценных бумаг либо в виде поступлений от продажи финансовых вложений. В бухгалтерском учете доходы по финансовым вложениям отражаются по принципу начисления в составе прочих доходов, а в налоговом учете - по дате получения в составе внереализационных доходов.
Если источником получения доходов являются дивиденды, то организация, выплачивающая их (российская организация), признается налоговым агентом и определяет сумму налога с учетом положений п. 2 ст. 275 НК РФ. При этом налоговый агент обязан исчислить, удержать и перечислить в бюджет сумму налога на доходы, а налогоплательщику - получателю дохода перечисляется сумма дивидендов за минусом удержанного налога.
Расходы, связанные с обслуживанием финансовых вложений организации (расходы по оплате услуг банка, депозитария), должны быть учтены в составе прочих расходов организации (п. 36 ПБУ 19/02) и отражены по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" и кредиту счетов расчета с конкретной организацией
2.5. Обесценение финансовых вложений.
Согласно ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений" обесценением финансовых вложений признается существенное снижение стоимости финансовых вложений ниже величины экономических выгод, которые организация рассчитывает получить от финансовых вложений в обычных условиях ее деятельности. В случае возникновения ситуации, при которой может произойти обесценение финансовых вложений, организация должна осуществить проверку наличия условий устойчивого снижения их стоимости. Устойчивое снижение стоимости финансовых вложений характеризуется одновременным наличием следующих условий:
- на отчетную дату и на предыдущую отчетную дату учетная стоимость существенно выше их расчетной стоимости;
- в течение отчетного года расчетная стоимость финансовых вложений существенно изменялась исключительно в направлении ее уменьшения;
- на отчетную дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости данных финансовых вложений.11
Ре­зер­вы под обес­пе­че­ние вло­же­ний в цен­ные бу­ма­ги соз­да­ют под ка­ж­дую цен­ную бу­ма­гу в от­дель­но­сти. На об­щую сум­му создавае­мых ре­зер­вов кре­ди­ту­ют счет 59 "Ре­зер­вы под обес­пе­че­ние вло­же­ний в цен­ные бу­ма­ги", и де­бе­тую счет 99 "При­бы­ли и убытки".
При по­вы­ше­нии ры­ноч­ной стои­мо­сти цен­ных бу­маг, по которым бы­ли ра­нее соз­да­­ны оце­ноч­ные ре­зер­вы, сум­мы ре­зер­вов спи­сы­ва­ют по де­бе­ту 59, и кре­ди­ту сче­та 99. Та­кая же бух­гал­тер­ская за­пись про­из­во­дит­ся при спи­са­нии с ба­лан­са цен­ных бу­маг (по которым на­чис­лен оце­ноч­ный ре­зерв) вслед­ст­вие их вы­бы­тия.
2.6. Учет вкладов в уставные капиталы других организаций.
Первоначальной стоимостью финансовых вложений, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством РФ. Причем имущественные вклады могут вноситься в уставный (складочный) капитал сторонней организации только после их денежной оценки. Когда акции акционерного общества оплачиваются не денежными средствами, а имуществом, для расчета его рыночной стоимости следует привлекать независимого оценщика.
Независимый оценщик привлекается также, если имущество в качестве вклада в уставный капитал вносится по обществу с ограниченной ответственностью или дополнительной ответственностью, а стоимость имущественного вклада превышает 200 минимальных размеров оплаты труда (МРОТ). Тогда сумма превышения рыночной (оценочной) стоимости имущественного вклада в уставный капитал над его балансовой стоимостью будет увеличивать сумму прибыли учредителя (участника) и в бухгалтерском учете отражаться корреспонденцией:
Д-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 9 "Сальдо прочих доходов и расходов" или 90 "Продажи", субсчет 9 "Прибыль/убыток от продаж"
К-т сч. 99 "Пробыли и убытки".12
2.7. Учет финансовых вложений в займы и облигации.
Предоставленные другим организациям денежные и иные займы учитывают по дебету счета 58 «Финансовые вложения» субсчет 3 «Предоставленные займы» с кредита денежных и иных счетов.
Размер и порядок выплаты процентов по займу определяется договором.
Начисление дивидендов по предоставленным займам отражают по дебету счета 76 и кредиту счета 91, а поступление дивидендов – по дебету денежных счетов и кредиту счета 76.
Возврат займов отражают по дебету денежных и других соответствующих счетов и кредиту счета 58.
Учет операций по приобретению облигаций ведется инвестором в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" (ПБУ 19/02), утвержденным Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н (с изм. и доп. от 27.11.2006).
Первоначальная стоимость вложений в облигации определяется исходя из суммы, уплаченной инвестором продавцу ценной бумаги (п. 9 ПБУ 19/02). При этом облигации имеют особенность - покупка ценной бумаги у держателя облигации (не у эмитента) может происходить по цене с учетом накопленного к моменту покупки купонного дохода. Накопленный купонный доход (далее - НКД) образуется в процессе обращения облигаций в виде процента к номинальной стоимости облигации, рассчитывается пропорционально количеству дней, прошедших от даты выпуска облигаций или предшествующей даты выплаты купонного дохода, и включается в цену сделки. В этом случае первоначальная стоимость будет также определяться по цене договора, т.е. с учетом накопленного купонного дохода.
Причем при дальнейшей переоценке ценных бумаг, котирующихся на РЦБ, переоценка производится без учета суммы НКД. Поэтому в бухгалтерском учете целесообразно отражать номинальную стоимость ценных бумаг и величину НКД по отдельным субсчетам.
Пример 2.2. Организация приобретает 1000 облигаций по 567,89 руб. за 1 шт. (в том числе номинальная стоимость 563 руб., НКД - 4,89 руб.).
Бухгалтер сделает следующие записи:
Дебет 58-2-1 "Стоимость облигаций", Кредит 76 - 563 000 руб. - отражена стоимость облигаций по номиналу;
Дебет 58-2-2 "Накопленный купонный доход", Кредит 76 - 4890 руб. - отражена сумма НКД.13
2.8. Особенности учета векселей.
Практика применения векселей в России разделила векселя на товарные, т.е. выданные (полученные) для отсрочки платежа по сделкам с материальными ценностями (работами, услугами), в стоимости которых в большинстве случаев содержится НДС, и финансовые, выданные (полученные) под сделки с деньгами или ценными бумагами, в стоимости которых НДС не содержится.
Приобретенные финансовые векселя учитывают на счете 58 «Финансовые вложения»
Проценты по финансовым векселям могут включаться в его номинальную стоимость или оплачиваться сверх номинальной цены.
В первом случае предъявленные к платежу финансовые векселя списывают со счета 58 в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы». Полученные по векселю платежи отражают по дебету счетов учета денежных средств и кредиту счета 91. При оплате процентов сверх номинальной цены полученные суммы процентов отражают по дебету счетов учета денежных средств и кредиту счета 91. Предъявленные затем к оплате финансовые векселя списывают со счета 58 в дебет счета 91. Финансовые результаты от операций с финансовыми векселями списывают со счета 91 на счет 99 «Прибыли и убытки».
Опыт аудиторских проверок показывает, что организации до сих пор путают, на каких счетах надо учитывать векселя. Товарные векселя учитывают на счете 58, а финансовые - на 62. Или выбирают один какой-либо счет - 58 или 62 и учитывают на нем и товарные, и финансовые векселя. Очень часто при передаче векселя по индоссаменту с оригинала векселя не снимается его ксерокопия. В практике вексельных операций широко используется акт приемки-передачи векселей. Следует отметить, что унифицированные формы этих актов в классификаторе управленческой документации (ОКУД) не предусмотрены, что позволяет организациям широко использовать их как вместе с векселями, так и без них (оригиналов и копий). Бывают также случаи, когда векселя вообще отсутствуют, а информация об их движении присутствует только в актах. А иногда отсутствуют и векселя, и акты, но есть бухгалтерские проводки по вексельным операциям.14
Неправильный учет векселей приводит к искажениям бухгалтерской отчетности организаций. Векселя - ценные бумаги, учтенные на счетах задолженностей, увеличивают дебиторскую задолженность организации и уменьшают быстрореализуемые активы, что приводит к искажению коэффициента абсолютной ликвидности. Кроме того, многие организации погашение и продажу векселей не проводят через счета реализации, что искажает данные формы N 2 "Отчет о прибылях и убытках".
2.9. Инвентаризация финансовых вложений.
При ин­вен­та­ри­за­ции фи­нан­со­вых вло­же­ний про­ве­ря­ют факт­ич­еские за­тра­ты в цен­ные бу­ма­ги и ус­тав­ные ка­пи­та­лы других ор­га­ни­за­ций, а так­же пре­дос­тав­лен­ные дру­гим организациям зай­мы.
При про­вер­ке фак­ти­че­ско­го на­ли­чия цен­ных бу­маг устанавли­­в­аю­тся:
пра­виль­ность оформ­ле­ния цен­ных бу­маг;
ре­аль­ность стои­мо­сти уч­тен­ных на ба­лан­се цен­ных бу­маг;
со­хран­ность цен­ных бу­маг (пу­тем со­пос­тав­ле­ния фактическо­­го на­ли­чия с дан­ны­ми бух­гал­тер­ско­го уче­та);
свое­вре­мен­ность и пол­но­та от­ра­же­ния в бух­гал­тер­ском учете по­лу­чен­ных до­хо­дов по цен­ным бу­ма­гам.
При хра­не­нии цен­ных бу­маг в ор­га­ни­за­ции их ин­вен­та­ри­за­ция про­во­дит­ся од­но­вре­мен­но с ин­вен­та­ри­за­ци­ей де­неж­ных средств в кас­се.
Ин­вен­та­ри­за­ция цен­ных бу­маг про­во­дит­ся по от­дель­ным эми­тен­там с ука­за­ни­ем в ак­те на­зва­ния, се­рии, но­ме­ра, номинальной и фак­ти­че­ской стои­мо­сти, сро­ков га­ше­ния и об­щей сум­мы. Ре­к­ви­зи­ты ка­ж­дой цен­ной бу­ма­ги со­пос­тав­ля­ют­ся с данными опи­сей (рее­ст­ров, книг), хра­ня­щих­ся в бух­гал­те­рии орга­ни­­з­ации.