Принципы учета и состав финансовой отчетности (международного стандарта финансовой отчетности

СОДЕРЖАНИЕ
Введение
1 Международные и российские стандарты финансовой отчетности: сравнительный анализ, преимущества и недостатки
1.1 Классификация моделей бухгалтерского учета
1.2 Совет по международным стандартам финансовой отчетности
1.3 Общие принципы международных стандартов финансовой отчетности
1.3.1 Цели составления финансовой отчетности
1.3.2 Требования к раскрытию информации в финансовой отчетности
1.4 Краткая характеристика международных стандартов финансовой отчетности
1.4.1 Действующие МСФО и пояснения к ним (интерпретации)
1.4.2 Применение МСФО
1.5 Сравнение российских и международных стандартов финансовой отчетности
1.5.1 Различия в подходах к содержанию отчетности
1.5.2 Различия в составе финансовой отчетности и ее элементах
2 Основные проблемы внедрения МСФО
3 Перспективы повышения качества и возможностей полезного использования отчетности
3.1 Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации
3.2 Роль Центрального банка РФ в реформировании отчетности кредитных организаций
4 Состав и содержание финансовой отчетности: общие мирровые тенденции
4. 1 Текущие проекты МСФО
4.2 Унификация требований к раскрытию информации в финансовой отчетности
Заключение
Список использованной литературы

Принципы учета и состав финансовой отчетности (международного стандарта финансовой отчетности

Доходы и расходы компании не всегда относятся к тем пе­риодам, в которых они реально имели место. РПБУ не позво­ляет оценивать расходы, не подтвержденные документаль­но, несмотря на то, что эконо­мические выгоды, связанные с такими расходами, были уже получены.
Существенность
В отчетность вклю­чаются только учет­ные позиции, кото­рые могут повлиять на принятие реше­ний
Перечень статей отчетности определяется нормативно. Про­цедуры учета некоторых несу­щественных элементов сложны и обременительны для бухгал­терского учета.
Преобладание сущности над формой
Операции отражают­ся в соответствии с их экономической сущностью
Отражение операций и сделок подчиняется нормативным тре­бованиям, таким образом, фор­ма доминирует над содержани­ем
Осмотритель­ность (консерватизм)
Принимаются необ­ходимые меры для снятия неопределен­ности во избежание завышения активов или доходов и зани­жения обязательств и расходов
Принцип осмотрительности соб­людается не везде. Например, принцип оценки по наимень­шей из себестоимости или ры­ночной стоимости редко ис­пользуется в российской прак­тике бухгалтерского учета.
Более детально различия между МСФО и РПБУ приведены в приложении В, Г.
Таким образом, несмотря на формальное сходство, в практике применения РПБУ и МСФО существует немало различий.
1.5.2 Различия в составе финансовой отчетности и ее элементах
Сравнение состава финансовой отчетности, которую должны предоставлять организации в соответствии с МСФО и РПБУ, со­держится в таблице 3.
Здесь имеется в виду ежегодно публикуемая в общедоступных периодических изданиях отчетность российских банков, которую они готовят в соответствии с требованиями Указания Банка России № 1270-У от 14 апреля 2003 г. «О публикуемой отчетности кредит­ных организаций и банковских/консолидированных групп».
В то же время перед самим Центральным банком (его террито­риальными учреждениями) банки отчитываются значительно шире и весьма детально, основываясь главным образом на предписанияхсодержащихся в указаниях Банка России № 1375-У от 16 января 2004 г. «О правилах составления и представления отчетности кре­дитными организациями в Центральный банк РФ» и особенно № 1376-У от 16 января 2004 г. «О перечне, формах и порядке состав­ления и представления форм отчетности кредитных организаций в Центральный банк РФ» (в соответствии с этим последним докумен­том банки обязаны с той или иной периодичностью представлять в регулирующий орган около 90 форм отчетности).
Таблица3 - Состав отчетности по МСФО и по РПБУ13
Состав отчетности в соответствии с требова­ниями МСФО
Состав годовой публикуемой отчетности кредитной организации по РПБУ
Бухгалтерский баланс
Бухгалтерский баланс
Отчет о прибылях и убытках
Отчет о прибылях и убытках
Отчет о движении денежных средств
Данные о движении денежных средств
Отчет о движении капитала
Информация об уровне достаточности капитала, величине резервов на покры­тие сомнительных ссуд и иных активов
Описание учетной политики
Не предусмотрено
Пояснения к отчетности
Не предусмотрены
Действует также Указание ЦБ № 1069-У от 13 декабря 2001 г. «О годовом отчете кредитной организации», в соответствии с кото­рым каждый банк по итогам своей работы за год представляет в территориальное учреждение Банка России весьма широкий годо­вой отчет по многим позициям (отдельные из них явно устарели после введения в действие упомянутого выше Указания ЦБ № 1376). В составе данного отчета обязательна пояснительная за­писка, которая должна содержать следующую информацию:
перечень областей рынка, где сосредоточены основные опе­рации банка, оказывающие наибольшее влияние на изменение финансового результата. Зависимость рентабельности банка от отдель­ных доходов по их видам;
краткий обзор:
— существенных изменений, произошедших в деятельности банка, а также событий, оказавших или способных оказать влияние на его финансовую устойчивость и полити­ку (стратегию) за отчетный год;
— направлений (степени) концентрации рисков, связанных
с различными банковскими операциями, характерными для данной организации;
перечень существенных изменений, внесенных банком в свою учетную политику, влияющих на сопоставимость отдельных
показателей его деятельности;
применяемые банком методы управления и контроля за ликвидностью, платежеспособностью, рисками;
краткий обзор системы внутреннего контроля банка, пути
ее совершенствования;
стратегия развития банка, имея в виду под этим:
перспективные направления деятельности;
пути повышения эффективности и способы достижения
конкурентного преимущества и поддержания соответствия между целями банка и имеющимися у него ресурса­ми в условиях изменяющейся рыночной экономики и правил банковского регулирования;
• а также:
перечень форм отчетности, не представленных банком в
составе годового отчета, с указанием причин их непредставления;
пояснения о заполнении отдельных форм отчетности,
входящих в состав годового отчета. Например, должны быть приведены совершенные исправительные провод­ки, указаны решения общих собраний участников банка по важным вопросам;
данные о подтверждении клиентами остатков средств,
числящихся на их счетах по состоянию на 1 января;
результаты инвентаризации и ревизий кассы;
результаты сверки обязательств и требований по сроч­ным операциям, а также дебиторской задолженности с поставщиками, подрядчиками, покупателями и клиентами (контрагентами) банка;
сведения о длительности дебиторской задолженности и
незавершенного строительства.
Наконец, в примечаниях к годовому отчету (подтвержденному аудиторской организацией) банк должен раскрыть и такую инфор­мацию (в разрезе статей и показателей годового отчета):
• основы бухгалтерского учета и составления отчетности, утвержденные банком на отчетный год:
принципы учета статей баланса (по первоначальной (ос­таточной) стоимости, переоцененной (рыночной) стои­мости и т.д.);
основы составления отчетности (состав подразделений
банка (филиалы, дополнительные офисы, представитель­ства), балансовые данные которых включены в отчет­ность);
применяемый метод учета доходов и расходов.
• расшифровки каждой статьи (показателя) годового отчета:
состав основных счетов (показателей), включаемых в
статью (расшифровка сумм, имеющих существенное зна­чение для пользователей);
особенности включения данных, если в соответствии с
законодательством и/или нормативными документами
Банка России банк имел право выбора (например, в ме­тоде оценки (признания) и переоценки активов и пасси­вов, в применении методов начисления амортизации: ускоренная или обычная, в нормативах создания резер­вов и т.д.);
показатели, включаемые в состав статей отчета, в сопос­тавлении с аналогичными данными за предыдущий от­четный год.
Все перечисленное здесь представляло бы несомненный интерес и для прочих пользователей информации о деятельности банков (клиенты, кредиторы, инвесторы), но годовой отчет банка остается документом, доступным только Центральному банку (кроме таких его частей, как оборотная ведомость по счетам бухгалтерского учета за декабрь отчетного года (форма отчетности № 0409101) и отчет о прибылях и убытках за отчетный год (форма отчетности № 0409102), которые большинство банков разрешает размещать на странице Банка России в Интернете).
Особого внимания заслуживает вопрос о критериях соответст­вия отчетности требованиям МСФО. Так, отчетность соответствует МСФО, если она подготовлена в соответствии со всеми стандарта­ми и интерпретациями. Факт соответствия МСФО должен быть отражен в финансовой отчетности. При этом соответствие МСФО означает, что отчетность удовлетворяет всем требованиям каждого применимого стандарта. Наличие национальных стандартов, проти­воречащих МСФО, а также раскрытие учетной политики и включение в отчетность соответствующих пояснений не считаются оправ­данием отклонений от требований МСФО.
Вместе с тем предусмотрено, что в исключительных ситуациях отступление от МСФО может оказаться необходимым. Такие ситуа­ции возникают, когда применение международных стандартов может привести к искажению информации об отдельных хозяйственных операциях.
Важная роль в исполнении данного требования принадлежит аудиторам, которые обязаны выразить мнение о том, действительно ли отчетность составлена в соответствии с МСФО, т.е. удостове­риться и подтвердить, что отчетность отвечает всем требованиям каждого отдельно взятого стандарта.
В практике составления отчетности банков по РПБУ к балансо­вым статьям, которые должны быть уменьшены на установленные в правилах резервы или другие суммы, применяется основной прием — введение дополнительных строк. Это облегчает арифметическую проверку показателя, но усложняет отчет и не облегчает понимание его данных.
Например, в публикуемом в соответствии с Указанием ЦБ № 1270 балансе банка строку 4 «Чистые вложения в торговые цен­ные бумаги» необходимо отрегулировать (уменьшить) на величину резерва под обесценение и на возможные потери. Поэтому в баланс дополнительно введены строки 4.1 «Вложения в торговые ценные бумаги» и 4.2 «Резерв под обесценение ценных бумаг и возможные потери». Показатель строки 4 определяется как разница строк 4.1 и 4.2. Подобные дополнительные строки не оказывают существенного влияния на достоверность информации о финансовом положении банка. Поэтому в балансе было бы достаточно наличия строк 4 и 4.2. Последняя действительно необходима для уменьшения валюты баланса на величину резервов.
По требованиям ЦБ РФ для корректировки данных показателей в сторону их уменьшения во всех аналогичных случаях использует­ся тот же прием.
В тех случаях когда необходимо отразить использование прибы­ли или убыток, данная статья отчетности показывается как сумма со знаком минус или в скобках. В обоих случаях это означает, что Данный показатель является величиной отрицательной. Единого приема отражения отрицательных величин показателей отчетности в Российской практике нет. В МСФО для этих целей применяется изображение величины показателя в скобках. Кроме того, в РПБУ не везде соблюдается единая терминоло­гия бухгалтерского учета: в разных документах одни и те же объ­екты учета могут иметь различные названия. Например, в Поло­жении ЦБ №205 закреплена терминология относительно ценных бумаг, в соответствии с которой строка 4 публикуемого баланса российского банка должна называться «Торговый портфель цен­ных бумаг», а не «Чистые вложения в торговые ценные бумаги» (Указание № 1270).
Строка 13 актива («Прочие активы») и строка 20 пассива («Про­чие обязательства») публикуемого баланса по-прежнему включают в себя межфилиальные расчеты, которые необоснованно «раздувают» валюту баланса.
Другой пример. Строка «Прочие активы» публикуемого баланса включает вложения в драгоценные металлы, немонетарное золото, которые имеют высокую ликвидность. Эти строки должны выде­ляться в балансе отдельной строкой не ниже, чем строки менее ли­квидных активов.
Таким образом, структура баланса по РПБУ усложняет воспри­ятие пользователями информации о финансовом положении банка в силу применения в финансовых отчетах различных терминов уче­та, приемов отражения регулирующих сумм.
Международные стандарты отчетности предписывают следовать принципу соответствия, согласно которому затраты отражаются в периоде получения ожидаемого дохода, а в российской системе уче­та затраты отражаются с соблюдением определенных требований к составлению первичной учетной документации. Это ограничивает российские компании в учете всех операций, относящихся к опре­деленному периоду. Основополагающий принцип МСФО, заклю­чающийся в том, что содержание финансовой отчетности важнее формы представления информации или ее извлечения, находится в противоречии с положением о необходимости наличия достаточной документации для отражения операции. Различие в сроках учета операций, в отношении которых нет достаточной документации в соответствии с требованиями РПБУ, приводит к расхождениям в отчете о прибылях и убытках.
Еще одно различие состоит в отражении амортизации и расхо­дов на оплату труда в отчете о прибылях и убытках. Согласно МСФО, если банки раскрывают отчет о прибылях и убытках, ис­пользуя метод «по назначению затрат», т.е. по функциональному признаку расходов, то они должны дополнительно раскрывать дан­ные о расходах на амортизацию и оплату труда. В РПБУ данные расходы никак не раскрываются.
Отчет о движении денежных средств в международной практике готовится по МСФО 7 «Отчеты о движении денежных средств», в России — в соответствии с указаниями ЦБ РФ № 1270 от 14 апреля 2003г. (приложение 3 к данному Указанию) и № 1376 от 18 января
Способность генерировать денежные потоки — важнейший
показатель финансового состояния. Отчет о движении денежных
средств обеспечивает предоставление информации, позволяющей
понять изменения в чистых активах банка, их структуру (в том чис­ле по признаку ликвидности и платежеспособности), способность
регулировать сроки и плотность денежных потоков в постоянно
меняющихся внешних и внутренних условиях. Включение отчета о
движении денежных средств в финансовую отчетность позволяет
моделировать текущую стоимость будущих денежных потоков для
сравнительной оценки.
В соответствии с МСФО 7 в отчете о движении денежных средств отражаются изменения не только в наличных деньгах, но и в их эквивалентах. К последним относятся краткосрочные и высоко­ликвидные инвестиции, свободно обратимые в заранее известную денежную сумму с незначительным риском колебаний стоимости. Инвестиции, признанные эквивалентами денег, держат на балансе не столько для получения инвестиционного дохода либо контроля над деятельностью объекта инвестиций, сколько для обеспечения испол­нения краткосрочных обязательств. Это своего рода прием управле­ния денежными средствами. К эквивалентам денег относятся инве­стиции со сроком обращения, как правило, не превышающим трех месяцев до даты погашения. При более длительных сроках обраще­ния соответствующие инвестиции обычно не отвечают требованию незначительности риска колебаний стоимости.
В РПБУ понятие денежных эквивалентов отсутствует. В прави­лах составления отчета о движении денежных средств говорится о деньгах, учитываемых в кассе банка, на его корреспондентских сче­тах. Размещенные краткосрочные депозиты включаются в состав краткосрочных финансовых вложений. Отсутствует требование о раскрытии ограничений на использование отраженных в отчетности денежных средств, а также их состава.
Согласно МСФО при отражении денежных потоков в ино­странной валюте их величина пересчитывается в валюту отчетности по курсу, принятому на дату движения денежных средств. По РПБУ в случае наличия (движения) средств в иностранной валюте сначала составляется расчет в валюте по каждому ее виду. После этого дан­ные каждого такого расчета пересчитываются по курсу ЦБ РФ на Дату составления бухгалтерской отчетности. Полученные по отдельным расчетам данные суммируются при заполнении соответствую­щих показателей отчета.
Существенные различия имеются также в порядке классифика­ции данных по видам деятельности. В соответствии с МСФО 7 под финансовой понимается деятельность, которая приводит к измене­нию размера и состава собственного капитала и заемных средств компании, под инвестиционной деятельностью — приобретение и продажа долгосрочных активов и других инвестиций, не относя­щихся к денежным эквивалентам. Согласно РПБУ инвестиционная деятельность — это деятельность, связанная с капитальными вло­жениями в приобретение земельных участков, зданий и иной не­движимости, оборудования, нематериальных активов, других вне­оборотных активов, а также их продажей; с осуществлением долго­срочных финансовых вложений в другие организации, выпуском облигаций, других ценных бумаг долгосрочного характера и т.п. Финансовая деятельность — это деятельность организации, связан­ная с осуществлением краткосрочных финансовых вложений, вы­пуском облигаций, иных ценных бумаг краткосрочного характера, выбытием ранее приобретенных на срок до 12 месяцев акций, об­лигаций и т.п. Исходя из содержания рассмотренных определений, в российской практике денежные поступления при выпуске кратко­срочных облигаций классифицируются как финансовая деятель­ность, а долгосрочных — как инвестиционная. По МСФО привле­чение денег в результате эмиссии облигаций классифицируется как финансовая деятельность.
Таким образом, в отношении отчета о движении денежных средств также наблюдаются определенные различия в требованиях РПБУ и МСФО.
Часть информации не содержится в достаточном объеме даже в формах годовой отчетности по РПБУ. Это относится прежде всего к учетной политике банка и к информации о связанных сторонах. Так, по МСФО, в отличие от РПБУ, требуется полное раскрытие учетной политики для целей составления финансовой отчетности, а также информации о связанных сторонах.
Из проведенного выше анализа можно сделать вывод о том, что в финансовой отчетности по РПБУ отсутствует часть требуемой по МСФО информации, что приводит к нарушению таких фундамен­тальных принципов отчетности, как существенность, полнота, по­нятность. Несмотря на отсутствие понятия существенности в рос­сийских нормативных документах, его применение могло бы в ряде случаев способствовать упрощению отчетности и ее большей по­нятности и информативности. Из-за обилия расшифровок, с по мощью которых разбиваются некоторые счета 2-го порядка, и раз­нообразных корректировок процесс формирования отчетности ста­новится сложным, а его результат — малопонятным. Становится ясно, что изменения правил бухгалтерского учета и формирования отчетности необходимы. Однако коренные трансформации — это весьма сложная задача, которая ложится на бухгалтерскую службу, а также на технико-информационные подразделения банков. Ее ре­шение неизбежно связано со значительными расходами.
Важно отметить и прочие различия14.
Одним из ключевых различий МСФО и российских правил со­ставления отчетности являются подходы к консолидированной (сводной) отчетности. Несмотря на то, что российские правила со­ставления такой отчетности приближены к МСФО, они не преду­сматривают исключения компаний, которые планируется продать в ближайшем будущем, т.е. имеющихся в наличии для продажи (МСФО 39).
В российских правилах определены три условия, при которых финансовая отчетность дочернего общества включается в сводную бухгалтерскую отчетность:
головная организация обладает более 50% голосующих акций акционерного общества или 50% уставного капитала общества
с ограниченной ответственностью;
головная организация имеет возможность определять реше­ния, принимаемые дочерним обществом, в соответствии с заклю­ченным между ними договором;
головная организация имеет иные возможности влияния на
решения, принимаемые дочерним обществом.
Банк может не составлять сводную бухгалтерскую отчетность, если одновременно соблюдаются следующие условия:
сводная бухгалтерская отчетность составлена на основе
МСФО;
группа обеспечила достоверность сводной бухгалтерской от­четности, составленной на основе МСФО;
пояснительная записка к сводной бухгалтерской отчетности
содержит перечень применяемых требований бухгалтерской отчет­ности, раскрывает способы ведения бухгалтерского учета, включая
оценки, отличающиеся от правил, предусмотренных в нормативных
актах и методических указаниях по бухгалтерскому учету.
МСФО в свою очередь ориентированы на составление сводной отчетности, так как только она обеспечивает достижение главной
цели ее составления — предоставление достоверной и объективной информации о финансовом положении компании, финансовых ре­зультатах ее деятельности и изменениях в них. Именно сводная от­четность дает четкое представление о том, какие активы, в том числе дочерних компаний, реально контролируют те или иные участники.