Учет и отчетность при реорганизации и ликвидации

Работа защищена в марте 2014 г. в г. Самара на отлично ...

Содержание
Введение 3
1. Сущность ликвидации и реорганизации 5
1.1. Понятие и порядок ликвидации 5
1.2. Понятие, виды и порядок реорганизации 9
2. Бухгалтерский учет отчетность при ликвидации и реорганизации 15
2.1. Бухгалтерский учет операций при ликвидации 15
2.2. Бухгалтерский учет и отчетность при реорганизации 27
3. Формирование бухгалтерской отчетности при ликвидации на примере российских предприятий 32
3.1. Практический пример формирования бухгалтерской отчетности при реорганизации в форме разделения 32
3.2. Практический пример формирования бухгалтерской отчетности при ликвидации 34
Заключение 39
Список используемой литературы 41

Введение

В условиях нарастающих негативных тенденций, вызванных мировым финансовым и экономическим кризисом, перед значительной частью хозяйствующих субъектов возникает проблема резкого падения эффективности предпринимательской деятельности. При этом могут возникнуть обстоятельства, при которых дальнейшее осуществление деятельности становится убыточным и, следовательно, нецелесообразным. В этих условиях наиболее логичным представляется ликвидация или реорганизация организации с распределением оставшегося имущества между учредителями и участниками с целью вероятного последующего использования этих активов для организации новых производств или иных видов деятельности.
Процессы ликвидации и реорганизации организаций является весьма трудоемким и продолжительным. Проведение данных процессов должно осуществляться по достаточно жесткой процедуре, установленной гражданским законодательством. Отступление от порядка действия может повлечь за собой неоправданные материальные потери, применение к руководству организации мер финансового, материального, административного и даже уголовного воздействия . Поэтому вопрос предварительного изучения всех особенностей и тонкостей законодательного и нормативного регулирования процессов ликвидации и реорганизации, а также особенностей бухгалтерского учета и формирования отчетности при реорганизации и ликвидации представляется весьма актуальным.
Основой для написания нашей работы послужили труды многочисленных исследователей. В данной работе отражаются труда следующих из них: Агрба А., Безвидной О.С., Лермонтова Ю.В. и многих других.
Объектом исследования в данной работе явились особенности бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности при ликвидации и реорганизации.
Предметом исследования в данной работе выступает институты ликвидации и реорганизации.
Цель работы состоит в изучении теоретических основ институтов, особенностей бухгалтерских операций и формировании бухгалтерской отчетности при ликвидации и реорганизации.
Для достижения цели был поставлен ряд исследовательских задач:
1) рассмотреть сущность института ликвидации и реорганизации, их порядок;
2) изучить порядок ведения бухгалтерского учета при реорганизации и ликвидации, рассмотреть основные бухгалтерские проводки;
3) рассмотреть особенность бухгалтерской отчетности, составляемой при реорганизации и ликвидации.
Структура данной работы включает введение, три главы, заключение и список используем литературы. В первой и второй главах работы рассмотрены теоретический основы процессов ликвидации и реорганизации, а именно понятие и порядок ликвидации и реорганизации, особенности бухгалтерского учета операций при ликвидации и реорганизации, виды бухгалтерской отчетности, сопровождаемой данные процессы. В третьей приведены примеры формирования отчетности при реорганизации в форме разделения, и особое внимание уделено формированию отчетности при ликвидации на примере российской организации, процесс ликвидации которой приближается к ее завершению.

При этом следует учитывать стоимость имущества, за счет которого будут удовлетворяться требования кредиторов.В том случае, когда всех активов организации недостаточно для того, чтобы все обязательства были погашены, имущество акционерного общества распределяется между кредиторами соответствующей очереди пропорционально суммам требований, подлежащих удовлетворению (п. 3 ст. 64 ГК РФ).Бухгалтерский учет в зависимости от очередности платежей, осуществляемых в соответствии со ст. 64 ГК РФ, должен вестись с учетом следующих особенностей.В первую очередь удовлетворяются требования граждан, перед которыми ликвидируемое юридическое лицо несет ответственность за причинение вреда жизни или здоровью, путем капитализации соответствующих повременных платежей.При ликвидации страхователя - юридическоголица он обязан внести страховщику капитализированные платежи в порядке, определяемом Правительством РФ (ст. 23 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний" в редакции от 23.07.2008). При наличии таких обязательств в состав ликвидационной комиссии может включаться представитель страховщика.Существуют следующие особенности расчетов ликвидируемой организацией по данной группе платежей:- уведомление о ликвидации (признании банкротом) страхователя направляется страховщику по месту регистрации страхователя ликвидационной комиссией или конкурсным управляющим в 10-дневный срок с даты их назначения;- страховщик в двухнедельный срок с даты получения уведомления о ликвидации (признании банкротом) страхователя направляет ликвидационной комиссии (конкурсному управляющему) данные для расчета размера капитализируемых платежей, получивших обеспечение по страхованию, с указанием размера выплат по каждому виду обеспечения по страхованию;- ликвидационная комиссия (конкурсный управляющий) рассчитывает размер капитализируемых платежей в соответствии с Методикой расчета размера капитализируемых платежей для обеспечения по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний при ликвидации (банкротстве) юридических лиц - страхователей, утверждаемой страховщиком по согласованию с Министерством труда и социального развития РФ, Министерством экономического развития и торговли РФ и Федеральной службой России по финансовому оздоровлению и банкротству;- рассчитанный размер капитализируемых платежей согласовывается ликвидационной комиссией (конкурсным управляющим) со страховщиком в двухнедельный срок с даты закрытия реестра требований кредиторов к ликвидируемому страхователю;- внесение капитализированных платежей осуществляется ликвидационной комиссией (конкурсным управляющим) по месту регистрации страхователя путем их перечисления в установленном порядке на счет страховщика;- перечисление капитализированных платежей осуществляется в порядке очередности, установленной гражданским законодательством. Сроки перечисления капитализированных платежей определяются ликвидационной комиссией (конкурсным управляющим) по согласованию со страховщиком;- разногласия, возникшие между страховщиком и ликвидационной комиссией (конкурсным управляющим) по вопросам размеров и сроков внесения капитализированных платежей, рассматриваются согласительной комиссией, создаваемой из представителей сторон. При недостижении согласия спор передается на рассмотрение арбитражного суда в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации;- внесенные капитализированные платежи по решению страховщика направляются для предоставления обеспечения по страхованию и формирования финансовых резервов для осуществления обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.В бухгалтерском учете перечисление средств в отделение ФСС РФ отражается проводкой:Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит 51 "Расчетные счета" - на всю сумму капитализированных платежей.Во вторую очередь производятся расчеты по выплате выходных пособий и оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору, в том числе по контракту, и по выплате вознаграждений по авторским договорам.В бухгалтерском учете расчеты с персоналом отражаются обычным порядком:Дебет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" Кредит 50 "Касса" (51, 52, 55) - на сумму заработной платы и выходных пособий, выплаченных (перечисленных с расчетного, валютного или специального счета) работникам организации;Дебет 76 Кредит 50 (51, 52, 55) - на сумму оплаты труда работников, привлеченных по договорам гражданско-правового характера;Дебет 70 Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам"/"Налог на доходы физических лиц" - на сумму НДФЛ, удержанного с выплат, произведенных работникам;Дебет 20 "Основное производство" (23 "Вспомогательные производства", 26 "Общехозяйственные расходы", 44 "Расходы на продажу" и т.д.) Кредит 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" - на сумму взносов в ФСС РФ, начисленных на суммы заработной платы уволенных работников.В третью очередь удовлетворяются требования кредиторов по обязательствам, обеспеченным залогом имущества ликвидируемого юридического лица.Общие правила осуществления операций, связанных с залогом имущества, регулируются гл. 23 ГК РФ.Кроме того, отдельные положения, связанные с залогом, детализированы в Законе РФ от 29.05.1992 N 2872-1 "О залоге" (в ред. от 30.12.2008) (далее - Закон о залоге).Статья 1 Закона о залоге определяет залог как способ обеспечения обязательства, при котором кредитор-залогодержатель приобретает право в случае неисполнения должником обязательства получить удовлетворение за счет заложенного имущества преимущественно перед другими кредиторами за изъятиями, предусмотренными законом.В соответствии со ст. 337 ГК РФ залог обеспечивает требование в том объеме, какой оно имеет к моменту удовлетворения. Из этого следует, что оценочная стоимость закладываемого имущества не может быть меньше цены основного договора (обязательства по которому обеспечиваются залогом), увеличенной на суммы финансовых санкций, убытков и дополнительных расходов, связанных с исполнением как основного договора, так и договора залога.Порядок обращения взыскания на заложенное имущество весьма подробно урегулирован нормами ст. 349 ГК РФ.В общем случае требования залогодержателя (кредитора) удовлетворяются из стоимости заложенного недвижимого имущества по решению суда.Требования, обеспеченные залогом, могут удовлетворяться либо проведением денежных расчетов, либо передачей предмета залога в собственность залогодержателю.Таким образом, общая схема бухгалтерских проводок будет следующей.При передаче имущества в залог (заключении договора о залоге):Дебет 01 "Основные средства" Кредит 01/"Основные средства, переданные в залог" - на сумму первоначальной или восстановительной стоимости объектов основных средств, переданных по договору о залоге;Дебет 02 "Амортизация основных средств"/"Амортизация основных средств, переданных в залог" Кредит 02 - на сумму амортизации, начисленной по объектам, являющимся предметом залога до момента передачи;Дебет 41 "Товары" Кредит 41/"Товары, переданные в залог" - на сумму стоимости товаров, переданных по договору о залоге;Дебет 58 "Финансовые вложения" Кредит 58/"Финансовые вложения, переданные по договору о залоге" и т.д.;Дебет 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные" - на сумму оценочной стоимости заложенного имущества, но не балансовой стоимости (остаточной стоимости амортизируемого имущества) активов, переданных в залог.Как правило, суммы, отраженные за балансом, ниже сумм, отражаемых в системном учете. Это обусловлено тем, что залогодержатель стремится минимизировать риск убытков при последующей реализации заложенного имущества. За время действия договора залога рыночная стоимость заложенного имущества может уменьшиться:- амортизируемого имущества - за счет физического и морального износа;- материально-производственных запасов - за счет снижения эксплуатационных или потребительских качеств и изменения рыночной конъюнктуры;- финансовых вложений - за счет вероятной волатильности рынка ценных бумаг и т.д.При этом изложенная схема бухгалтерских проводок используется залогодателем независимо от того, предусмотрена договором передача предмета залога залогодержателю или нет. Необходимость обособления учета заложенного имущества, не передаваемого залогодержателю, обусловлена изменившимся экономическим статусом такого имущества - возникновением обременений.При прекращении договора залога:Кредит 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные" - во всех случаях прекращения договора залога. В тех случаях, когда залог прекращается вследствие исполнения залогодателем обязательств по основному договору, в системном учете делаются внутренние проводки по субсчетам соответствующих синтетических счетов, обратные тем, которые оформлялись при передаче имущества в залог. Фактически закрываются субсчета, открытые для ведения обособленного учета заложенного имущества.При прекращении залога вследствие исполнения обеспеченного залогом обязательства либо по требованию залогодателя залогодержатель, у которого находилось заложенное имущество, обязан немедленно возвратить его залогодателю.Такая же схема используется в тех случаях, когда договор залога прекращается досрочно по требованию залогодержателя, а также по требованию залогодателя при наличии оснований, предусмотренных п. 3 ст. 343 ГК РФ: при грубом нарушении залогодержателем своих обязанностей, создающем угрозу утраты или повреждения заложенного имущества (отказ от страхования имущества, непринятие мер по обеспечению его сохранности или несообщение залогодержателем залогодателю о возникновении угрозы утраты или повреждения заложенного имущества).Наиболее распространенной ситуацией в случае, когда залогодатель не исполняет обязательства по основному договору, является продажа заложенного имущества с публичных торгов.Так как право собственности на заложенное имущество переходит только от продавца к покупателю (но не от залогодателя к залогодержателю), операции по выбытию реализуемого имущества отражаются в бухгалтерском учете залогодателя. Номер синтетического счета для формирования финансового результата от продаж определяется видом реализуемого имущества. Например, реализацию заложенных товаров или готовой продукции правильнее отражать на счете 90 "Продажи", объектов основных средств, нематериальных активов, материалов - на счете 91 "Прочие доходы и расходы".В бухгалтерском учете залогодержателя отражаются операции, связанные с погашением обязательств по основному договору и со списанием обеспечений в форме залога (в забалансовом учете).Таким образом, общая схема бухгалтерских проводок при отражении операций по реализации заложенного имущества будет следующей:Дебет 90 "Продажи" Кредит 41 "Товары" - на сумму фактической себестоимости (балансовой стоимости) реализованных товаров;Дебет 90 Кредит 43 "Готовая продукция" - на сумму фактической себестоимости реализованной готовой продукции (заложенной под обеспечение обязательств по договорам купли продажи и т.п.);Дебет 91 "Прочие доходы и расходы" Кредит 01/"Выбытие основных средств" - на сумму остаточной стоимости реализованных объектов основных средств;Дебет 91 Кредит 04 "Нематериальные активы" - на сумму остаточной стоимости реализованных объектов нематериальных активов;Дебет 91 Кредит 10 "Материалы" - на сумму фактической себестоимости приобретения или изготовления материалов;Дебет 90 (91) Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам"/"НДС" - на сумму налога на добавленную стоимость со стоимости реализованного имущества;Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" Кредит 90 (91) - на сумму договорной стоимости реализованного имущества;Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" Кредит 62 - на сумму зачтенной задолженности по основному (по отношению к договору залога) договору по приобретению материально-производственных запасов, работ или услуг сторонних организаций за счет задолженности по договору с покупателем заложенного имущества;Дебет 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" (67) Кредит 62 - на сумму зачтенной задолженности по кредитному договору;Дебет 51 "Расчетные счета" Кредит 62 - на сумму разницы между ценой договора по реализации заложенного имущества и ценой основного договора, обеспеченного договором залога, илиДебет 60 Кредит 51 - на сумму доплаты отрицательной разницы между ценой договора по реализации заложенного имущества и ценой основного договора, обеспеченного договором залога (если предмет залога продается дешевле, чем сумма обеспеченного обязательства);Дебет 90 (91) Кредит 99 илиДебет 99 Кредит 90 (91) - на сумму финансового результата от продажи заложенного имущества.Отметим, что образование убытка от продаж заложенного имущества не означает автоматического образования отрицательной разницы между ценой договора по реализации заложенного имущества и ценой основного договора, обеспеченного договором залога, то есть необязательно обусловливает необходимость осуществления доплаты соответствующих сумм залогодержателю. В тех случаях, когда для целей договора залога имущество оценивается с существенным дисконтом, выручка от его продажи по ценам ниже балансовой стоимости (фактической себестоимости приобретения или изготовления) может полностью покрыть задолженность по основному договору;Кредит 009 - на сумму списанного обеспечения в связи с прекращением договора залога.В четвертую очередь погашается задолженность по обязательным платежам в бюджет и во внебюджетные фонды.В данном случае расчеты также оформляются обычным порядком:Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам" Кредит 51 - на сумму денежных средств, перечисленных в оплату задолженности по налогам и сборам;Дебет 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" Кредит 51 - на сумму денежных средств, перечисленных в погашение задолженности по взносам в ФСС РФ.Особенностью расчетов по налогу на прибыль является то, что данные налоговой декларации будут скорректированы на суммы отложенных налоговых активов и обязательств (по причине выбытия активов и пассивов, в связи с которыми отложенные налоговые активы и обязательства возникли).Следовательно, в бухгалтерском учете сальдо по счетам 09 и 77 должно быть свернуто, а образовавшийся остаток отражен по соответствующей стороне счета 99: при превышении отложенных активов над суммой отложенных обязательств - по дебету счета 99 (уменьшение балансовой прибыли) и наоборот.Кроме того, при определении налоговой базы по налогу на прибыль в бухгалтерском учете следует фактически провести те же действия, что и при реформации баланса в конце отчетного года. Как минимум должны быть списаны доходы и расходы, которые ранее создавались за счет прочих доходов и расходов. То есть в учете должны быть оформлены следующие бухгалтерские проводки:Дебет 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей" Кредит 91 "Прочие доходы и расходы"/"Прочие доходы" - на сумму остатка резерва, созданного под обесценение товаров, материалов и иных материально-производственных запасов;Дебет 59 "Резервы под обесценение финансовых вложений" Кредит 91 - на сумму остатка резерва, созданного под обесценение акций, облигаций и иных ценных бумаг, являющихся объектами финансовых вложений;Дебет 63 "Резервы по сомнительным долгам" Кредит 91 - на сумму резерва сомнительных долгов по расчетам с покупателями и заказчиками;Дебет 96 "Резервы предстоящих расходов" Кредит 91 - на сумму резервов под осуществление текущих расходов: на оплату отпусков, вознаграждений за выслугу лет, на финансирование ремонта объектов основных средств, на гарантийный ремонт и т.п.Расходы и доходы будущих периодов, по нашему мнению, также должны быть единовременно приняты к учету по соответствующим сторонам (субсчетам) счета 91:Дебет 91 Кредит 97 "Расходы будущих периодов" иДебет 98 "Доходы будущих периодов" Кредит 91.Далее определяется размер бухгалтерской прибыли:Дебет 90 Кредит 99 "Прибыли и убытки" - на сумму прибыли от продаж товаров, продукции, работ или услуг илиДебет 99 Кредит 90 - на сумму убытка от продаж;Дебет 91 Кредит 99 - на сумму кредитового сальдо по счету учета прочих доходов и расходов илиДебет 99 Кредит 91 - на сумму дебетового сальдо по счету учета прочих доходов и расходов.Начисление налога на прибыль оформляется проводкой:Дебет 99 Кредит 68/"Налог на прибыль организаций".Списывать образовавшийся остаток прибыли текущего года (кредит счета 99) или убытка текущего года (дебет счета 99) на данном этапе расчетов не обязательно.Налоговые вычеты, право на предъявление которых возникло, должны быть списаны общим порядком при определении задолженности по соответствующему налогу – НДС и акцизам.В пятую (последнюю) очередь производятся расчеты с другими кредиторами в соответствии с законом.В пятую очередь осуществляются также расчеты, вытекающие из условий хозяйственных договоров - купли-продажи, поставки, подряда и т.п. При этом ранее полученные авансы должны быть зачтены, а ранее перечисленные авансы - истребованы.После того как расчеты с персоналом и кредиторами завершены, остаток активов ликвидируемой организации подлежит распределению между учредителями, акционерами или участниками.Перед распределением должен быть составлен новый ликвидационный баланс. В этом балансе не должно быть остатков по разделу "Долгосрочные обязательства", а в разделе "Краткосрочные обязательства" остатки могут иметь место по строкам "Задолженность участникам (учредителям) по выплате доходов", "Доходы будущих периодов", "Нераспределенная прибыль" и "Резервы предстоящих расходов и платежей".В активе баланса остатки могут быть по любым строкам, если реализация имущества не произведена или произведена частично. Если же все имущество общества реализовано, то остатки средств будут только по счетам 50 и 51.Если имеются остатки по счету 52, то валюту необходимо конвертировать и перевести на счет 51, так как действующее законодательство исключает возможность расчетов валютой с учредителями (если среди них нет иностранных участников).Распределение оставшегося имущества в бухгалтерском учете может быть оформлено проводками:Дебет 82 "Резервный капитал" Кредит 80 - на сумму остатка резервного капитала, присоединенного к уставному капиталу;Дебет 83 "Добавочный капитал" Кредит 80 - на сумму остатка добавочного капитала, присоединенного к уставному капиталу;Дебет 84 Кредит 80 - на сумму нераспределенной прибыли прошлых лет, присоединенную к уставному капиталу.Разумеется, если в бухгалтерском учете числится непокрытый убыток, проводка будет обратной, а оценка имущества, подлежащего распределению (учитываемая в составе уставного капитала), уменьшится;Дебет 99 Кредит 80 - на сумму нераспределенной прибыли текущего года, присоединенную к уставному капиталу.Если на счете 99 отражено дебетовое сальдо, проводка будет обратной и оценка имущества, подлежащего распределению (учитываемая в составе уставного капитала), также уменьшится:Дебет 80 Кредит 75 - на сумму стоимости имущества, причитающегося учредителю, акционеру или участнику;Дебет 75 Кредит счетов учета денежных средств - на выплаченную сумму.В последней проводке наряду со счетами учета денежных средств могут использоваться счета учета имущества ликвидируемого предприятия. Это возможно в том случае, когда акционерами принято решение о распределении имущества вместо его реализации.Не следует путать понятия "задолженность по оплате труда, начисленной акционерам" и "суммы причитающейся им части ликвидационной стоимости общества". Суммы задолженности по оплате труда должны быть погашены во вторую очередь, а суммы причитающейся части ликвидационной стоимости начисляются и выплачиваются в последнюю очередь.Бухгалтерский учет и отчетность при реорганизацииПриказом Минфина России от 20.05.2003 N 44н утверждены Методические указания по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций (далее - Методические указания). Так, в соответствии с п.