(IAS) 7 Отчет о движении денежных средств

Отчет о движении денежных средств может быть составлен с применением двух методов - прямого и косвенного. В качестве основного провозглашен прямой метод, но на практике, если говорить о международном опыте, обычно используется косвенный. Это связано прежде всего с тем, что при подготовке отчета по прямому методу необходимы более глубокий анализ и детализация по счетам.
Если рассмотреть, каким методом пользуются российские и крупные международные кредитные организации, то результаты получаются диаметрально противоположные. В качестве крупнейших российских учреждений были выбраны Сбербанк, ВТБ, Альфа-Банк, Росбанк, Банк Москвы, Газпромбанк, Уралсиб, Россельхозбанк, МДМ-Банк, Промсвязьбанк, а в качестве крупнейших международных - BNP Paribas, Royal Bank of Scotland, Barclays PLC, Deutsche Ban ...

Введение 3
1. Характеристика МСФО 7 «Отчет о движении денежных средств» 5
2. Характеристика положения по бухгалтерскому учету ПБУ 23/2011 "Отчет о движении денежных средств" 11
3. Сравнение ПБУ 23/2011 "Отчет о движении денежных средств" и МСФО 7 «Отчет о движении денежных средств» 19
4. Различия в МСФО (IAS) 7 И ПБУ 23/2011 «Отчета о движении денежных средств» 25
5. Методика анализа консолидированного отчета о движении денежных средств прямым и косвенным методами 27
6. Предложения по сближению российского и международных стандартов по составлению отчета о движении денежных средств 34
Заключение 39
Список литературы 41

Характеризуя изменения Отчета о движении денежных средств, нельзя не проанализировать их на предмет соответствия регламентациям МСФО. В системе МСФО требованиям к составлению Отчета о движении денежных средств посвящен самостоятельный стандарт - МСФО (IAS) 7 "Отчеты о движении денежных средств". Отметим, что с принятием ПБУ 23/2011 РСБУ структурно согласуется с системой МСФО в отношении вопросов формирования финансовой отчетности, поскольку в отечественной системе теперь также есть отдельный стандарт, посвященный вопросам составления Отчета о движении денежных средств.
Согласно МСФО (IAS) 7 в Отчете о движении денежных средств должна раскрываться информация о поступлении и выбытии денежных средств и их эквивалентов. При этом под денежными средствами понимаются деньги в кассе и на текущих с четах компании, а под эквивалентами денежных средств - краткосрочные, высоколиквидные вложения, легко обратимые в заранее известную сумму денежных средств и подвергающиеся незначительному риску изменения стоимости. Обратите внимание, что и в этом вопросе ПБУ 23/2011 согласуется с требованиями МСФО (IAS) 7. Этого, однако, нельзя сказать о Приказе N 66н, согласно которому в Отчете о движении денежных средств отражается движение только денежных средств без учета их эквивалентов.
Раскрытие в российском Отчете о движении денежных средств потоков денежных средств в разрезе трех видов деятельности - текущей, инвестиционной и финансовой - соответствует регламентациям МСФО (IAS) 7. При этом, однако, следует отметить, что в международном стандарте применяется термин не "текущая деятельность", а "операционная деятельность". Вместе с тем сопоставление содержания текущей и операционной деятельности в российском и международном отчете показывает их аналогию.
Целью курсовой работы является изучить порядок составления отчета о движении денежных средств по российским и международным стандартам и предложить пути их сближения.
Для достижения данной цели были поставлены следующие задачи:
1. рассмотреть характеристику МСФО 7 «Отчет о движении денежных средств»;
2. раскрыть основную характеристику положения по бухгалтерскому учету ПБУ 23/2011 «Отчет о движении денежных средств»;
3. сравнить МСФО 7 и ПБУ 23/2011 «Отчет о движении денежных средств»;
4. выявить различия между МСФО 7 и ПБУ 23/2011 «Отчет о движении денежных средств»;
5. представить методика анализа консолидированного отчет о движении денежных средств прямым и косвенным методами;
6. предложить пути сближения МСФО 7 и ПБУ 23/2011 «Отчет о движении денежных средств».

Другая статья "Поступило бюджетных ассигнований и иного целевого поступления", фигурирующая в составе потока от финансовой деятельности согласно Приказу N 66н, напротив, отсутствует в перечне примеров денежных потоков от финансовой деятельности в ПБУ 23/2011.Анализируя причины отсутствия данной статьи в перечне ПБУ 23/2011, можно предположить, что она не соответствует определению денежных потоков от финансовой деятельности, введенному данным Положением. Как указано в п. 11 ПБУ 23/2011, денежные потоки от финансовой деятельности связаны с привлечением финансирования на долговой или долевой основе. Целевое финансирование ни к тому, ни к другому не относится. Вместе с тем в ПБУ 23/2011 отсутствуют указания, к какому денежному потоку следует относить такое финансирование. Можно, конечно, воспользоваться регламентацией п. 12 ПБУ 23/2011 о том, что денежные потоки, которые не могут однозначно классифицироваться в соответствии с примерами, характеризующими в данном Положении денежные потоки, должны классифицироваться как потоки от текущих операций. Вместе с тем полагаем, что разъяснение по поводу данной статьи в ПБУ 23/2011 было бы не лишним.3. СРАВНЕНИЕ ПБУ 23/2011 "ОТЧЕТ О ДВИЖЕНИИ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ" И В МСФО 7 «ОТЧЕТ О ДВИЖЕНИИ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ»Сопоставление представленных в табл. 1 перечней денежных потоков от различных видов деятельности обнаруживает ряд несоответствий требований ПБУ 23/2011 и МСФО (IAS) 7. В отличие от требований ПБУ 23/2011 в перечень денежных потоков от операционной, инвестиционной и финансовой деятельности в МСФО (IAS) 7 не включаются регламентации относительно платежей и выплат процентов и дивидендов.Сопоставление содержания потоков денежных средств в ПБУ 23/2011 и в МСФО (IAS) 7 показывает отсутствие их полной тождественности (табл. 1).Таблица 1 - Сопоставление содержания потоков денежных средств в Отчетах о движении денежных средств, составленных по ПБУ 23/2011 и МСФО 7 Вид деятельности по ПБУ 23/2011 Вид деятельности по МСФО (IAS) 7Текущая деятельность: - поступления от продажи покупателям (заказчикам) продукции и товаров, выполнения работ, оказания услуг; - поступления арендных платежей, роялти, комиссионных и иных аналогичных платежей; - платежи поставщикам (подрядчикам) за сырье, материалы, работы, услуги; - оплата труда работников организации, а также платежи в их пользу третьим лицам; - платежи налога на прибыль организаций (за исключением случаев, когда налог на прибыль организаций непосредственно связан с денежными потоками от инвестиционных или финансовых операций); - уплата процентов по долговым обязательствам, за исключением процентов, включаемых в стоимость инвестиционных активов; - поступление процентов по дебиторской задолженности покупателей (заказчиков); - денежные потоки по финансовым вложениям, приобретаемым с целью их перепродажи в краткосрочной перспективе (как правило, в течение трех месяцев) Операционная деятельность: - денежные поступления от продажи товаров и предоставления услуг; - денежные поступления от аренды, гонорары, комиссионные и прочая выручка; - денежные платежи поставщикам за товары и услуги; - денежные платежи служащим и от ихлица; - денежные поступления и платежи страховой компании в качестве страховых премий и исков, годовых взносов и прочих страховых вознаграждений; - денежные выплаты или компенсации налога на прибыль, если только они не могут быть увязаны с финансовой или инвестиционной деятельностью; - денежные поступления и платежи поконтрактам, заключенным для коммерческих или торговых целей Инвестиционная деятельность: - платежи поставщикам (подрядчикам) и работникам организации в связи с приобретением, созданием, модернизацией, реконструкцией и подготовкой к использованию внеоборотных активов, в том числе затраты на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы; - уплата процентов по долговым обязательствам, включаемым в стоимость инвестиционных активов; - поступления от продажи внеоборотных активов; - платежи в связи с приобретением акций (долей участия) в других организациях, за исключением финансовых вложений, приобретаемых с целью перепродажи в краткосрочной перспективе; - поступления от продажи акций (долейучастия) в других организациях, за исключением финансовых вложений, приобретенных с целью перепродажи в краткосрочной перспективе; - предоставление займов другим лицам;- возврат займов, предоставленных другим лицам; - платежи в связи с приобретением долговых ценных бумаг (прав требования денежных средств к другим лицам), за исключением финансовых вложений, приобретаемых с целью перепродажи в краткосрочной перспективе; - поступления от продажи долговых ценных бумаг (прав требования денежных средств к другим лицам), за исключением финансовых вложений, приобретенных с целью перепродажи в краткосрочной перспективе; - дивиденды и аналогичные поступления от долевого участия в других организациях; - поступления процентов по долговым финансовым вложениям, за исключением приобретенных с целью перепродажи в краткосрочной перспективе Инвестиционная деятельность: - денежные платежи для приобретенияосновных средств, нематериальных и других долгосрочных активов. К ним относятся платежи, связанные с капитализированными затратами на разработки и с основными средствамисобственного производства; - денежные поступления от продажи основных средств, нематериальных и других долгосрочных активов; - денежные платежи для приобретениядолевых или долговых инструментов других компаний и долей участия в совместных компаниях (кроме платежей за эти инструменты, рассматриваемые как эквиваленты денежных средств, и за те, которые предназначены для коммерческих и торговых целей); - денежные поступления от продажи долевых или долговых инструментов других компаний и долей участия в совместной деятельности (кроме платежей за эти инструменты, рассматриваемые как эквиваленты денежных средств, и за те, которые предназначены для коммерческих и торговых целей); - авансовые денежные платежи и кредиты, предоставленные другим сторонам (кроме авансовых платежей и кредитов, предоставляемых финансовыми компаниями); - денежные поступления от возмещения авансов и кредитов, предоставленных другим сторонам (кроме авансовых платежей и кредитов финансовых институтов); - денежные платежи по срочным контрактам, опционам и свопам, кроме случаев, в которых контракты заключены для коммерческих и торговых целей или платежи классифицируются как финансовая деятельность; - денежные поступления от срочных контрактов, опционов и свопов, кроме случаев, в которых контракты заключены для коммерческих и торговых целей или поступления классифицируются как финансовая деятельность Финансовая деятельность: - денежные вклады собственников (участников), поступления от выпуска акций, увеличения долей участия; - платежи собственникам (участникам) в связи с выкупом у них акций (долей участия) организации или их выходом из состава участников; - уплата дивидендов и иных платежей по распределению прибыли в пользу собственников (участников); - поступления от выпуска облигаций, векселей и других долговых ценных бумаг; - платежи в связи с погашением (выкупом) векселей и других долговых ценных бумаг; - получение кредитов и займов от других лиц; - возврат кредитов и займов, полученных от других лиц Финансовая деятельность: - денежные поступления от эмиссии акций или других долевых инструментов; - денежные выплаты владельцам для приобретения или для погашения акций компании; - денежные поступления от выпуска необеспеченных облигаций, займов, векселей, обеспеченных облигаций, закладных и других краткосрочных и долгосрочных кредитов; - денежные погашения кредитных сумм; - денежные платежи арендатора для уменьшения задолженности по финансовой аренде По мнению автора, это отличие может быть обусловлено следующим обстоятельством. В МСФО (IAS) 7 подчеркивается, что вопрос о включении выплаченных и полученных процентов и дивидендов в тот или иной денежный поток не имеет единого решения и классификация таких потоков денежных средств зависит от их трактовки в конкретной компании.Так, например, выплаченные проценты и полученные проценты и дивиденды могут относиться к операционной деятельности, потому что они подпадают под определение прибыли или убытка. В то же время они могут классифицироваться и как потоки от финансовой деятельности, так как являются затратами на привлечение финансовых ресурсов. Данные потоки могут классифицироваться и как потоки от инвестиционной деятельности, так как являются доходом на инвестиции.Выплаченные дивиденды могут трактоваться как потоки от финансовой деятельности, если они рассматриваются как затраты на привлечение финансовых ресурсов, но могут отражаться и в составе потоков от операционной деятельности, если рассматриваются как способность компании выплачивать дивиденды из поступлений денежных средств от операционной деятельности.В отличие от МСФО (IAS) 7 российскими стандартами не предусматривается возможность различной трактовки указанных потоков денежных средств по усмотрению организаций, поскольку каждый из представляемых в Отчете о движении денежных средств видов деятельности характеризуется перечнем соответствующих статей.Представляется дискуссионным и вопрос о международном аналоге статьи "Денежные потоки по финансовым вложениям, приобретаемым с целью их перепродажи в краткосрочной перспективе" (как правило, в течение 3 мес.), отражаемой в денежном потоке от текущей деятельности.Наиболее близкой, по мнению автора, является требуемая МСФО (IAS) 7 в денежном потоке от операционной деятельности статья "Денежные поступления и платежи по контрактам, заключенным для коммерческих или торговых целей". Выше уже было отмечено, что финансовые вложения, приобретаемые с целью их перепродажи в краткосрочной перспективе, нецелесообразно характеризовать как капитальные вложения и, следовательно, как инвестиционную деятельность, поскольку они приобретаются с целью извлечения прибыли в ближайшем времени.Такие финансовые вложения приобретаются именно с коммерческой, торговой целью, и в этом отношении характеризующая их в российском Отчете о движении денежных средств статья не противоречит статье "Денежные поступления и платежи по контрактам, заключенным для коммерческих или торговых целей" в Отчете о движении денежных средств, регламентируемом МСФО 7. Вместе с тем денежные поступления и платежи по контрактам, заключенным для коммерческих или торговых целей, могут быть связаны не только с финансовыми вложениями. Поэтому, по мнению автора, представленная МСФО 7 в потоке от операционной деятельности статья "Денежные поступления и платежи по контрактам, заключенным для коммерческих или торговых целей" шире, чем статья "Денежные потоки по финансовым вложениям, приобретаемым с целью их перепродажи в краткосрочной перспективе" (как правило, в течение 3 мес.), отражаемая в денежном потоке от текущей деятельности согласно ПБУ 23/2011.Обратим внимание и на отсутствие в потоке от финансовой деятельности, регламентируемом ПБУ 23/2011, аналога статьи "Денежные платежи арендатора для уменьшения задолженности по финансовой аренде", представленной в одноименном денежном потоке согласно МСФО (IAS) 7. По мнению автора, причиной, обусловливающей данное различие, может являться отсутствие в системе российских положений по бухгалтерскому учету стандарта, регламентирующего учет и отражение в отчетности финансовой аренды. В системе международных стандартов таким стандартом является МСФО (IAS) 17 "Аренда".В табл. 2 представлено сопоставление регламентаций российских и международных стандартов по формированию Отчета о движении денежных средств.Таблица 2 - Соотношение современных регламентаций статей Отчета о движении денежных средств в российских и международных стандартах Признак сравнения Единство Различия Название Отчета Совпадает Нет Назначение Отчета Отражает все виды поступлений и выбытия денежных средств и денежных эквивалентов Нет Статус Отсутствует В МСФО имеет одинаковый статусс формами "Отчет о финансовом положении" (аналог формы "Бухгалтерский баланс") и "Отчет о совокупном доходе" (аналог формы "Отчет о прибылях и убытках"). В РСБУ является приложением к формам "Бухгалтерский баланс" и "Отчет о прибылях и убытках" Степень обязательностипредставления Отсутствует Является обязательным в составе отчетности в МСФО. Может не представляться малыми организациями в РСБУ Степень регламентации формы Отчета Возможность самостоятельнойдетализации организациями статей отчета Некоторые ограничения самостоятельности разработки, устанавливаемые в РСБУ Структура Отчета Представление денежных потоков в классификации по текущей (операционной), инвестиционной и финансовойдеятельности. Использование прямого метода составления Отчета Возможность представления Отчета о движении денежных средств косвенным методом в МСФО и отсутствие аналогичной регламентации в РСБУ Содержание Отчета Совпадение многих статей, раскрываемых в Отчете в обязательном порядке Различия по некоторым статьям,раскрываемым в обязательном порядке Из вышесказанного следует, что российский Отчет о движении денежных средств, несмотря на значительное сближение благодаря принятию ПБУ 23/2011 с Отчетом о движении денежных средств, регламентируемым МСФО (IAS) 7, все-таки не в полной мере соответствует требованиям международных стандартов.4. РАЗЛИЧИЯ В МСФО (IAS) 7 И ПБУ 23/2011 «ОТЧЕТА О ДВИЖЕНИИ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ»Сопоставление данных таблице 1 показывает и отсутствие полной тождественности в названиях статей Отчета о движении денежных средств, регламентированных ПБУ 23/2011 и МСФО (IAS) 7. Отметим, что международный стандарт не требует строгого соблюдения названий статей представленного в нем Отчета. Вместе с тем названия статей должны в понятной пользователям форме раскрывать экономическое содержание каждой статьи Отчета о движении денежных средств, требуемой МСФО (IAS) 7. Исходя из этого, автор считает, что некоторые различия в названиях одинаковых по экономическому содержанию статей, входящих в регламентируемые ПБУ 23/2011 и МСФО (IAS) 7 перечни, не являются существенными.Существенным различием подходов к составлению Отчета о движении денежных средств в системах российских и международных стандартов является то, что МСФО (IAS) 7 предусматривает возможность составления данного Отчета двумя методами: прямым и косвенным, в то время как российский Отчет может составляться только одним методом, аналогичным прямому.В отличие от прямого метода, при котором в Отчете о движении денежных средств раскрываются основные виды валовых денежных поступлений и выплат, косвенный метод подразумевает раскрытие движения денежных средств от операционной деятельности через неденежные статьи (прибыль и убыток корректируются с учетом результатов операций неденежного характера). Отметим, что ПБУ 23/2011, так же как и Приказ N 66н, не предусматривает возможности использования для составления Отчета о движении денежных средств косвенного метода.Отличается от регламентируемого МСФО (IAS) 7 и статус российского Отчета о движении денежных средств. Согласно международному стандарту такой Отчет должен в обязательном порядке представляться в составе бухгалтерской (финансовой) отчетности. Отечественный же Отчет о движении денежных средств Приказом N 66н рассматривается лишь как приложение к Бухгалтерскому балансу и Отчету о прибылях и убытках и может не представляться в составе промежуточной отчетности, а также субъектами малого предпринимательства. Не меняет статуса Отчета о движении денежных средств и ПБУ 23/2011.Несмотря на отмеченные отличия, нельзя не признать, что принятие ПБУ 23/2011 устранило ряд существовавших ранее значительных несоответствий формирования российского Отчета о движении денежных средств регламентациям международных стандартов. Так, в Приказе N 66н не рассматривается вопрос о возможности взаимозачета данных о движении денежных средств. В отличие от регламентации Приказа N 66н МСФО (IAS) 7 разрешает представлять данные о движении денежных средств нетто-методом (на основе взаимозачета) в тех случаях, когда денежные поступления и платежи осуществляются от имени клиентов и отражают в большей степени деятельность клиентов, а не компании, а также, когда поступления и платежи по статьям отличаются быстрым оборотом и короткими сроками погашения. Отметим, что ПБУ 23/2011 содержит в п. п. 16 и 17 аналогичную регламентацию.Еще одним существенным сближением с требованиями МСФО 7 стала регламентация ПБУ 23/2011 о необходимости раскрытия информации о тех суммах денежных средств, которые недоступны для использования организацией (п. 25 ПБУ 23/2011). Аналогичное требование представлено в МСФО 7. Нельзя не признать, что такая информация далеко не маловажна для пользователей отчетности.5. МЕТОДИКА АНАЛИЗА КОНСОЛИДИРОВАННОГО ОТЧЕТА О ДВИЖЕНИИ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ ПРЯМЫМ И КОСВЕННЫМ МЕТОДАМИВ анализе консолидированной финансовой отчетности исследование денежных потоков должно занимать особое место, поскольку позволяет всесторонне оценить деятельность корпорации с точки зрения эффективности операционной деятельности, активности инвестиционной и финансовой деятельности, а также возможностей самостоятельного обслуживания обязательств и финансирования инвестиций. Необходимость разработки методики анализа денежных потоков связана не только с несовершенством алгоритмов анализа российской консолидированной отчетности как таковой, но и с тем, что анализу денежных потоков не всегда уделяется должное внимание, поскольку предпочтение зачастую отдается анализу прибыли.Значение анализа денежных потоков заключается еще и в том, что прирост денежных средств характеризует окончательный и реально достигнутый результат деятельности корпорации, поскольку поступление денежных средств является индикатором окончания финансового цикла. В то же время прибыль может существенно отличаться от прироста денежных средств, так как не является окончательным результатом деятельности, в частности по причине того, что реализованная продукция может быть не полностью оплачена. Преимуществом анализа денежных средств является то, что его результаты сопоставимы по годам и по различным компаниям, так как влияние учетной политики, в частности амортизационной политики, политики формирования резервов на денежные потоки несущественно в отличие от влияния на прибыль. Кроме того, денежными потоками не так легко манипулировать, как прибылью, например за счет стимулирования продаж дистрибьюторам дополнительными скидками или в результате применения учетной политики относительно создания резервов и признания расходов.По выражению У.