Налоговая база при исчислении и уплате НДС и проблемы совершенствования ее формирования

выполнена по всем стандартам ...

Содержание
Введение………………………………………………………………………..3
1 Теоретические и методологические основы налоговой базы по НДС в РФ……………………………………………………………………………5
1.1 Сущность НДС и его роль в налоговой системе РФ………………..5
1.2 Объекты налогообложения НДС. Место реализации товаров, работ, услуг…………………………………………………………………….9
1.3 Особенности формирования и исчисления рыночных цен, их роль в налогообложении по НДС…………………………………………….13
1.4 Момент определения налоговой базы по НДС. Механизм формирования налоговой базы по НДС……………………………18
2 Анализ эффективности формирования налоговой базы по НДС…….22
2.1 Анализ изменений законодательства по налоговой базе НДС в РФ……………………………………………………………………..22
2.2 Особенности определения и формирования НДС по отдельным операциям…………………………………………………………….26
2.3 Момент определенияналоговой базы: анализ спорных аспектов…………………………………………………………….…34
3 Совершенствование формирования налоговой базы по НДС……….40
Заключение……………………………………………………………………..57
Список используемой литературы……………………………………………59

Важнейшим источником функционирования российского бюджета государства являются налоговые платежи. Из этих средств финансируются все государственные, социальные и иные программы, содержатся структуры, обеспечивающие существование и функционирование самой РФ. Организация работы налоговой системы является одной из главных задач в развитии экономики.
Налог на добавленную стоимость является одним из наиболее сложных для понимания, сложных для исчисления, уплаты и соответственно контроля со стороны налоговых органов. Он относится к тем налогам, которые имеют в России наиболее разветвленную сеть исключений из общих налоговых правил, множество льгот, а также огромное число понятий, с которыми процедура налогового изъятия непосредственно связана.

При этом налоговая база определяется налоговым агентом отдельно по каждому арендованному объекту имущества. В этом случае налоговыми агентами признаются арендаторы указанного имущества.Налоговая база при покупке имущества государственной казны. При реализации (передаче) на территории РФ государственного имущества налоговая база определяется как сумма дохода от реализации (передачи) этого имущества с учетом налога. При этом налоговая база определяется отдельно при совершении каждой операции по реализации (передаче) указанного имущества. Разъясняется, что при определении налоговой базы по НДС в отношении государственного или муниципального недвижимого имущества, реализуемого по выкупной цене, исчисленной на основе рыночной стоимости, определенной независимым оценщиком, следует исходить из того, что эта стоимость включает НДС [11]. При совершении операций, поименованных в п. п. 4 и 5 ст. 161 НК РФ, налоговая база определяется как стоимость реализуемых товаров без НДС. Моментом определения налоговой базы является одна из ранее наступивших дат - дата отгрузки или дата оплаты. К налоговой базе без НДС применяются основные ставки 10 и 18%. В случаях, указанных в п. п. 1 и 3 ст. 161 НК РФ, налоговая база определяется как стоимость товаров (работ, услуг) с учетом НДС. К налоговой базе применяются расчетные ставки налога 10/110 и 18/118.При определении налоговой базы в случаях, указанных в п. п. 1 и 3 ст. 161 НК РФ (то есть при приобретении товаров, местом реализации которых является РФ, у иностранных лиц, не состоящих на учете в инспекциях в качестве налогоплательщиков и при аренде и покупке имущества казны), необходимо иметь в виду, что НК РФ предусматривает, что стоимость товаров работ, услуг, указанная в договоре, включает в себя НДС. В этом случае сумма, указанная в договоре, и будет налоговой базой. Однако возможен другой способ определения цены в договоре, при котором указанная в нем стоимость определена без НДС, при этом в договоре должна быть оговорка. Желательно, чтобы НДС указывался в счетах на оплату. В таком случае для определения налоговой базы, к которой применяется расчетная ставка, стоимость товаров (работ, услуг) по договору увеличивается на сумму НДС. Затем для расчета налога к налоговой базе применяется расчетная ставка [12].Операции реализации товаров (работ, услуг). Определение налоговой базы при исчислении налога на добавленную стоимость зависит от способа оплаты товара (работы, услуги). Если расчет осуществляется после отгрузки товаров, то налоговая база определяется в момент отгрузки. Но существует и второй вариант расчетов - предварительный, то есть до отгрузки товаров (работ, услуг). В этом случае определяется две налоговые базы: одна - в момент предварительной оплаты, другая - в момент отгрузки. Частичная оплата в счет поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) - это есть аванс или предоплата. Таким образом, при получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога. В налоговую базу не включается оплата, частичная оплата, полученная налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).Еще одной немаловажной особенностью при исчислении налоговой базы по НДС является порядок ее определения. В данном случае предусмотрено два способа определения налоговой базы:Первый способ - это когда налоговая база определяется в виде разницы между ценой продажи и ценой покупки. При этом данный способ подразумевает также использование двух методов определения налоговой базы: в виде разницы или классический. Классический метод расчета представляет собой способ расчета, когда налоговая база соответствует стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав и т.д. Иными словами, налоговая база в этом случае равняется цене договора без учета НДС. В этом случае к налоговой базе применяются общие ставки налогообложения: 0%, 10%, 18%. Налоговая база, рассчитанная методом «разницы», определяется как разница между ценой реализации с учетом НДС и расходами на приобретение. Второй способ - когда налоговая база определяется на основе рыночных цен. В Налоговом кодексе прописаны случаи, при которых должен применяться данный метод определения налоговой базы:- порядок исчисления НДС по рыночным ценам. Согласно данной норме, налоговая база рассчитывается на основании рыночных цен в том случае, если установлен факт, что цена реализации товаров (работ, услуг) имеет отклонение от рыночных цен более чем на 20%. - основанием для применения в качестве налоговой базы, соответствующей рыночной цене, должна являться одна из следующих операций: реализация товаров (работ, услуг) по товарообменным (бартерным) операциям; реализация товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе; при оплате труда в натуральной форме.- в качестве налоговой базы рыночной ценой в том случае, если по срочным сделкам, финансовым инструментам срочных сделок было превышение рыночной цены над договорной ценой.Налоговый кодекс предусматривает несколько дат, на которые следует ориентироваться: день отгрузки товара; день оплаты товара; день перехода права собственности на товар.При определении рыночной цены необходимо использовать информацию о заключаемой сделке. На рыночную цену могут повлиять такие факторы, как объем поставляемой продукции (работ, услуг), сроки исполнения обязательств, условия платежей и прочие условия, которые каким-либо образом могут повлиять на цену.Если налогоплательщики применяют метод определения налоговой базы «по отгрузке», то и рыночная цена должна тоже определяться «по отгрузке». Операции на основании договоров поручения, агентских договоров, договоров комиссии, то есть представляют собой осуществление той или иной деятельности в пользу другого лица. Лица, осуществляющие деятельность в пользу другого лица, рассчитывают налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений, дополнительной выгоды, делькредере, суммы превышения между возмещением затрат и фактически понесенными затратами (любых иных доходов), при исполнении указанных договоров [1].Вознаграждение - это стоимость услуги, оказанной посредником, которая определяется сторонами в договоре.Средства, полученные комиссионером за более выгодное совершение сделки, носят название «дополнительная выгода». Если комиссионер совершил сделку на условиях более выгодных, чем те, которые были указаны комитентом, дополнительная выгода делится между комитентом и комиссионером поровну, если иное не предусмотрено соглашением сторон.Делькредере - плата за ручательство в исполнении сделки. В соответствии со ст. 991 ГК РФ в качестве дополнительного условия по договору комиссии комиссионер может принять на себя ручательство за исполнение сделки третьим лицом. На практике при возмещении комитентом комиссионеру понесенных последним в связи с исполнением договора комиссии затрат зачастую у комиссионера появляется дополнительный доход. Это получается в том случае, когда комитент перечисляет комиссионеру средств больше, чем тот фактически затратил.При получении вознаграждения или делькредере происходит обычная оплата по договору. По данным суммам налоговая база определяется в порядке, установленном для реализации товаров (работ, услуг).Операции по транспортным перевозкам. Порядок налогообложения транспортных перевозок регламентирует ст. 157 НК РФ, при этом не следует также забывать о нормах ст. 164 НК РФ, которые касаются порядка исчисления нулевой ставки НДС. Напомню, что с 01.07.2010 по нулевой ставке облагаются только работы (услуги), связанные с указанной перевозкой или транспортировкой, стоимость которых указана в перевозочных документах на перевозку экспортируемых товаров (вывозимых продуктов переработки).Согласно п. 1 ст. 157 НК РФ, при осуществлении перевозок пассажиров, багажа, грузов, грузобагажа или почты железнодорожным, автомобильным, воздушным, морским либо речным транспортом налоговая база определяется как стоимость перевозки. Если речь идет о воздушных перевозках, то пределы территории РФ определяются по начальному и конечному пунктам авиарейса.Отметим, что пригородные перевозки относятся к категории льготных, поэтому в налогооблагаемую базу входить не будут (абз. 3 пп. 7 п. 2 ст. 149 НК РФ). В том случае если организация применяет льготные тарифы при реализации проездных документов, то налоговая база исчисляется исходя из этих льготных тарифов. Налоговая база по транспортным перевозкам рассчитывается следующим образом в формуле (2): НБ = Всов - Восв - В0% - Возвр, (2)где НБ - налоговая база; Всов - совокупная сумма выручки от транспортных перевозок без НДС; Восв - сумма выручки (без НДС) по транспортным перевозкам, освобождаемым от налога; В0% - сумма выручки (без НДС) по транспортным перевозкам, облагаемым по ставке 0; Возвр - суммы возврата (без НДС) по не использованным полностью или частично проездным документам. Операции по услугам международной связи. Операции в данной области регламентируются п. 5 ст. 157 НК РФ. Согласно указанной норме при реализации услуг связи не учитываются при определении налоговой базы суммы, полученные организациями связи от реализации указанных услуг иностранным покупателям. Операции по ввозу товаров на таможенную территорию РФ. Налоговая база в данном случае складывается из таможенной стоимости товаров, определенной в соответствии со ст. 323 Таможенного кодекса РФ, таможенной пошлины, подлежащей уплате, а также стоимости акцизов по подакцизным товарам. Стоит отметить, что налоговая база определяется отдельно по каждой группе товаров одного наименования, вида и марки, ввозимой на таможенную территорию РФ. Отдельно налоговая база рассчитывается в отношении акцизных и подакцизных товаров, ввозимых на территорию и РФ. В таком же порядке определяется налоговая база в случае, если в составе партии ввозимых на таможенную территорию РФ товаров присутствуют продукты переработки товаров, ранее вывезенных с таможенной территории РФ для переработки вне таможенной территории РФ. При ввозе на таможенную территорию РФ продуктов переработки товаров, ранее вывезенных с нее для переработки вне таможенной территории РФ в соответствии с таможенным режимом переработки вне таможенной территории, налоговая база определяется как стоимость такой переработки. Налоговая база по товарам, ввозимым на территорию РФ и, в соответствии с международным договором, не подлежащим налоговому контролю и оформлению, определяется как совокупность затрат на приобретение товаров, затрат на доставку товаров и уплату сумм акцизов.Определение налоговой базы НДС по выручке в иностранной валюте пересчитываются в рубли по курсу Банка России на дату момента определения налоговой базы при реализации (передаче) товаров (работ, услуг), имущественных прав, или на дату фактического осуществления расходов. Моментом определения налоговой базы является одна из ранее наступивших дат - дата отгрузки или дата оплаты. Так, сумма полученной в иностранной валюте оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на дату ее получения, а при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) - по курсу на дату отгрузки товаров, выполнения работ, оказания услуг [13]. При неподтверждении применения ставки 0% налоговая база определяется как стоимость отгруженных товаров (работ, услуг) без НДС. Налог начисляется по ставке 10 или 18%, а не по расчетным ставкам.Налоговая база по НДС у лизингодателя – не плательщика НДС. В пункте 1 статьи 146 НК РФ установлено, что объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации на территории РФ товаров (работ, услуг).Предметом лизинга могут быть любые непотребляемые вещи, в том числе предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другое движимое и недвижимое имущество, которое может быть использовано для предпринимательской деятельности [14]. Лизинговая деятельность определяется как вид инвестиционной деятельности по приобретению имущества и передаче его в лизинг. Однако это не означает, что передача объекта лизинга лизингополучателю является передачей имущества инвестиционного характера. При передаче объекта лизинга лизингополучателю происходит не передача имущества в порядке инвестирования, а оказание платной услуги, являющейся объектом налогообложения.В ст. 11 определено, что предмет лизинга, переданный во временное владение и пользование лизингополучателю, является собственностью лизингодателя [14]. Согласно пункту 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной форме, включая оплату ценными бумагами. Момент определения налоговой базы: анализ спорных аспектовЗаконодательство, связанное с налогом на добавленную стоимость - это область, вызывающая постоянные вопросы бухгалтеров – практиков, экономистов, аудиторов и многих других, кто сталкивается с налогами. При этом и у бухгалтеров, и у налоговых органов трактовка норм НК РФ в процессе их применения часто серьезно меняется вследствие даже незначительных изменений НК РФ. Следует провести анализ практики формирования и применения налоговой базы по НДС. Поэтому, нужно тщательнее прослеживать изменения законодательства, связанного с НДС.Так, были внесены изменения в статью 162 НК РФ, где из состава налоговой базы по НДС были исключены суммы авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг [15].Однако данная поправка не принесла никакого облегчения налогоплательщикам, поскольку обязанность по уплате НДС с сумм предоплаты все равно в НК РФ осталась: параллельно с данным законом были внесены поправки в пункт 1 статьи 154 НК РФ. В Кодексе была предусмотрена обязанность по исчислению налоговой базы в случае получения оплаты или частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг). Изначально складывалось ощущение, что с 2006 г. в части исчисления налоговой базы по НДС с сумм предоплаты ничего не изменилось. Однако изменение произошло и, с точки зрения налоговых последствий, очень серьезное.В первую очередь хочется исключить различные варианты толкования понятий «аванс» и «предварительная оплата». В практике применения НК РФ встречались судебные нормативно – правовые акты, в которых правоприменители находили данным понятиям специфические значения в налоговых правоотношениях. Однако Конституционный Суд достаточно четко высказался по вопросу квалификации понятия «аванс»: обязывает налогоплательщиков увеличивать налоговую базу налога на добавленную стоимость на те денежные суммы, которые ими получены авансом (в качестве предоплаты), то есть до момента фактической отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) покупателям [16]. Те денежные средства, которые получены налогоплательщиком после даты фактической отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) покупателям, не могут рассматриваться в качестве авансовых платежей, поскольку дата получения этих денежных средств следует за основной датой, относительно которой те или иные платежи рассматриваются в качестве авансовых, - датой фактической отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг).Необходимо отметить, что ранее в состав налоговой базы подлежали включению суммы авансовых платежей. В соответствии же с пунктом 1 статьи 154 НК РФ в состав налоговой базы включаются суммы частичной оплаты [1].Исходя из взаимосвязанного толкования положений статей 485-487 и 861-862 Гражданского Кодекса РФ, следует вывод, что под платежом понимается получение в счет оплаты денежных средств в наличной или безналичной форме. Поэтому при получении до 2006 г. в качестве предварительной оплаты любого имущества (имущественных прав) кроме денег, обязанность по начислению НДС отсутствовала. Новая же редакция НК РФ, сохранив идею о налогообложении авансовых поступлений, сделала перечень активов, поступающих в качестве таковых, открытым. Применительно и к ГК РФ, и к НК РФ под оплатой понимается прекращение обязательства любым способом. В соответствии со статьями ГК РФ по договору купли-продажи может быть предусмотрен способ оплаты приобретаемых товаров на условиях предварительной оплаты. Однако в соответствии со статьями ГК РФ любое обязательство, возникшее вследствие договорных отношений, может быть прекращено указанными способами. Статьей 408 ГК РФ среди таковых предусмотрен способ прекращения обязательства путем исполнения обязательства. Применительно к обязательству по предоплате таковое подлежит исполнению путем перечисления соответствующей суммы денежных средств. Вместе с тем статьей 409 ГК РФ прекращение обязательства возможно и путем предоставления отступного, в частности, когда обязательство покупателя по передаче денежных средств прекращается путем передачи им иного имущества [17]. Следует вывод, что продавцом по такой сделке получена частичная (а может быть и полная) оплата в счет предстоящих поставок товаров. Данные выводы в полной мере могут быть распространены и на правоотношения выполнения работ и оказания услуг. При получении предварительной оплаты, в том числе не денежным способом, у налогоплательщика возникает обязанность по исчислению налоговой базы по НДС в общеустановленном порядке. ФНС России приходит к аналогичному выводу [18]. Уплата налога может быть произведена исключительно денежными средствами, вследствие чего продавец, получив неденежную предоплату, вынужден изыскивать дополнительные финансовые источники для внесения в бюджет суммы НДС. Такой механизм неизбежно снижает рентабельность данных сделок.Отметим, что заключение договоров мены не решает данной проблемы, поскольку в соответствии со статьей 569 ГК РФ стороны договора могут передавать обмениваемые товары не одновременно, что приведет к тому, что у стороны, получающей встречное предоставление ранее своей отгрузки, также возникает событие по получению предоплаты. Данный вывод полностью согласуется с пунктом 2 статьи 567 ГК РФ, который распространяет на отношения мены положения ГК РФ о купле-продаже. Вместе с тем выход из сложившейся ситуации есть. Президиум ВАС РФ подчеркивает, что договор мены считается таковым только в том случае, если стороны обязуются произвести обмен товарами (вещами). Как только данная обязанность заменяется обязанностью по оплате товаров, взаимоотношения сторон регулируются положениями ГК РФ о купле-продаже [19]. Таким образом, задача продавца состоит в том, чтобы исключить обусловленность передаваемых товаров встречным предоставлением от покупателя других товаров. Данная проблема может быть решена путем заключения встречных договоров купли-продажи, предусматривающих различные сроки поставки. Поскольку данные договоры являются самостоятельными сделками, встречное движение товаров не может рассматриваться в качестве предварительной оплаты. В дальнейшем стороны могут прекратить взаимные обязательства, вытекающие из встречных договоров купли-продажи, любым способом, предусмотренным ГК РФ, в том числе путем проведения зачета взаимных требований. При осуществлении гражданско-правовых сделок подобным образом у налогоплательщика не возникает обязанности по исчислению НДС со стоимости товаров, поступивших ранее, чем состоялась отгрузка по встречному договору купли-продажи.Следующий вопрос – это вопрос отгрузки, точнее, когда такая отгрузка имеет место.