Методика и источники получения аудиторских доказательств

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Рыночные отношения в экономике России потребовали создания новых экономических институтов, регулирующих взаимоотношения различных субъектов предпринимательской деятельности, среди которых особое место занял институт аудита. Аудит представляет собой важный и сложный процесс для любого хозяйствующего субъекта. Каждый руководитель, который действительно заинтересован в развитии своей компании, не игнорирует аудит. Он охватывает все направления хозяйственной деятельности фирмы, а также позволяет избежать множества проблем. Даже самая, казалось бы, незначительная ошибка в налоговой или бухгалтерской документации способна негативно отразиться на деятельности компании. Поэтому аудиторская проверка необходима каждому серьезному предприятию, собственникам, кредиторам и другим пользоват ...

ОГЛАВЛЕНИЕ

ВВЕДЕНИЕ 4
1. Основные аспекты получения аудиторских доказательств 7
1.1. Сущность понятия аудиторские доказательства и их классификация 7
1.2. Методы оценки аудиторских доказательств 16
2. Описание способов получения аудиторских доказательств 19
2.1. Основные источники информации 19
2.2. Методика получения доказательств 20
2.3. Система тестов для получения информации 28
3. Аудиторские доказательства в страховой сфере 31
3.1. Аудиторские доказательства в РФ 31
3.2. Особенности текущего состояния 42
3.3. Основные направления совершенствования компании 53
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 53
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ 59

ВВЕДЕНИЕ

В условиях рыночной экономики значительное число пользователей при принятии управленческих решений опирается на финансовую отчетность как основной источник информации о финансовом состоянии и финансовых результатах деятельности определенного субъекта хозяйствования. Кризисные явления в экономике усилили существующую неудовлетворенность пользователей качеством этой информации: очень часто финансовые отчеты настолько искажены, что на их основе невозможно принимать обоснованные решения, адекватные реальной хозяйственной ситуации на предприятии. Поэтому проблема повышения доверия к финансовой отчетности на сегодняшний день является одной из важнейших.
Решению этой проблемы, как показывает мировой опыт, в значительной мере способствует внедрение и развитие аудита как современной формы независимого финансово-хозяйственного контроля. В процессе аудита исторической финансовой информации, прежде всего финансовой отчетности, аудиторы зачастую выявляют ошибки, которые влияют на доходы и расходы и, в целом, на финансовое состояние предприятия. Аудиторы, выдавая клиенту аудиторское заключение о полноте и достоверности финансовой отчетности, основываются на том, что выявленные в ходе аудита существенные ошибки прошлых периодов, свидетельствующие о недостоверности составленной финансовой отчетности, будут исправлены до ее публикации.
Рыночные отношения в экономике России потребовали необходимости создания новых экономических институтов, регулирующих взаимоотношения различных субъектов предпринимательской деятельности, среди которых особое место занял институт аудита. Ежегодная обязательная проверка ведения бухгалтерского учета и составления финансовой (бухгалтерской) отчетности организации, отвечающих определенным критериям, носит название обязательного аудита. Аудиторские проверки, главным образом, необходимы для собственников предприятия. Но также в некоторых случаях в них заинтересованы государственные органы, суды, прокуроры и следователи для подтверждения интересующей их финансовой отчетности, кредиторы и другие пользователи финансовой отчетности.
В соответствии с названием темы работы и вышеизложенным обоснованием ее актуальности, целью работы определяется следующее – проведение комплексного исследования концептуальных основ и анализа особенностей проведения аудиторской проверки на предприятиях, ведущих свою экономическую деятельность на территории РФ в общем, и специфики выявления и получения аудиторских доказательств, в частности. В силу этого перед работой стоят следующие задачи:
1. Представить методологические основы аудиторских доказательств. Для чего необходимо: - рассмотреть сущность аудиторских доказательств, - исследовать методы оценки таких доказательств.
2. Представить характеристику способов получения аудиторских доказательств. Для чего необходимо: - выявить основные источники информации, - раскрыть методику получения доказательств при проведении аудиторской проверки, - рассмотреть систему тестов для получения информации.
3. Представить на примере предприятий, занятых в страховой сфере, специфику получения аудиторских доказательств при проверке. Для чего необходимо: - изучить аудиторские доказательства в РФ, - исследовать особенности текущего состояния, - разработать рекомендации и предложить основные направления по совершенствованию деятельности компаний, занятых в страховой сфере.
Объектом исследования в данной работе является - система контроля и аудита на предприятиях, ведущих свою хозяйственно-экономическую деятельность в различных сферах. Предмет исследования – одна из составляющих процедур, проводимых при аудиторской проверке, в частности, аудиторские доказательства.
Степень изученности выбранной темы данной работы достаточно глубоко разработана специалистами данной сферы, тем не менее, стоит отметить, что до сих пор существует ряд проблем, по которым нет однозначного мнения, как в научной среде, так и на практике.
Методологической основой настоящего исследования являются общенаучные и частно-научные способы познания: диалектический, системный, функциональный, сравнительный, анализ и другие методы исследования.
Структура данной работы состоит из введения, трех глав, заключения и списка использованных источников, который представляет собой теоретическую и нормативно-эмпирическую основу исследования:
- научные источники. В основном, были использованы журналы, монографии, учебные пособия, так как они содержат наиболее четкие формулировки основных терминов и понятий, отражают последние изменения данной сферы.
- труды отечественных ученых и практиков по проблемам международного кредитования, внедрения новых подходов с целью оптимизации (Подольский В.И., Борисов А.Н., Кисилевич Т.И., Кочинев Ю.Ю., Макальская М.Л., Константинова С.Б., Пирожкова Н.А. и ряд других).
- законодательные акты и нормативно-правовые документы, регулирующие данную область в современных условиях международного, союзного и национального уровня.

- изучение фактов хозяйственной жизни и описание доказательств, выявленных в ходе проверки;
- оценка аудиторских доказательств;
- порядок отражения полученных результатов в аудиторском заключении.
Основные требования к аудиторским доказательствам состоят в том, что они должны быть достоверными, достаточными и своевременными.
Достоверность или надлежащий характер – это качественная оценка аудиторских доказательств, которая характеризует уместность и надежность выводов, лежащих в основе формирования мнения о достоверности бухгалтерской отчетности. Достаточность, т.е. количественная оценка аудиторских доказательств, зависящая от аудиторской оценки риска существенного искажения бухгалтерской отчетности (чем выше риск, тем больше требуется доказательств), а также от качества таких доказательств (чем выше их качество, тем меньше требуется доказательств). При этом необходимо учитывать, что большое количество аудиторских доказательств само по себе не компенсирует их низкое качество. Своевременность получения аудиторских доказательств прямо влияет на мнение аудитора. В случае отсутствия части доказательств на момент вынесения мнения о достоверности бухгалтерской отчетности может быть пересмотрен уровень аудиторского риска, а при поступлении аудиторских доказательств после предоставления аудиторского заключения существует вероятность пересмотра мнения о достоверности отчетности.
Проблема своевременности получения аудиторских доказательств, как правило, связана с получением ответов на запросы от контрагентов аудируемого экономического субъекта. В ходе аудита необходимо получить аудиторские доказательства, подтверждающие или не подтверждающие следующие предпосылки составления бухгалтерской отчетности. Под предпосылками составления бухгалтерской отчетности в соответствии с ФСАД №7 понимаются утверждения руководства аудируемого лица в явной или неявной форме по поводу признания, оценки и раскрытия в бухгалтерской отчетности объектов бухгалтерского учета.
Выделяют три группы предпосылок подготовки финансовой отчетности состав которых зависит от информации, подлежащей проверке аудитором.
1. Предпосылки составления бухгалтерской отчетности в отношении групп однотипных хозяйственных операций, событий и иных фактов хозяйственной жизни;
2. Предпосылки составления бухгалтерской отчетности в отношении остатков по счетам бухгалтерского учета на конец отчетного периода;
3. Предпосылки составления бухгалтерской отчетности в отношении представления и раскрытия информации.
Аудиторские доказательства могут быть получены в ходе про- ведения следующих аудиторских процедур: запрос, инспектирование, наблюдение, подтверждение, пересчет, повторное проведение, аналитические процедуры, либо их сочетания.
2.3. Система тестов для получения информации
Методы проведения аудиторских процедур не выделены в стандартах аудита, они разрабатываются аудиторскими фирмами самостоятельно и закрепляются внутрифирменными стандартами. Согласно ФСАД 7/2011, в ходе разработки тестов средств контроля и детальных тестов аудитор должен установить методы отбора элементов для тестирования, которое являлось бы эффективным для целей аудита.23 По нашему мнению, методы получения аудиторских доказательств определяются рядом факторов:
- репрезентативность совокупности для теста,
- монетарный или немонетарный критерий проверки,
- наличие специфических элементов (рис.1).
Тест специфических элементов основывается на понимании аудитором деятельности клиента и среды, в которой она осуществляется, и является предпочитаемым при выборе метода проверки по существу, так как учитывает наиболее рисковые элементы совокупности и требует наименьших трудовых затрат.
Тест нестатистической выборки применим при репрезентативной совокупности и однородных монетарных элементов, количество элементов для тестирования зависит от общего объема совокупности, оценки аудитором риска существенного искажения отчетности, допустимого искажения и количества элементов, проверенных тестированием специфических элементов. Популяция для теста «принять-отклонить» состоит из однородных элементов, по которым необходимо установить немонетарные характеристики (напр. процедуры подтверждения количества, периода признания в учет и др.), выявленная ошибка считается единичной и не экстраполируется на тестируемую совокупность.
В случае наличия специфических элементов, суммарный эффект тестирования которых не дает достаточно аудиторских доказательств возможно сочетание теста специфических элементов по монетарному признаку и метода нестатистической выборки, а также теста специфических элементов по немонетарному признаку и метода «принять-отклонить».
3. Аудиторские доказательства в страховой сфере
3.1. Аудиторские доказательства в РФ
Успех аудиторской проверки зависит в основном от профессионализма аудиторов и от применяемой методики проведения аудита.
Аудиторская проверка специфических объектов страховой деятельности
Аудит проводится в определенной логической последовательности. В обобщенном виде принято различать три основных этапа аудиторской проверки: первый - подготовка и планирование аудита; второй - рабочий этап, т.е. проведение аудиторской проверки (выполнение аудиторских процедур и оформление рабочих документов аудитора) и третий - заключительный этап аудиторской проверки (подготовка аудиторского заключения и письменной информации по итогам проведенного аудита).
Основные действия аудитора на каждом этапе аудита прописаны в федеральных правилах (стандартах) аудиторской деятельности, соблюдение которых позволяет в общих чертах судить о качестве проведенной аудиторской проверки. Правила (стандарты) аудиторской деятельности (ПСАД) - это единые требования к порядку осуществления аудиторской деятельности, оформлению и оценке качества аудита и сопутствующих ему услуг, а также к порядку подготовки аудиторского заключения. Федеральные ПСАД являются обязательными для аудиторских организаций, осуществляющих обязательный аудит, за исключением положений, в которых указано, что они имеют рекомендательный характер. В ПСАД определены требования к ходу проверки, к аудиторским заключениям, к доказательствам и т.п.
Унификация методики проведения аудита на базе соответствующих стандартов позволяет контролировать его качество. Уточним содержание понятий «методика» и «технология аудита».
Методика аудита
Методика аудита - система целевых, конкретных и последовательных приемов и способов организации проведения аудиторской проверки. Методика аудиторской проверки предполагает последовательность и основные этапы ее проведения; определение источников получения информации, необходимой для подготовки аудиторского заключения; отбор и последовательность применения аналитических процедур с целью выбора аудиторских доказательств и их отражения в аудиторских документах.
Методику аудиторской проверки подразделяют на методы организации проверок (сплошная, выборочная, целевая, экспертная, комплексная) и методы ее проведения (фактическая, подтверждение, обследование, наблюдение, опрос, аналитические тесты и т.д.).
Технология аудита
Технология аудита - инструментарий, используемый при проведении аудиторской проверки, последовательность проведения аудита с указанием основных аналитических процедур и методов получения аудиторских доказательств, источников информации и методов ее обработки, исполнителей отдельных работ и оформления аудиторских документов.
Существенная часть технологии аудиторских проверок - составление общего плана и программы аудита. При детальной проработке вопросов программы аудиторской проверки технология ее проведения расписывается достаточно подробно. Чаще всего она является ноу-хау аудиторской фирмы и формируется как документ внутрифирменного регулирования аудита, который остается у аудитора.
В программе аудита указываются аудиторские процедуры, состав аудиторских доказательств, информационные данные, а также определяются требования к квалификации специалистов, которые должны проводить проверку конкретных операций; обосновывается аудиторская выборка; рассчитывается трудоемкость работ и необходимая численность работников для выполнения работ в предельные сроки. Важной частью технологии проведения аудита является обоснование состава аудиторских документов, Т.е. формы завершения отдельных этапов проверок, порядка их обсуждения и согласования с целью включения в аудиторские отчеты и в конечном итоге - в аудиторское заключение.
Технология аудита в большей мере связана с использованием аналитических процедур. Чем более широко в аудиторской проверке представлены аналитические процедуры, тем надежнее и полнее состав аудиторских документов. Технология аудиторских проверок, учитывающая специфику проверяемого хозяйствующего субъекта, определяется в виде частных, конкретных методик аудиторских проверок.
Методика аудита приоритетно должна учитывать требования федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности, а технология аудита, основываясь на его методике, разрабатывается на основе внутрифирменных аудиторских стандартов, учитывающих подходы конкретной аудиторской организации к особенностям аудируемого лица.
Экспертиза деятельности страховой организации
Основой деятельности страховых организаций является оказание услуг страхователям по защите их рисков. При наличии страховых отношений возникает потребность в страховом аудите. Аудиторская организация (аудитор) — независимое, компетентное лицо, которое проводит экспертизу показателей годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности страховщика в интересах страхователей.
Деятельность страховой компании ведется в нескольких направлениях, среди которых выделяются:
осуществление страховых операций;
инвестирование финансовых ресурсов ;
осуществление таких прочих операций, как ведение расчетов с бюджетом и другими контрагентами, спонсорство, консультации и т.д.
Страховая деятельность является лицензируемым видом деятельности. При этом в лицензиях указываются конкретные виды страхования, которые страховщик вправе осуществлять. Лицензии выдаются на проведение добровольного и обязательного страхования, имущественного страхования, страхования ответственности, перестрахования. В приложении к лицензии указываются виды страхования в соответствии с классификацией по объектам страхования и видам страховых рисков.
Инвестиционная деятельность проводится путем вложения части временно свободных средств резервного страхового фонда в недвижимое имущество, валютные ценности, ценные бумаги, депозиты и др. Порядок размещения страховых резервов регулируется правилами размещения страховщиками страховых резервов. При знакомстве с инвестиционной деятельностью страховщика определяют основные направления вложений, уровень их риска и доходность.
При знакомстве с деятельностью страховой организации аудитор должен оценить целесообразность привлечения дополнительных специалистов в качестве экспертов (актуариев, программистов, юристов, оценщиков и др.). Порядок привлечения к работе экспертов регламентирован Федеральным правилом (стандартом) «Использование работы эксперта в аудите». С целью получения наиболее глубоких знаний о деятельности страховщика аудитор применяет аналитические процедуры, выявляющие существенные отклонения от различного рода базовых показателей.
Проведя предварительную экспертизу деятельности страховщика и выявив отсутствие ограничений на проведение аудита, аудиторская организация предварительно планирует:
объем и сроки предстоящей проверки;
аудиторскую группу (количество и состав);
оценку аудиторского риска и его составляющих;
способы получения аудиторских доказательств;
виды аналитических процедур;
оценку допущения непрерывности деятельности страховщика и др.
Полученную информацию о деятельности страховщика аудитор документирует в соответствии с Федеральным правилом (стандартом) № 2 «Документирование аудита».
На этапе подготовки договора согласовываются сроки проведения проверки, стоимость оказываемых услуг, форма и порядок оплаты. Договор следует заключать, руководствуясь Федеральным правилом (стандартом) № 12 «Согласование условий проведения аудита».
Следует обратить внимание на то, что аудит в страховых организациях носит обязательный характер, установленный законодательно. Процедура проведения аудита в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности достаточно ясна: существуют законодательно установленные требования проведения обязательного ежегодного аудита, нормативная база (хотя зачастую и несовершенная) ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности, действует федеральный закон, регулирующий аудиторскую деятельность в России.
Подготовка общего плана и программы аудита
Основные вопросы проведения аудиторской проверки в страховой компании определяются в общем плане и в программе. Составляя программу аудита страховых организаций, следует выделять наряду с общими основные, специфические проверки:
законности деятельности ;
договоров страхования и их соответствия правилам страхования и требованиям российского законодательства;
правильности операций по учету страховых премий (взносов) и страховых выплат;
операций перестрахования ;
правильности формирования и отражения в учете страховых резервов ;
правильности составления и достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности страховой компании.
Методика проведения аудита обеспечивает следующие цели:
повышение качества аудиторской проверки;
грамотное планирование действий аудиторов в случае нестандартных ситуаций, а также в выборе эффективных аудиторских процедур;
защита аудиторов в случае арбитражных процессов и др.
Для реализации целей аудиторской проверки необходимо последовательное выполнение намеченных этапов проведения аудита. Известные зарубежные специалисты в области аудита Э. Аренс, Д. Лоббек, Д. Рой и другие определяют следующие этапы аудита:
начальная стадия (предполагает планирование аудита, предварительную оценку материальности (существенности) и аудиторский риск на основе аналитического обзора данных отчетности организации);
оценка системы внутреннего контроля (на данном этапе определяются аудиторские процедуры для объективной проверки и оценки системы внутреннего контроля);
проведение выборочного аудита (предполагает аудиторскую проверку оборотов и остатков по счетам бухгалтерского учета с выборкой по количественному признаку);
завершение аудиторской проверки (составляется аудиторское заключение и представляется клиенту).
Российские специалисты в области аудита Ю.А. Данилевский и С.М. Шапигузов выделяют такие этапы аудита: планирование, сбор аудиторских доказательств, завершение аудита.
В.И. Подольский, В.В. Скобара, Н.П. Барышников и другие выделяют также несколько этапов аудиторской проверки: договорная работа, подготовка и планирование аудиторской проверки, исследование в аудите, проведение аудиторской проверки, заключительная стадия (отчет и заключение аудитора).
Таким образом, анализ подходов к методике проведения аудита в экономической литературе (зарубежной и отечественной) не позволяет сделать однозначный вывод об основных этапах проведения аудита. Исходя из этого представляется целесообразным выделить три основных этапа проведения аудиторской проверки:
подготовка и планирование аудиторской проверки;
проведение аудиторской проверки (выполнение аудиторских процедур и оформление рабочих документов аудитора);
заключительный этап аудиторской проверки (подготовка аудиторского заключения и письменной информации по итогам проведенного аудита).
Рассмотрим методику и организацию аудита по ее основным этапам.
Этап подготовки аудиторской проверки страховщика
Организация проведения аудита начинается с подготовки и планирования проверки. Рынок аудиторских услуг в нашей стране достаточно насыщен, поэтому для организации представляется широкий выбор аудиторов и аудиторских фирм, которые могли бы оказать необходимый комплекс услуг на приемлемых условиях. В настоящее время организации для выбора аудиторской фирмы широко используют конкурсную основу. Вместе с тем существует и традиционный порядок.
Остановив свой выбор на конкретной аудиторской фирме (аудиторе), потенциальный клиент направляет в аудиторскую фирму письмо (оферту) с просьбой рассмотреть вопрос о проведении аудиторской проверки. Аудиторская фирма должна рассмотреть письмо и выразить согласие на оказание таких услуг либо дать мотивированный отказ. При получении предложения аудиторская фирма оценивает свои возможности и в случае согласия посылает организации (потенциальному клиенту) письмо-обязательство о согласии на проведение аудиторской проверки.
В случае невозможности принять предложение аудиторская фирма должна подготовить письмо, содержащее мотивированный отказ. Построение подобным образом взаимоотношений между организациями представляется вполне этичным и правомерным, потому что стороны, желающие вступить в деловые отношения, должны представлять себе возможности и предварительные условия делового сотрудничества.
Жесткие рекомендации по составлению письма-обязательства отсутствуют, но его рекомендуется составлять в соответствии с Правилом (стандартом) аудиторской деятельности в России «Письмо-обязательство аудиторской организации о согласии на проведение аудита».
При достижении между аудиторской организацией и организацией-клиентом договоренности на проведение аудита составляется договор на оказание аудиторских услуг. Согласно ГК РФ (ст. 779) договор на проведение аудита относится к договорам возмездного оказания услуг. Общие положения такого договора достаточно определенно сформулированы законодательством и Федеральным правилом (стандартом) №12 «Согласование условий проведения аудита».
Важными моментами при заключении договора являются точная формулировка прав, обязанностей, ответственности сторон, а также определение стоимости услуг и порядка расчетов.
После подписания договоров руководитель аудиторской организации издает приказ о проведении аудиторской проверки на конкретном предприятии и назначает для проведения аудита группу аудиторов и ее руководителя.
Для качественного проведения аудиторской проверки и в установленные договором сроки руководитель группы составляет общий план предстоящих работ. При планировании аудита устанавливаются объем работ; время, необходимое для проверки; привлекаемый состав аудиторов; перечень аудиторских процедур и др.
Планирование аудиторской проверки следует осуществлять в соответствии с Федеральным правилом (стандартом) № 3 «Планирование аудита». План проведения аудита должен быть оформлен в виде отдельного документа и в дальнейшем может корректироваться и уточняться.
На основе общего плана аудиторы могут составлять программу аудита, в которой указываются основные участки работы; разделы бухгалтерского учета, подлежащие проверке; процедуры; характер проверки на каждом участке (сплошной, выборочный); закрепленные специалисты; сроки выполнения работ; порядок оформления рабочих документов и др. По существу программа является детальным развитием общего плана.
Этап проведения аудиторской проверки страховщика
На данном этапе проверки проводятся аудиторские процедуры, подготавливаются аудиторские доказательства, документы аудита, собираются данные для подготовки письменной информации и аудиторского заключения.
В ходе проверки аудитору нужно собрать исчерпывающие доказательства для составления объективного заключения о достоверности бухгалтерской отчетности. Аудиторские доказательства представляют объем информации, полученной аудитором в ходе проверки, достаточный для формулирования объективного заключения о достоверности бухгалтерской отчетности клиента. Это документы (их копии) бухгалтерского учета, свидетельства от третьих лиц, письменные показания и др.
Количество информации, необходимой для аудиторских доказательств, жестко не регламентируется. Аудитор на основе своего профессионального опыта и Федерального правила (стандарта) №5 «Аудиторские доказательства» самостоятельно определяет необходимый объем информации, достаточный для выражения своего мнения о достоверности бухгалтерской отчетности во всех существенных аспектах.