Аудит выбытия основных средств

Курсовая работа на тему:

«Аудит выбытия основных средств»

Содержание

Введение

Главной целью аудита является обеспечение контроля за достоверностью информации, отражаемой в бухгалтерской отчетности. За последние годы в бухгалтерском учете произошли существенные изменения, обусловленные сближением российских форм и методов учета с международными и разработкой собственных учетных стандартов, отвечающих международным требованиям. Для многих бухгалтеров эти изменения непонятны и поэтому нежеланны. Адаптация к новым условиям могла бы протекать намного легче при участии и поддержке аудиторов.

Среди проблем, выдвинутых практикой перехода к рыночной экономике, особую актуальность приобретают оценка основных средств и их отражение в бухгалтерском балансе, а также методы алгоритмизации.

Точность показателей объема, состояния и движения основных средств, а в известной мере и точность их качественной характеристики во многом зависит от того, на сколько правильно и достоверно проведена их оценка, имея в виду то, что неправильная оценка основных средств может не только исказить общую картину, но и вызвать:

• неточное исчисление амортизации, а отсюда себестоимости и отпускных цен продукции (работ, услуг), следовательно, доходности, рентабельности и прибыли;

• искажение сумм причитающегося налога как с имущества, так и с прибыли;

• неправильное отражение в бухгалтерском балансе соотношения основных и оборотных средств;

• неверное исчисление ряда технико-экономических показателей, характеризующих использование основных средств: износ, коэффициенты выбытия и поступления, широко применяемые показатели эффективности: фондоотдача, фондоемкость и фондовооруженность, неверно будет исчисляться и эффективность капитальных вложений.

Своевременное проведение аудиторской проверки правильности учета, налогообложения и использования основных средств позволит избежать многих неприятностей.

Особенно важно проведение аудиторской проверки основных средств на промышленных предприятиях, где на долю основных средств приходится значительная часть всего имущества предприятия. Такие предприятия имеют огромные производственные площади, множество техники, оборудования, различных сооружений.

1. Основные виды выбытия основных средств

Процесс движения основных средств в организации состоит из трех основных стадий:

• стадии поступления основных средств в организацию;

• стадии эксплуатации основных средств в организации;

• стадии выбытия основных средств из организации.

На первой стадии производятся принятие основных средств к учету на основе первичных учетных документов и их стоимостная оценка.

На стадии эксплуатации основные средства используются в производственном процecce, в результате чего изнашиваются и постепенно теряют свою стоимость. Постепенно теряемая стоимость основных средств по мере их износа переносится на себестоимость изготовленной продукции.

На стадии эксплуатации основных средств может происходить восстановление основ­ах средств, их внутреннее перемещение в организации, переоценка основных средств и др. Установление основных средств может осуществляться посредством ремонта, модернизации и реконструкции.

На стадии выбытия основные средства, неспособные приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, подлежат списанию с бухгалтерского учета. Выбытие основных средств из организации может происходить по различным причи­нам, основными из которых являются:

• списание основных средств из-за морального и физического износа;

• ликвидация основных средств при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях;

• продажа (реализация) основных средств;

• передача основных средств в счет вклада в уставный (складочный) капитал друга организаций;

• безвозмездная передача основных средств другим юридическим и физическим лицам;

• передача основных средств в обмен на другое имущество;

• недостача и порча основных средств, выявленные при проведении инвентаризации активов и обязательств;

• передача основных средств в счет вклада по договору простого товарищества;
  (совместной деятельности);

• частичная ликвидация основных средств при выполнении работ по реконструкции и др.

Информационная база, используемая аудитором при проверке основных средств, включает:

• основные нормативные документы, регулирующие вопросы организации бухгалтерского учета и налогообложения операций с основными средствами;

• приказ об учетной политике организации;

• приказ об учетной политике для целей налогообложения;

• первичные документы по отражению операций по капиталь­ным вложениям и по основным средствам;

• регистры синтетического и аналитического учета капиталь­ных вложений и движения основных средств, используемые в орга­низации;

• бухгалтерскую отчетность.

К основным нормативным документам относят:

• Федеральный закон «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ от 21.11.1996 г.;

• Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (приказ Минфина РФ № 34н от 29.07.1998 г.);

• План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной де­ятельности организаций и инструкция по его применению (при­каз Минфина РФ № 94н от 31.10.2000 г.);

• Методические указания по инвентаризации имущества и финан­совых обязательств (приказ Минфина РФ № 49 от 13.06.1995 г.);

• Единые нормы амортизационных отчислений на полное восста­новление основных фондов народного хозяйства СССР (Поста­новление Совета Министров СССР № 1072 от 22.10.1990 г.);'

• О классификации основных средств, включаемых в амортизацион­ные группы (Постановление Правительства РФ № 1 от 01.01.2002 г.);

• Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 (приказ Минфина РФ № 26н от 30.03.2001 г.);

• Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств (приказ Минфина РФ № 91н от 13.10.2003 г.);

• Унифицированные формы первичной учетной документации по учету основных средств (постановление Госкомстата РФ № 7 от 21.01.2003 г.);

• Об определении понятий нового строительства, расширения, реконструкции и технического перевооружения действующих предприятий (письмо Госплана СССР № НБ-36-Д, Госстроя СССР № 23-Д, Стройбанка СССР № 144, ЦСУ СССР № 6-14 от 08.05.1984 г.);

• Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-94 (постановление Госстандарта РФ № 359 от 26.12.1994 г.).

Приказ об учетной политике организации

Начиная проверку, аудитору необходимо ознакомиться с вопро­сами методологии бухгалтерского учета основных средств. В ча­стности, необходимо установить:

• выбранные способы начисления амортизации по основным средствам;

• порядок отражения затрат на ремонт основных средств;

• предусмотрено ли проведение переоценки основных средств на 1 января отчетного года;

• сроки проведения инвентаризации основных средств;

• перечень счетов и субсчетов по рабочему плану счетов, ис­пользуемых для отражения операций по учету основных средств;

• порядок признания арендных платежей в качестве доходов.

По приказу об учетной политике для целей налогообложения аудитор знакомится с вопросами налогового учета:

• установлением понижающих коэффициентов начисления амортизации;

• выбранного способа начисления амортизации основных средств;

• утвержденными формами аналитических регистров налого­вого учета по учету операций с основными средствами.

Регистры синтетического и аналитического учета основных средств

Виды и формы учетных регистров, используемые для отражения хозяйственных операций по учету основных средств и привлекае­мых аудитором для проведения проверки, зависят от применяемых форм счетоводства. К ним относятся регистры синтетического учета по счетам 01 «Основные средства», 02 «Амортизация основных средств», 07 «Оборудование к установке», 08 «Вложения во внеобо­ротные активы»; оборотные ведомости по счетам синтетического и аналитического учета, сальдовые ведомости.

Первичные документы по учету капитальных вложений и основных средств

Операции по учету движения основных средств и капитальных вложений оформляются, как правило, типовыми унифицированны­ми формами первичной документации, а в отдельных случаях пер­вичными документами, разработанными организацией и утвержден­ными приказом по учетной политике. К ним относят:

• ОС-1 «Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кро­ме зданий, сооружений)»;

• ОС- 1а «Акт о приеме-передаче здания (сооружения)»;

• ОС-1б «Акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений)»;

• ОС-2 «Накладная на внутреннее перемещение объектов основ­ных средств»;

• ОС-3 «Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструиро­ванных, модернизированных объектов основных средств»;

• ОС-4 «Акт о списании объекта основных средств (кроме авто­транспортных средств)»;

• ОС-4а «Акт о списании автотранспортных средств»;

• ОС-4б «Акт о списании групп объектов основных средств (кро­ме автотранспортных средств)»;

• ОС-6 «Инвентарная карточка учета объекта основных средств»;

• ОС-6а «Инвентарная карточка группового учета объектов ос­новных средств»;

• ОС-6б «Инвентарная книга учета объектов основных средств»;

• ОС-14 «Акт о приеме (поступлении) оборудования»;

• ОС-15 «Акт приемки-передачи оборудования в монтаж»;

• ОС-16 «Акт о выявленных дефектах оборудования».

Бухгалтерская отчетность

Бухгалтерская отчетность, используемая аудитором, включает: бухгалтерский баланс (ф. № 1), приложение к бухгалтерскому ба­лансу (ф. № 5) и пояснительную записку.

В «Бухгалтерском балансе» (ф. № I) основные средства, при­надлежащие организации на праве собственности оперативного управления и хозяйственного ведения, представлены в разделе 1 «Внеоборотные активы» по статье «Основные средства» (стро­ка 120). Основные средства показываются в балансе в оценке НЕТТО — по остаточной стоимости (за исключением объектов ос­новных средств, по которым в соответствии с установленным по­рядком погашение стоимости не производится).

Незавершенные капитальные вложения отражаются в балансе по строке 130 «Незавершенное строительство» по фактическим за­тратам для застройщика (инвестора).

В «Приложении к бухгалтерскому балансу» (ф. № 5) раскрыва­ются данные о:

• наличии на начало и конец отчетного периода и движении в течение отчетного периода отдельных видов основных средств; основные средства показываются по первоначальной (восстановитель­ной) стоимости;

• суммах начисленной амортизации на начало и конец отчет­ного периода по всем основным средствам, а также по отдельным группам: здания и сооружения; машины, оборудование; транспорт­ные средства; другое;

• наличии на начало и конец отчетного периода основных средств, переданных в аренду, как в целом, так и по отдельным ви­дам (здания, сооружения);

• наличии на начало и конец отчетного периода основных средств, переведенных на консервацию;

• наличии на начало и конец отчетного периода объектов ос­новных средств, полученных в аренду в целом и по отдельным ви­дам:

• стоимости объектов недвижимости на начало и конец года, которые приняты в эксплуатацию и находящиеся в процессе госу­дарственной регистрации;

• результатах от переоценки объектов основных средств;

• изменении стоимости объектов основных средств в резуль­тате достройки, дооборудования, реконструкции, частичной ликви­дации.

В пояснительной записке, исходя из Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), раскрывается ин­формация о:

• принятых организацией сроках полезного использования объектов основных средств (по основным группам):

• объектах основных средств, стоимость которых не погаша­ется:

• способах начисления в бухгалтерском учете амортизацион­ных отчислений по объектам основных средств:

• стоимости основных средств, по которым амортизация не начисляется:

• способах оценки объектов основных средств, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами.

2. Внутрихозяйственный риск контроля основных средств и оценка аудиторского риска при проверке операций с основными средствами

Риск аудитора (аудиторский риск) означает вероятность того, что бухгалтерская отчетность экономического субъекта может содержать невыявленные существенные ошибки и (или) искажения после подтверждения ее достоверности, или признать, что она содержит существенные искажения, когда на самом деле таких искажений в бухгалтерской отчетности нет.

Аудиторский риск состоит из трех компонентов:

1. внутрихозяйственный риск;

2. риск средств контроля;

3. риск необнаружения.

Аудитор обязан изучать эти риски в ходе работы, оценивать их и документировать результаты оценки. При оценке рисков аудитор обязан использовать не менее трех следующих градаций: высокий, средний, низкий (возможно применение большего количества градаций).

Внутрихозяйственный риск характеризует степень подверженности существенным нарушениям счетов бухгалтерского учета, статей баланса однотипных групп хозяйственных операций и отчетности в целом у проверяемого экономического субъекта.

При планировании проверки аудитор обязан учесть факторы, которые могут вызвать существенные искажения бухгалтерской отчетности. На основе анализа того, какое значение уровня существенности принимает аудитор для проверки и каковы особенности остатков и оборотов по счетам бухгалтерского учета, аудитор обязан решить, какие статьи учета он будет изучать особенно внимательно и в каких случаях будет применять аудиторскую выборку и (или) аналитические процедуры, чтобы снизить общий аудиторский риск до приемлемо низкого уровня.

После сбора и оценки первоначальной информации и предварительного суждения об уровне существенности показателей и эффективности внутреннего контроля аудитору важно оценить приемлемую степень риска суммированием всех выявленных рисков и данных о соответствующих контрольных процедурах, учитывая различные аспекты эффективности проверки.

Проведением аналитических процедур аудиторская организация должна выявить области, значимые для аудита. Сложность, объем и сроки проведения аналитических процедур следует варьировать в зависимости от объема и сложности данных бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

При выборе необходимых аудиторских процедур предпочтение должно отдаваться тем процедурам, которые в наибольшей степени позволяют выявить возможные ошибки. По характеру эти процедуры можно подразделить на тесты, позволяющие определить эффективность систем внутреннего контроля, и на тесты, выявляющие ошибки по счетам и регистрам (аналитические процедуры). Аналитические процедуры могут быть использованы как для проверки остатков по отдельным бухгалтерским счетам, так и для оценки финансовой отчетности предприятия в целом. Аналитические процедуры могут приемлемы, когда они подтверждаются другими процедурами, например, сравнение с предыдущими периодами и выявление тенденций.

Результаты проводимых аудиторских организацией процедур при подготовке общего плана и программы следует детально документировать, так как эти результаты являются основанием для планирования аудита и могут использоваться в течение всего процесса аудита.

Аудит операций по учёту выбытия основных средств всегда связан с риском двух видов: предпринимательским и аудиторским.

Предпринимательский риск означает, что аудитор может полностью или частично не получить оплату за выполненную работу независимо от ее результата из-за конфликта с клиентом или к нему могут быть применены штрафные санкции. Он определяется рядом факторов: конкурентоспособностью аудитора, финансовым состоянием клиента, характером операции клиента, компетентностью администрации и учетного персонала. К финансовым потерям в виде штрафов, а также к подрыву деловой репутации аудитора может привести и выдача недоброкачественного аудиторского заключения.

Аудиторский риск связан с субъективностью действий аудитора при проверке отчетности. Его величина всегда находится в пределах от 0 до 1. Если аудитор определяет меньший уровень аудиторского риска, то, следовательно, он должен быть уверен в том, что в учете и отчетности нет существенных ошибок. Нулевой риск означает полную уверенность аудитора в достоверности показателей учета и отчетности по выбытию основных средств. Однако аудитор не должен гарантировать полное отсутствие существенных ошибок у клиента.

Существует два основных метода оценки аудиторского риска:

1. Оценочный (интуитивный) метод заключается в том, что аудитор исходя из своего опыта и знания клиента, бесед с сотрудниками администрации определяет аудиторский риск на основании ведения учета и отчетности в целом и отдельных групп операций как высокий, вероятный и маловероятный и использует эту оценку в планировании аудита. Данный метод наиболее широко применяется российскими аудиторами.

2. Количественный (расчетный) метод предполагает количественный расчет различных факторных моделей аудиторского риска. Наиболее простая из них имеет вид:

ПАР = ВР * РК * РН,

где ПАР – приемлемый аудиторский риск – относительная величина, отражающая суждение аудитора о приемлемой вероятности наличия в финансовой отчетности существенных ошибок после завершения аудита и выдачи клиенту безусловно положительного заключения;

ВР – внутрихозяйственный (чистый) риск, характеризующий вероятность появления в учете и отчетности в целом существенных ошибок до того, как они будут выявлены средствами системы внутреннего контроля клиента;

РК – риск как средство контроля, выражающий вероятность пропуска (невыявления) существенных ошибок системой бухгалтерского учета и системой внутреннего контроля;

РН – риск необнаружения (процедурный), устанавливающий вероятность невыявления в процессе проведения проверки существенных ошибок.

Приведенная модель может рассматриваться в качестве основы планирования аудита, так как позволяет понять скорее количественную, чем качественную взаимосвязь отдельных составляющих аудиторского риска и оценить объем предстоящей работы.

3. Типичные ошибки на участке

Под ошибкой (искажением, отклонением) будем понимать невер­ное формирование информации работниками проверяемого эконо­мического субъекта. Ошибки могут являться следствием нарушения требований законодательных и нормативных актов Российской Фе­дерации (кодексов, законов, указов Президента РФ, постановлений Правительства РФ, приказов и положений министерств и т. д.), а так­же могут быть следствием массы иных причин (например, слабых зна­ний правил арифметики).

Ошибки разнообразны, но во многом бывают типичными. Класси­фицировать их можно но разным признакам.

По причине их возникновения ошибки можно разделить на:

• непреднамеренные;

• преднамеренные.

Непреднамеренные ошибки возникают вследствие недостаточной квалификации работников бухгалтерии, их недосмотра, рассеянности, забывчивости, невнимательности и т. д.

Преднамеренные ошибки (их чаще называют искажениями) явля­ются результатом действия (или бездействия) работников бухгалте­рии, направленного на достижение какой-либо цели. Цель может быть корыстной (например, получение бухгалтером премии, зависящей от финансового показателя организации), либо не содержащей личной корысти (например, изменение в лучшую сторону финансовых пока­зателей организации для получения кредита в банке). Следует отме­тить, что правовую оценку совершенных ошибок (преднамеренность, наличие корысти) вправе давать только уполномоченный на то орган (ведущий дело следователь, прокурор, суд). Аудитор, анализируя учет­ные и отчетные документы организации и обнаружив ошибки, не впра­ве квалифицировать их как преднамеренные или корыстные. Вместе с тем, если у аудитора возникает сомнение в непреднамеренности об­наруженных им ошибок, то аудитору следует поставить об этом в из­вестность руководство (собственников) проверяемого субъекта.

По месту возникновения ошибки можно подразделить на:

• ошибки в первичных документах;

• ошибки в учетных регистрах;

• ошибки в бухгалтерской отчетности;

• ошибки в налоговых декларациях;

• ошибки в системных документах.

К первичным документам предприятия в разрезе выбранной темы относятся платежные поручения, кассовые документы (приходные и рас­ходные ордера), счета, счета-фактуры, накладные, доверенности, аван­совые отчеты с прилагаемыми документами, акты о выполнении работ. Требо­вания к составлению, форме, объему и содержанию первичных доку­ментов установлены Законом РФ № 129-ФЗ от 21.11.1996 г. (в ред. от 23.07.1998 г.) «О бухгалтерском учете», Положением по ведению бух­галтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (приказ Минфина РФ.№ 34н от 29.07.1998 г. в ред. от 24.03.2000 г.), альбомами унифи­цированных форм Госкомстата РФ, другими нормативными актами.

К учетным регистрам относятся Главная книга, книга покупок, журналы-ордера, ведомости по счетам, шахматные ведомости. Требования к составлению и ведению учет­ных регистров установлены Законом РФ № 129-ФЗ от 21.11.1996 г. (в ред. от 23.07.1998 г.) «О бухгалтерском учете», Положением по ве­дению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Россий­ской Федерации (приказ Минфина РФ № 34н от 29.07.1998 г. в ред. от 24.03.2000 г.), Постановлением Правительства Российской Феде рации № 914 от 02.12.2000 г. (в ред. от 15.03.2001 г.), другими нормативными актами.

К бухгалтерской отчетности (предоставляемой аудитору) относят­ся бухгалтерский баланс. Требования к составлению бухгалтер­ской отчетности установлены Законом РФ от 21.11.1996 г. (в ред. от 23.07.1998 г.) «О бухгалтерском учете» и Положением по ведению бух­галтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (приказ Минфина РФ от 29.07.1998 г. в ред. от 24.03.2000 г. № 34н). Состав, содержание, формы и методические основы формирования бухгалтерской отчетности установлены Положением по бухгалтер­скому учету «Бухгалтерская отчетность организаций» (ПБУ 4/99), утвержденным приказом Минфина РФ № 43н от 06.07.1999 г.

В ходе хозяйственной деятельности любая организация составляет и использует ряд документов, которые не являются первичными (по­скольку составляются не в соответствии с требованиями Закона РФ «О бухгалтерском учете», а в соответствии с требованиями иных зако­нодательных актов) и не относятся непосредственно к учетным или от­четным, но являются той системной основой, которая используется при формировании первичных, учетных, отчетных и на­логовых документов. Такие документы будем называть системными. К системным документам относятся гражданско-правовые договоры с физическими и юридиче­скими лицами, акты инвентаризации и некоторые другие документы. Требования к составлению, форме, содержанию системных документов установлены Гражданским кодексом РФ, Ко­дексом законов о труде, федеральными законами, нормативными актами Минфина РФ и других министерств.

По распределению в бухгалтерской информации ошибки могут быть:

• случайными;

• систематическими.

Среди наиболее распространенных ошибок на участке значатся:

• Несоответствие формы документа установленной, отсутствие необходимых реквизитов;

• Несоответствие дат в первичных документах и учётных регистрах;

• Неверное отражение валютного курса;

• Неверное отражение суммы НДС;

• Неверная переоценка основных средств;

• Неверная оценка объектов основных средств при заключении договора мены;

Случайные ошибки возникают вследствие недосмотра, рассеянно­сти, забывчивости, невнимательности работников бухгалтерии. Причиной систематических оши­бок чаще всего бывает неправильное понимание (непонимание) бух­галтером каких-либо правил учета, налогообложения, составления отчетности. Другой причиной систематических ошибок может быть давление на работни­ков бухгалтерии со стороны руководства. Систематические ошибки распределены в бух­галтерской информации определенным образом, соответствующим причинам их появления.

Ошибки, перечисленные в приведенных выше классификациях, при их появлении искажают бухгалтерскую отчетность. Но кроме своего «непосредственного» негативного воздействия на отчетную информа­цию многие ошибки влекут за собой последствия, которые могут про­явиться в последующих отчетных периодах и существенным образом ухудшить финансовое состояние организации. Более того, некоторые ошибки (например, отсутствие регистра аналитического учета) во­обще не искажают бухгалтерскую отчетность, но в будущем могут вы­звать негативные последствия. Аналогичным образом некоторые на­рушения действующих в Российской Федерации законодательных и нормативных актов (например, нарушение срока постановки на учет в налоговом органе) не порождают ошибок в учете и отчетности, но так­же влекут за собой неприятные для предприятия последствия в буду­щем. Как правило классификация таких ошибок приведена в НК РФ, ГК РФ, КоАП РФ (иногда и условиями договоров) и сразу же приведены санкции по отношению к предприятию – в основном, это штрафы. В случае возникновения крупных преднамеренных ошибок, также возможны последствия в виде санкций, предусмотренных УК РФ для директора и главного бухгалтера.

4. Применение аудиторских стандартов при проверке выбытия основных средств

В ряду документов, регулирующих аудиторскую деятельность, на осо­бом месте находятся стандарты аудита.

В настоящее время существуют аудиторские стандарты нескольких уровней:

• международные;

• национальные;

• внутренние (стандарты общественных аудиторских организаций и стандарты аудиторских фирм – внутрифирменные стандарты).

Стандарты обеспечивают:

• единство принципов аудита — единство требований к качеству и надежности;

• унификацию аудита в вопросах методологии;

• единство подходов к проведению аудита и к составлению ауди­торской отчетности.

Благодаря этому при соблюдении аудиторских стандартов:

• могут быть получены определенные гарантии качества подготов­ки аудиторов и проведения аудита;

• может быть обеспечен определенный уровень надежности ре­зультатов аудиторской проверки;

• облегчено внедрение в практику работы аудиторов новых науч­ных достижений;

• обеспечена связь отдельных элементов процесса аудиторской проверки;

• обеспечена возможность контроля качества работы аудитора;

• может быть создан достойный общественный имидж профессии аудитора.

Международные стандарты аудита (МСА) призваны унифициро­вать подход к аудиту в международном масштабе и содействовать раз­витию аудита в странах, где уровень профессионализма ниже обще­мирового.

МСА не являются нормативными документами и имеют рекомен­дательный характер. Разработкой их занимается Международный ко­митет по аудиторской практике (IAPC), действующий в рамках Меж­дународной федерации бухгалтеров (IFAC).

Всего комитетом определено 11 объектов стандартизации, каждому из которых выделено 100 номеров для возможных стандартов: № 100 - 199 - «Вводные замечания», № 200-299 - «Ответственность», № 300-399 - «Планирование», № 400-499 - «Внутренний контроль», № 500-599 - «Аудиторские доказательства», № 600-699 - «Использование работы других», № 700-799 - «Выводы и отчеты в аудите», № 800-899 - «Специализированные области», № 900-999 - «Сопутству­ющие услуги», № 1000-1099 - «Положения по международной прак­тике аудита».

Таким образом, всего перечисленные объекты могут содержать 1100 аудиторских стандартов. Но для практической деятельности та­кое количество стандартов, конечно, не требуется.

Федеральные стандарты аудита

В России международные аудиторские стандарты принимаются во вни­мание при разработке национальных стандартов, которые призваны решать те же задачи, что и международные, но в масштабе Российской Федерации.

Законом № 119-ФЗ предусмотрены федеральные стандарты ауди­торской деятельности, устанавливающие единые требования к:

• порядку осуществления аудита;

• оформлению и оценке качества аудита;

• порядку подготовки аудиторов и оценке их квалификации.

В настоящее время Правительством РФ (постановления № 696 от 23.09.2002 г., № 405 от 04.07.2003 г.) утверждено 11 федеральных ауди­торских стандартов, являющихся обязательными для аудиторских орга­низаций, индивидуальных аудиторов и проверяемых экономических субъектов.

Общероссийские (рекомендательные) стандарты аудита

Федеральные аудиторские стандарты, рассмотренные в предыдущем параграфе, предусмотрены Законом № 119-ФЗ, утверждены поста­новлениями Правительства РФ № 696, 405 и вследствие этого имеют силу нормативных актов (являются обязательными).

Но еще за несколько лет до вступления в силу Федерального закона № 119-ФЗ в России началась разработка общероссийских аудитор­ских стандартов, которая осуществлялась под руководством Комис­сии по аудиторской деятельности при Президенте РФ (федерального органа, осуществлявшего государственное регулирование аудита в Рос­сийской Федерации до вступления в силу Закона № 119-ФЗ).

Всего с 1996 по 2000 г. (напомним, что Закон № 119-ФЗ вступил в силу в 2001 г.) комиссией было разработано и одобрено более 30 обще российских аудиторских стандартов. Указанные стандарты в свое вре­мя не были утверждены Правительством РФ и потому не имели силы нормативных актов (не являлись обязательными), но поскольку они были одобрены официальным государственным органом - Комиссией при Президенте РФ, то принимались во внимание аудиторскими орга­низациями и индивидуальными аудиторами как рекомендательные.

Положение изменилось со вступлением в силу Постановления Пра­вительства РФ № 80 от 06.02.2002 г. Этим постанов­лением установлено, что до утверждения федеральных аудиторских стандартов аудиторы в своей деятельности должны руководствовать­ся упомянутыми выше общероссийскими стандартами, одобренными комиссией.

Кроме того Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ одоб­рены несколько вспомогательных документов: перечень терминов и определений, используемых в правилах (стандартах) аудиторской деятельности, и методика аудиторской деятельности «Налоговый аудит и другие сопутствующие услуги по налоговым вопросам. Общение с на­логовыми органами».

В перечне с целью обеспечения единства трактовки изложены тер­мины и определения, употребляемые при осуществлении аудиторской деятельности (аудит, выборка, аудиторские доказательства, рабо­чая документация, достоверность, заключение аудитора, информация аудитора, конфиденциальность, ошибка, процедура и пр.).

Внутрифирменные стандарты аудита

Федеральным законом № 119-ФЗ установлено, что аудиторские орга­низации и индивидуальные аудиторы вправе разрабатывать собствен­ные (внутрифирменные) аудиторские стандарты.

Вместе с тем федеральные (обязательные) аудиторские стандарты предусматривают необходимость разработки аудиторами своих внут­рифирменных стандартов, например: «Процедуры, необходимые для проведения аудита, должны определяться аудитором с учетом... стан­дартов... аудитора» (федеральный стандарт № 1, п. 5).

Внутрифирменные стандарты не могут противоречить федеральным, не могут устанавливать более низкие требования, чем это установлено федеральными стандартами.

Наличие системы внутрифирменных стандартов является необ­ходимым показателем профессионализма деятельности аудиторской организации. Внутрифирменные стандарты должны содержать конк­ретные практические рекомендации, позволяющие аудиторам четко определить порядок своих действий при планировании, проведении аудита, оформлении его результатов, взаимоотношениях с клиентом.

Внутрифирменные стандарты решают те же задачи, что междуна­родные и федеральные, но в масштабе аудиторской фирмы.

Разработка внутрифирменных стандартов должна осуществляться исходя из следующих принципов:

• целесообразность - стандарты должны приносить практическую пользу;

• преемственность и непротиворечивость - каждый последующий внутрифирменный стандарт должен опираться на ранее приня­тые, обеспечивать согласованность и взаимосвязь с остальными стандартами;

• логическая стройность - должны быть обеспечены четкость фор­мулировок, целостность и ясность изложения;

• полнота и детализация - необходимо полностью охватывать зна­чимые вопросы стандарта и детализировать их;

• единство терминологии - все документы должны содержать оди­наковую трактовку терминов.

Разработка внутрифирменных стандартов должна осуществляться на основе действующих в Российской Федерации законодательных и нормативных актов, требований федеральных стандартов. При от­сутствии правовых норм или требований федеральных стандартов в какой-либо специфической области аудиторские фирмы могут ру­ководствоваться рекомендациями общероссийских (см. табл. 2.5) или международных стандартов.

Аудиторская фирма самостоятельно устанавливает перечень, объ­ем, содержание, сроки, порядок разработки и использования на прак­тике своих внутренних стандартов.

С учетом рекомендаций, изложенных в общероссийских стандар­тах (табл. 2.6), общий пакет в аудиторской организации может содер­жать внутрифирменные стандарты по следующим вопросам:

• общие положения по аудиту (внутренняя структура и организа­ция деятельности аудиторской фирмы, ответственность аудито­ров, внутрифирменный контроль качества, этика поведения и вза­имоотношений аудиторов);

• порядок проведения аудита (планирование, оценка существен­ности и риска, изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, получение аудиторских доказательств, документирование);

• порядок формирования выводов и заключений (письменная ин­формация (отчет) аудитора, составления аудиторского заключе­ния, составление отчетов и заключений по специальному аудиту);

• специализированные стандарты (специфика аудита определен­ных экономических субъектов);

• сопутствующие услуги (порядок оказания сопутствующих услуг, заключение договора на оказание сопутствующих услуг, отчет­ность об оказании сопутствующих услуг);

• образование и подготовка кадров (профессиональный уровень работников аудиторской фирмы, порядок подготовки и повыше­ния квалификации кадров).

Внутрифирменные стандарты утверждаются приказом руководи­теля аудиторской организации или иным уполномоченным органом, предусмотренным уставом.

5. Влияние общей оценки на уровень существенности

На стадии планирования аудиторская группа должна сделать предварительное заключение о величине существенных показателей, т.е. величине, при которой ошибки как единичные, так и взятые суммарно, могут существенно повлиять на данные в финансовой отчетности. Концепция существенности базируется на том, что некоторые данные могут быть более важны, чем другие, при адекватном представлении финансовой отчетности, а также на интересе ее потенциальных пользователей к отдельным показателям. Так, если предприятие стабильно функционирует с прибылью, пользователи будут оценивать существенность той или иной суммы в сопоставлении с объемом валовой или чистой прибыли.

При оценке существенности целесообразно учитывать и качественные стороны информации – вид деятельности клиента (производство, торговля, сельское хозяйство, посредническая деятельность и т.д.), стабильность его положения на рынке, финансовое состояние. Например, какая-либо сумма может оказаться несущественной по отношению к объему валовой прибыли, но иметь значение при выявлении тенденций развития.

Для применения существенности по каждому отдельно взятому счету используется понятие предельно допустимой ошибки. Устанавливая допустимую ошибку ниже планируемой существенности, аудитор ликвидирует вероятность того, что сумма расхождений по отдельно взятым выявленным и не выявленным счетам превысит уровень существенности. Размер допустимой ошибки учитывается при разработке программы проверки каждого конкретного счета и при расчете размера выборки. Обычно допустимая ошибка устанавливается на уровне 50-70% от планируемой существенности. Однако предельно допустимая ошибка на должна быть и слишком низкой, что может привести к необоснованному завышению объемов аудиторских процедур.

Аудиторские организации обязаны установить систему базовых показателей и порядок нахождения уровня существенности, которые должны быть оформлены документально и применяться на постоянной основе. Аудиторские организации обязаны вычислять уровень существенности, беря определенную долю от каких-либо базовых показателей: числовых значений счетов бухгалтерского учета, статей баланса или показателей бухгалтерской отчетности. Уровень существенности обязательно должен применяться на этапе планирования, выполнении конкретных аудиторских услуг, а также на этапе завершения аудиторской проверки при оценке эффекта, оказываемого обнаруженными искажениями и нарушениями на достоверность бухгалтерской отчетности.

6. Проверка операций по выбытию основных средств

6.1. Проверка правильности бухгалтерских проводок по учету выбытия основных средств

Аудитор должен выяснить по приказу об учетной политике принятый вариант отражения операций по выбытию основных средств.

Проверка отражения операций по выбытию основных средств оформляется в виде теста (см. табл. 4).

Таблица 4. Тест проверки корреспонденции счетов при выбытии основных средств

Тестирование показало, что в организации в целом соблюдается методология отражения операций по выбытию основных средств. В то же время при безвозмездной передаче объектов основных средств остаточная стоимость списана за счет уменьшения добавочного ка­питала, что не предусматривается нормативными документами. Без­возмездная передача основных средств, согласно ПБУ 10/99, клас­сифицируется как расходы организации. Некорректное отражение операции исказило показатель бухгалтерской прибыли отчетного периода.

В организации не отражается перенос суммы дооценки по выбывшим объектам основных средств на счет 84 «Нераспреде­ленная прибыль (непокрытый убыток)», что противоречит п. 15 ПБУ 6/01.

6.2. Проверка порядка налогообложения операций выбытия основных средств

При проверке выбытия основных средств необходимо устано­вить правильность начисления и уплаты налога на добавленную стоимость и налога на прибыль.

Особенности определения налогооблагаемой базы для начисле­ния НДС при выбытии основных средств представлены в табли­це 5.

При проверке операций по реализации основных средств и их передаче по договору дарения необходимо выяснить: составлены ли счета-фактуры и произведена ли их регистрация в книге продаж (ст. 169 НК).

Поскольку финансовый результат от выбытия основных средств выявляется на счете 91 «Прочие доходы и расходы» (а по окончании месяца перечисляется на счет 99 «Прибыли и убытки»), аудитору необходимо проверить правильность определения прибыли для це­лей налогообложения по операциям с основными средствами в соот­ветствии с положениями главы 25 НК.

Таблица 5. Порядок исчисления НДС при выбытии основных средств

Согласно ст. 249 НК выручка от реализации объектов основных средств признается доходом от реализации. При реализации имуще­ства организация вправе уменьшить доходы от реализации на оста­точную стоимость амортизируемого имущества. В случае, если ос­таточная стоимость амортизируемого имущества с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения. При этом полу­ченный убыток включается в состав прочих расходов налогопла­тельщика равными долями в течение срока, определяемого как раз­ница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации (ст. 268 НК).

Организация (налогоплательщик) определяет прибыль (убыток) от реализации основных средств на основании аналитического учета по каждому объекту на дату признания дохода (расхода) (ст. 323 НК).

При передаче объектов основных средств безвозмездно (по до­говору дарения) стоимость передаваемых объектов и расходы, свя­занные с такой передачей, не учитываются в целях налогообложения (ст. 270 НК).

При передаче основных средств в качестве вклада в уставный (складочный) капитал убыток, в виде разницы между оценочной стоимостью и стоимостью в балансе у передающей стороны, не учи­тывается для целей налогообложения (ст. 270 НК).

Заключение

Владельцу важно не только самому знать истинное финансовое положение организации, но и суметь убедить в этом третьи лица, с которыми организация вступает в партнерские отношения. Поскольку в рыночной экономике интересы администрации организации и пользователей информации о его финансовом состоянии объективно не совпадают, такое доказательство может быть представлено только независимым экспертом, каковым выступает аудитор.

Как показывает анализ структуры имущества большинства предприятий, доля основных средств в общей стоимости имущества организации достигает 90%, т.е. составляет преобладающую часть имущества. Аудит основных средств позволяет не только сделать выводы о достоверности отчетности, отражающей состояние основных средств, что в первую очередь важно для третьих лиц, но также аудит полезен для внутренних пользователей информации для предприятия управленческих решений.

Аудит основных средств должен решать следующие вопросы:

1. Эффективность и надежность системы внутреннего контроля по учету основных средств;

2. Ведение всех необходимых бухгалтерских регистров, позволяющих сделать вывод о состоянии и движении основных средств.

1. Оптимизация и автоматизация операций по учёту основных средств;

В настоящей работе были рассмотрены основные правила и особенности аудита операций по поступлению основных средств и расчета налоговых последствий соответствующих операций. В ней наиболее подробно (согласно теме) был рассмотрен аудит поступления основных средств, были приведены примеры.

Схема работы следующая. В главе 1 представлены основные виды выбытия основных средств. Во второй главе раскрыт внутрихозяйственный риск контроля основных средств и аудиторский риск при проверке операций с основными средствами. В главах 3 и 4 раскрывается суть аудиторских стандартов и типичных ошибок, возникающих на участвке. В главе 5 раскрыто влияние общей оценки на уровень существенности, а в шестой главе, которая является логическим заключением предыдущих пяти глав – непосредственно раскрыт процесс аудиторской проверки операций, связанных с поступлением основных средств.

Список использованной литературы

1. Богатая И.Н. «Аудит для студентов вузов». – Ростов н/Д: «Феникс», 2004. – 256 с.

2. Владимирова Т.В. и др. «Теория бухгалтерского учёта: Учебное пособие» - М.: Издательство «Экзамен», 2005. – 320 с.

3. Кочинев Ю.Ю. «Аудит». – 3-е изд., - СПб.: «Питер», 2005. – 400 с.

4. Налетова И.А., Слободчикова Т.Е. «Аудит». – М.: «Форум»; «Инфра-М», 2005. – 176 с.

5. Пупко Г.М. « Аудит и ревизия: Учебник». – Мн.: «Книжный Дом»; «Мисанта», 2005 – 512 с.

6. Соколов Я.В. «Практический Аудит» - М.: «Юрист», 2004 – 812 с.

7. Тумасян Р.З. «Бухгалтерский учёт: учебно-практическое пособие». – 5-е изд., перераб. и доп. – М.: «Омега-Л», 2006. – 794 с.