Бухгалтерский учет в оптовой торговле

Оглавление.

1. Введение.

2. Учёт продажи товаров.

3. Учёт товаров по продажным ценам.

4. Список литературы.

УЧЕТ ПРОДАЖИ ТОВАРОВ В ОПТОВОЙ ТОРГОВЛЕ

Реализация товаров в оптовой торговле регулируется договорами купли - продажи, поставки, мены, комиссии, перевозки и т.д.

По договору купли - продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену).

По договору поставки поставщик - продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием (отдельные статьи договора поставки регулируются договором купли - продажи).

По договору мены каждая из сторон обязуется передать другой стороне в собственность один товар в обмен на другой. К договору мены применяются правила о купле - продаже. При этом каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен.

По договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.

По договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его уполномоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату. В зависимости от вида транспорта может быть заключен договор фрахтования.

Таким образом, оптовые организации отгружают товары в соответствии с заключенными договорами. По форме товародвижения оптовая реализация подразделяется на реализацию со складов (складской оборот) и транзитом (с участием оптовой организации в расчетах и без ее участия в расчетах). Вид договора и способы реализации товаров влияют на документальное оформление операций по отгрузке и реализации товаров. Кроме того, порядок документального оформления реализации товаров зависит от способа отпуска товаров покупателям: со склада поставщика, путем отправления по железной дороге или водным (воздушным) транспортом, централизованной доставкой автомобильным транспортом; на складе покупателя. Однако во всех случаях документы по отгрузке и реализации товаров делятся на товарные (коммерческие), расчетные, транспортные.

В бухгалтерском учете реализации товаров в оптовой торговле следует различать понятия: момент исполнения обязанности продавца передать товар (ст.ст.458, 224 ГК РФ); момент перехода риска случайной гибели товара (ст.459 ГК РФ): момент возникновения (перехода) права собственности (ст.223 ГК РФ); момент отражения реализации товаров для налогообложения и дата реализации товаров (работ, услуг).

Так, моментом исполнения обязанности оптовой организации передать товар покупателю (если иное не предусмотрено договором) считается момент вручения товара покупателю (или указанному им лицу) либо сдача перевозчику для отправки покупателю. Товар считается врученным покупателю с момента его фактического поступления во владение покупателя или указанного им лица.

Моментом перехода риска случайной гибели и случайного повреждения товара к покупателю является момент, когда в соответствии с законом или договором продавец считается исполнившим свою обязанность по передаче товара покупателю.

Моментом возникновения права собственности у покупателя является момент передачи ему товара, если иное не предусмотрено законом или договором. Таким образом, момент возникновения права собственности и момент отражения реализации товаров для целей налогообложения могут не совпадать, так как оптовая организация имеет право выбрать один из двух допустимых вариантов отражения реализации: по мере отгрузки и предъявления покупателю расчетных документов; по мере оплаты (получения) платежа от покупателя за отгруженные товары. Согласно ст.167 НК РФ датой реализации товаров (работ, услуг) для целей налогообложения в организациях, определяющих момент реализации "по отгрузке", считается наиболее ранняя из следующих дат:

день отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг);

день оплаты товаров (работ, услуг);

день предъявления покупателю счета - фактуры.

Для организаций, принявших в учетной политике для целей налогообложения дату возникновения налогового обязательства по мере поступления денежных средств, моментом реализации является день оплаты товаров (работ, услуг).

Оплатой товаров (работ, услуг) признается прекращение встречного обязательства их приобретателя за исключением прекращения встречного обязательства путем выдачи покупателем - векселедателем собственного векселя. В этом случае оплатой товаров будет признаваться погашение покупателем выданного им векселя либо передача его по индоссаменту третьему лицу.

В случае неисполнения покупателем обязательства, связанного с поставкой товара (выполнением работ, оказанием услуг), датой оплаты признается наиболее ранняя из следующих дат:

день истечения указанного срока исковой давности;

день списания дебиторской задолженности.

Статьей 167 НК РФ определены следующие даты реализации товаров (работ, услуг) (см. табл.).

Вид реализации	Дата реализации
Реализация на безвозмездной основе	День отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг)
Реализация товаров, переданных на хранение по договору складского хранения с выдачей складского свидетельства	День реализации складского свидетельства
Реализация финансовым агентом услуг финансирования под уступку де нежного требования, а также реализация новым кредиторам, получившим указанное требование финансовых услуг	День последующей уступки или исполнения должником данного требования
Реализация: товаров, помещенных под таможенный режим экспорта, при условии их фактического вывоза за пределы таможенной территории РФ; работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией этих товаров; работ (услуг), связанных с перевозкой (транспортировкой) через таможенную территорию РФ товаров, помещаемых под таможенный режим транзита через указанную территорию.	Наиболее ранняя из следующих дат последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, подтверждающих право применять нулевую ставку налога;181-й день, считая с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта или транзита; день отгрузки товара на экспорт при условии получения предоплаты - в части полученных сумм предоплаты.
Выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления	День принятия на учет соответствующего объекта, завершенного капитальным строительством
Передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на доходы организацией	День совершения указанной передачи товаров (выполнения работ, оказания услуг)

Если передача права собственности на товар происходит без отгрузки и транспортировки, то такая передача права собственности приравнивается к его отгрузке.

Бухгалтерский учет реализации товаров осуществляется на сопоставляющем операционно - результатном счете 90 "Продажи", который предназначен для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, и определения финансового результата по ним.

Доходами и расходами от обычных видов деятельности являются:

- доходами - выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг;

- расходами - затраты, связанные с изготовлением продукции и ее продажей, приобретением и продажей товаров, выполнением работ, оказанием услуг.

Согласно п.12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99), утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, выручка от реализации товаров в бухгалтерском учете признается при следующих условиях:

а) организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;

б) сумма выручки может быть определена;

в) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации;

г) право собственности (владения, пользования и распоряжения) на товар перешло от организации к покупателю;

д) расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка.

Расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

1) расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

2) сумма расходов может быть определена;

3) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации.

Если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается дебиторская задолженность.

Если при реализации со склада учетной политикой оптовой организации предусмотрен момент реализации товаров по их отгрузке и предъявлению покупателям расчетных документов к оплате, то делают следующие учетные записи:

Д-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками",

К-т сч. 90 "Продажи", субсч. 1 "Выручка"

отгружены товары покупателям по продажной стоимости;

Д-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками",

К-т сч. 41 "Товары", субсч. 3 "Тара под товаром и порожняя"

отгружена тара под товаром;

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. 2 "Себестоимость продаж",

К-т сч. 41 "Товары", субсч. 1 "Товары на складах"

одновременно списаны реализованные товары с материально ответственных лиц по покупной стоимости (согласно одному из методов: средней, ФИФО, ЛИФО);

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. 3 "Налог на добавленную стоимость",

К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам"

начислен налог на добавленную стоимость по проданным товарам (выделяется в документах на реализацию отдельной строкой);

Д-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками",

К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (лицевой счет транспортной организации)

отнесены за счет покупателя согласно договору транспортные расходы;

Д-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (лицевой счет транспортной организации),

К-т сч. 51 "Расчетные счета"

оплачены транспортные расходы с расчетного счета;

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. 2 "Себестоимость продаж",

К-т сч. 44 "Расходы на продажу"

списаны расходы, относящиеся к реализованным товарам.

Для определения суммы расходов на продажу, относящихся к реализованным товарам, в конце отчетного периода (месяца, квартала) по статье "Расходы на транспортировку" расходы, приходящиеся на остаток товаров, рассчитывают следующим образом:

1) суммируют транспортные расходы на остаток товаров на начало месяца и произведенные в отчетном месяце;

2) определяют сумму товаров, проданных в отчетном месяце, и остатка товаров на конец месяца;

3) отношением суммы расходов, отраженных в п.1, к сумме проданных и оставшихся товаров (п.2) устанавливают средний процент расходов к общей стоимости товаров;

4) умножив сумму остатка товаров на конец месяца на средний процент указанных расходов (п.3), рассчитывают их сумму, относящуюся к остатку нереализованных товаров на конец месяца.

Для определения расходов, относящихся к проданным товарам, следует к расходам на остаток товаров на начало месяца (сальдо начальное по счету 44 "Расходы на продажу") прибавить все расходы за месяц (оборот по дебету) и вычесть расходы на остаток товаров на конец месяца (сальдо конечное, т.е. п.4).

На счете 90 "Продажи" в конце месяца (отчетного периода) выявляют финансовый результат. Записи по субсчетам 90-1 "Выручка", 90-2 "Себестоимость продаж", 90-3 "Налог на добавленную стоимость", 90-4 "Акцизы" ведутся накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно путем сопоставления совокупного дебетового оборота по субсчетам 90-2 "Себестоимость продаж", 90-3 "Налог на добавленную стоимость", 90-4 "Акцизы" и кредитового оборота по субсчету 90-1 "Выручка" определяют финансовый результат (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц. Этот финансовый результат ежемесячно (заключительными оборотами) списывают с субсчета 90-9 "Прибыль / убыток от продаж" на счет 99 "Прибыли и убытки".

Таким образом, синтетический счет 90 "Продажи" сальдо на отчетную дату не имеет. По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 "Продажи" (кроме субсчета 90-9 "Прибыль / убыток от продаж"), закрывают внутренними записями на субсчет 90-9 "Прибыль / убыток от продаж":

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. 1 "Выручка",

К-т сч. 90 "Продажи", субсч. 9 "Прибыль / убыток от продаж"

на сумму выручки;

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. 9 "Прибыль / убыток от продаж",

К-т сч. 90 "Продажи", субсч. 2 "Себестоимость продаж"

на сумму себестоимости продаж;

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. 9 "Прибыль / убыток от продаж",

К-т сч. 90 "Продажи", субсч. 3 "Налог на добавленную стоимость"

на сумму налога на добавленную стоимость;

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. 9 "Прибыль / убыток от продаж",

К-т сч. 90 "Продажи", субсч. 4 "Акцизы"

на сумму акцизов;

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. 9 "Прибыль / убыток от продаж",

К-т сч. 90 "Продажи", субсч. 5 "Экспортные пошлины"

на сумму экспортных пошлин.

Аналитический учет по счету 90 "Продажи" ведут по каждому виду проданных товаров, продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг и др. Кроме того, аналитический учет по данному счету можно вести по регионам продаж и другим направлениям, необходимым для управления организацией.

При поступлении денег от покупателей наличными (в пределах лимита) или на расчетный счет за проданные товары составляют запись:

Д-т сч. 50 "Касса", 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета",

К-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

Если при отгрузке товаров оптовая организация получила от покупателя вексель, то задолженность покупателя учитывают на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Векселя полученные". На сумму процентов по векселю, если они предусмотрены, делают запись:

Д-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсч. "Векселя полученные",

К-т сч. 98 "Доходы будущих периодов" или 91 "Прочие доходы и расходы".

Оптовая организация, получив вексель, может:

а) хранить его до наступления срока платежа, предъявить к оплате и получить деньги на расчетный счет:

Д-т сч. 51 "Расчетные счета",

К-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсч. "Векселя полученные"

на сумму векселя;

Д-т сч. 98 "Доходы будущих периодов",

К-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы"

на сумму процентов.

При получении процентов по векселям и товарным кредитам организация начисляет НДС на ту часть процентов, которая превышает ставку рефинансирования, установленную ЦБ РФ;

б) учесть вексель в банке:

Д-т сч. 51 "Расчетные счета",

К-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсч. "Векселя полученные";

в) передать вексель поставщику или кредитору в погашение долга:

Д-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и др.,

К-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсч. "Векселя полученные";

г) получить кредит (заем) под залог векселя:

Д-т сч. 51 "Расчетные счета",

К-т сч. 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам";

одновременно на сумму векселя:

Д-т сч. 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные";

при погашении кредита (займа):

Д-т сч. 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам",

К-т сч. 51 "Расчетные счета";

одновременно на сумму векселя, возвращенного залогодержателем:

Д-т сч. 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные".

При отказе покупателя оплатить вексель оптовая организация предъявляет ему претензию:

Д-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсч. 2 "Расчеты по претензиям",

К-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсч. "Векселя полученные".

Задолженность по векселям, безнадежную к получению, списывают на убытки:

Д-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы" или 63 "Резервы по сомнительным долгам",

К-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсч. "Векселя полученные" или счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсч. 2 "Расчеты по претензиям".

Аналитический учет векселей, полученных оптовой организацией за проданные покупателям товары, ведут по каждому векселю с подразделением на векселя: срок поступления денежных средств по которым не наступил; просроченные и т.д.

Оптовая организация может под поставку товара получать от покупателей аванс или предоплату (на всю стоимость поставляемых в будущем товаров). Полученные авансы учитывают на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". При поступлении суммы аванса на расчетный счет или в кассу делают запись:

Д-т сч. 51 "Расчетные счета", 50 "Касса", 52 "Валютные счета",

К-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

С суммы полученного аванса взимается НДС, который начисляют бюджету такой записью:

Д-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками",

К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам".

После отгрузки товаров и отражения их и НДС на счете 90 "Продажи" делают запись, уменьшающую задолженность перед бюджетом на сумму НДС, относящегося к полученному авансу:

Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам",

К-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

Оптовая организация, получая авансы от покупателей, должна в установленном порядке выписывать счета - фактуры и регистрировать их в книге продаж не позднее 5 дней с момента получения аванса.

Если учетной политикой организации предусмотрено, что реализация определяется по оплате, то независимо от времени отгрузки или отпуска товаров они считаются проданными с момента оплаты их покупателем и зачисления денежных средств на расчетный счет или поступления денег в кассу поставщика. Рассмотрим хозяйственные операции и корреспонденцию счетов при этом варианте учета продаж:

Д-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками";

К-т сч. 90 "Продажи", субсч. 1 "Выручка"

отгружены товары покупателям по продажной стоимости, включая НДС;

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. 2 "Себестоимость продаж",

К-т сч. 41 "Товары", субсч. 1 "Товары на складах"

одновременно списаны с материально ответственных лиц отгруженные товары по покупной стоимости;

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. 3 "Налог на добавленную стоимость",

К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам"

начислен НДС по отгруженным и оплаченным товарам;

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. 3 "Налог на добавленную стоимость",

К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсч. "Расчеты по неоплаченному покупателями налогу на добавленную стоимость по отгруженным товарам"

отражен НДС по отгруженным, но не оплаченным покупателями на конец месяца (отчетного периода) товарам;

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. 2 "Себестоимость продаж",

К-т сч. 44 "Расходы на продажу"

списаны расходы, относящиеся к проданным товарам;

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. 9 "Прибыль / убыток от продаж",

К-т сч. 99 "Прибыли и убытки"

выявлена прибыль от реализации товаров;

Д-т сч. 99 "Прибыли и убытки",

К-т сч. 90 "Продажи", субсч. 9 "Прибыль / убыток от продаж"

выявлен убыток от реализации товаров;

Д-т сч. 51 "Расчетные счета", 50 "Касса", 52 "Валютные счета",

К-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"

получены денежные средства от покупателя в следующем месяце (отчетном периоде) за ранее отгруженные товары;

Д-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсч. "Расчеты по неоплаченному покупателями налогу на добавленную стоимость по отгруженным товарам",

К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам"

одновременно на сумму НДС, приходящуюся на оплаченные покупателями товары, отгруженные в предыдущие месяцы;

Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам",

К-т сч. 51 "Расчетные счета"

перечислена с расчетного счета бюджету сумма НДС, полученная путем умножения налоговой базы на ставку налога и уменьшенная на сумму налоговых вычетов.

С 2001 г. все организации уплачивают НДС ежемесячно не позднее 20 числа месяца, следующего за отчетным. В те же сроки предъявляют и налоговую декларацию. Для организаций, у которых ежемесячная выручка от реализации товаров не превышает 1 000 000 руб., срок уплаты установлен раз в квартал не позднее 20 числа месяца, следующего за отчетным кварталом.

Если договором поставки обусловлен отличный от общего порядка момент перехода права собственности (владения, пользования и распоряжения) на отгруженные товары и риска их случайной гибели (например, при их экспорте), то при учете реализации применяется счет 45 "Товары отгруженные". На этом счете учитывают также готовые изделия (товары), переданные другим организациям для продажи на комиссионных началах. Товары отгруженные учитывают на счете 45 "Товары отгруженные" по покупной стоимости, а в аналитическом учете - еще и по продажной стоимости с выделением НДС. Отгрузку и продажу товаров покупателям в этом случае оптовая организация отражает следующими записями:

отгружены покупателю товары и тара, право собственности на которые переходит в момент оплаты и выручка от продажи которых определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете:

Д-т сч. 45 "Товары отгруженные",

К-т сч. 41 "Товары", субсч. 1 "Товары на складах"

на покупную стоимость товара;

Д-т сч. 45 "Товары отгруженные",

К-т сч. 41 "Товары", субсч. 3 "Тара под товаром и порожняя"

на стоимость отгруженной тары;

поступили деньги на расчетный счет или в кассу наличными (в пределах установленного лимита) от покупателя:

Д-т сч. 51 "Расчетные счета", 50 "Касса", 52 "Валютные счета",

К-т сч. 90 "Продажи", субсч. 1 "Выручка"

за отгруженные товары по продажной стоимости, включая НДС;

Д-т сч. 51 "Расчетные счета", 50 "Касса", 52 "Валютные счета",

К-т сч. 45 "Товары отгруженные"

за отгруженную тару по учетным (покупным) ценам;

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. 2 "Себестоимость продаж",

К-т сч. 45 "Товары отгруженные"

списана покупная стоимость отгруженных и проданных товаров;

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. 3 "Налог на добавленную стоимость",

К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам"

начислен НДС на проданные товары;

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. 2 "Себестоимость продаж",

К-т сч. 44 "Расходы на продажу"

списаны в конце месяца (отчетного периода) расходы, приходящиеся на проданные товары;

определен финансовый результат от реализации:

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. 9 "Прибыль / убыток от продаж",

К-т сч. 99 "Прибыли и убытки"

прибыль;

Д-т сч. 99 "Прибыли и убытки",

К-т сч. 90 "Продажи", субсч. 9 "Прибыль / убыток от продаж"

убыток.

В этом варианте учета можно также использовать счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". Поскольку право собственности на товары переходит к покупателю в момент оплаты, то в этот же момент оптовая организация отражает их продажу и регистрирует в книге продаж счет - фактуру.

Продажа товаров транзитом с участием базы в расчетах характеризуется тем, что товары не поступают на склады оптовых организаций, и следовательно, счет 41 "Товары", субсчет 1 "Товары на складах" не применяется, а моменты покупки и отгрузки отражаются в учете одновременно. Продажа товаров транзитом без участия в расчетах предполагает получение оптовой организацией от покупателей только суммы торговой надбавки за организацию оборота.

Синтетический учет продажи товаров транзитом с участием в расчетах осуществляется на счете 90 "Продажи" аналогично учету складской реализации. Хозяйственные операции при продаже товаров по моменту отгрузки отражаются на счетах бухгалтерского учета оптовой организации следующим образом:

Д-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками",

К-т сч. 90 "Продажи", субсч. 1 "Выручка"

отгружены товары покупателям по продажной стоимости, включая налог на добавленную стоимость;

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. 2 "Себестоимость продаж",

К-т сч. 60 "Расчет с поставщиками и подрядчиками"

отражена задолженность поставщику в части продажи транзитом товаров на покупную стоимость;

Д-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками",

К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

отражена задолженность поставщику в части продажи транзитом тары, указанной в счете поставщика и отнесенной на увеличение суммы долга покупателей;

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. 3 "Налог на добавленную стоимость",

К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам"

начислен НДС по проданным товарам;

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. 2 "Себестоимость продаж",

К-т сч. 44 "Расходы на продажу"

списаны расходы, относящиеся к проданным товарам;

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. 9 "Прибыль / убыток от продаж",

К-т сч. 99 "Прибыли и убытки"

определена прибыль от продажи товаров;

Д-т сч. 99 "Прибыли и убытки",

К-т сч. 90 "Продажи", субсч. 9 "Прибыль / убыток от продаж"

отражен убыток от продажи товаров;

Д-т сч. 51 "Расчетные счета", 50 "Касса", 52 "Валютные счета",

К-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"

поступили деньги на расчетный (валютный) счет или в кассу наличными от покупателей.

Если покупатель при приемке товаров обнаружил их недостачу, порчу и предъявил претензию оптовой организации, которую она согласна удовлетворить, то составляют следующие учетные записи:

Д-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками",

К-т сч. 90 "Продажи", субсч. 1 "Выручка"

уменьшается задолженность покупателей и выручка от продажи (сторнировочная запись);

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. 2 "Себестоимость продаж",

К-т сч. 41 "Товары", субсч. 1 "Товары на складах"

одновременно увеличивается стоимость товаров на складах и уменьшается покупная стоимость проданных товаров (сторнировочная запись);

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. 3 "Налог на добавленную стоимость",

К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам"

уменьшается начисленный бюджету НДС (сторнировочная запись);

Д-т сч. 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей",

К-т сч. 41 "Товары", субсч. 1 "Товары на складах"

списывается сумма недостающих товаров на счет по учету недостач, если на складе не обнаружены их излишки.

Аналитический учет отгруженных и проданных товаров ведут на счетах 45 "Товары отгруженные" (если он применяется) и 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". По счету 45 "Товары отгруженные" учет ведут с указанием: покупной и продажной стоимости, суммы тары, налога на добавленную стоимость и т.д. по местам нахождения и отдельным видам отгруженных товаров. По счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" учет ведут линейным позиционным методом по каждому покупателю и счету с расшифровкой сумм отдельно по товарам, таре, налогу на добавленную стоимость, а расчетов плановыми платежами - по каждому покупателю. При этом построение аналитического учета должно обеспечивать возможность получения данных по: покупателям и заказчикам по расчетным документам, срок оплаты которых не наступил; покупателям и заказчикам по неоплаченным в срок расчетным документам; авансам полученным; векселям, срок поступления денежных средств по которым не наступил; векселям, дисконтированным (учтенным) в банках; векселям, по которым денежные средства не поступили в срок.

Аналитический учет по счету 90 "Продажи" ведут по каждому виду проданных товаров. Кроме того, аналитический учет по этому счету можно вести по валютам, регионам продаж и другим направлениям, необходимым для управления организацией.

УЧЕТ ТОВАРОВ ПО ПРОДАЖНЫМ ЦЕНАМ

В ОПТОВОЙ ТОРГОВЛЕ

В настоящее время выбор учетной цены товаров регламентирован. В соответствии с п.60 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, товары в организациях, занятых торговой деятельностью, отражаются в бухгалтерском балансе по стоимости их приобретения. При учете организацией, занятой розничной торговлей, товаров по продажным ценам разница между стоимостью приобретения и стоимостью по продажным ценам (скидки, накидки) отражается в бухгалтерской отчетности отдельной статьей.

Отметим, что:

- в бухгалтерских балансах всех торговых организаций остатки товаров отражаются по стоимости приобретения. Здесь нет однозначного утверждения, по каким ценам товары фиксируются в учете;

- в организациях, занятых розничной торговлей, товары могут учитываться по продажным ценам.

В п.12 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально - производственных запасов" (ПБУ 5/98), утвержденного Приказом Минфина России от 15.06.1998 N 25н, отмечено: "Товары, приобретенные организацией для продажи, оцениваются по стоимости их приобретения. Организациям, осуществляющим розничную торговлю, разрешается производить оценку приобретенных товаров по продажной (розничной) стоимости с отдельным учетом наценок (скидок)".

Таким образом, ПБУ 5/98 предписывает всем организациям отражать в текущем учете товары по стоимости приобретения. Исключение сделано только для организаций розничной торговли, которые могут учитывать товары или по стоимости приобретения, или по продажной (розничной) стоимости.

В Методических указаниях по определению оборота розничной и оптовой торговли, утвержденных Постановлением Госкомстата России от 15.08.1998 N 89, указано, что оптовая торговля - это "перепродажа (продажа без видоизменения) новых или бывших в употреблении товаров розничным торговцам, промышленным, коммерческим, учрежденческим, оптовым торговцам", а розничная торговля - это "продажа (перепродажа без видоизменения) новых и бывших в употреблении товаров для личного потребления или домашнего использования". Эти определения базируются на ст.ст.506 и 492 ГК РФ.

В данных Методических указаниях подчеркивается, что "обязательным признаком операции, относимой к обороту оптовой торговли, является наличие счета - фактуры на отгрузку товара, к обороту розничной торговли - кассового чека (счета)". Однако некоторые организации (например, субъекты малого предпринимательства, применяющие упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности) не являются плательщиками НДС и следовательно, не выписывают счета - фактуры. Отдельные организации и физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, в ряде случаев могут осуществлять денежные расчеты с населением без применения ККМ, т.е. без выдачи кассового чека. Кроме того, если одна и та же организация продает товары как для личного, семейного, домашнего использования, так и для предпринимательской деятельности, к какому виду торговли (оптовой или розничной) она будет относиться? Как вообще определить, для какой цели покупатель приобретает товар?

Можно сделать однозначный вывод: в организациях оптовой торговли согласно нормативным документам по бухгалтерскому учету товары должны учитываться по стоимости приобретения.

Однако в отдельных организациях оптовой торговли учет товаров ведется по продажным ценам (без НДС). В принципе продажные цены могут устанавливаться и с НДС.

Покажем методику такого учета на примере товара А, который продается всем покупателям по одинаковой цене - 60 руб. (без НДС). Ставка НДС - 20%.

Пример. Остаток товара А на 1 ноября по продажным ценам - 600 руб. Торговая надбавка на этот остаток составляет 50 руб.

На основании данных табл. 1 отразим в учете поступление и реализацию товара А за ноябрь. При оприходовании товаров сумму торговой надбавки определяем как разность между стоимостью товаров по продажным ценам (произведение количества товаров на продажную цену) и стоимостью приобретения этих же товаров (без НДС).

Таблица 1

Данные о товаре А за ноябрь.

Дата поступления	Показатели	Количество, шт.	Стоимость приобретения 1 шт., руб.	Сумма руб.
	Остаток на 1 Ноября	10	55,00	550,00
12.11.01	Поступило товаров	30	55,60	1668,00
20.11.01	Поступило товаров	25	54,80	1370,00
26.11.01	Поступило товаров	15	56,00	840,00
	Итого (остаток товаров на 1 ноября и поступление за ноябрь).	80		4428,00
	Продано товаров за ноябрь.	55
	Остаток на 1 декабря.	25

Порядок отражения в учете поступления товара А за ноябрь приведен в табл. 2.

Таблица 2. (руб.)

Дата поступления.	Д-т сч. 41	К-т сч. 60	Д-т сч. 19	К-т сч. 60	Д-т сч. 41	К-т сч.42
12.11.01	1668,00	333,60 (1668,00: 100*20)	132,00 [(30*60,00) -1668,00 ]
20.11.01	1370,00	274,00 (1370,00: 100*20)	130,00 [(25*60,00) -1370,00 ]
26.11.01	840,00	168,00 ( 840,00: 100*20)	60,00 [(15*60,00) -840,00]
Итого.	3878,00	775,60	332,00

Таблица 3

Расчет реализованной торговой надбавки по товару А за ноябрь

Сальдо сч. 42 на 01.11.01	Дебето-вый оборот сч. 42 за ноябрь	Кредито-вый оборот сч. 42 за ноябрь	Предвари-тельное сальдо на 01.12.01 (гр.1-гр.2 + гр.3)	Кредито-вый оборот сч. 46 без НДС	Сальдо сч. 41 на 01.12.01	Итого (гр.5+ гр.6)	Средний % реали- зованых надбавок (4*100:7)	Нереали-зованные надбавки (6*8:100)	Реализо-ванные надбавки (гр. 4 -гр. 9)
1	2	3	4	5	6	7	8	9	10
50,00	--	332,00	372,00	3300,00	1500,00	4800,00	7,75	116,25	255,75

Отгрузка за ноябрь покупателям товара А отражается записью:

Д-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками",

К-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)"

3960,00 руб. (55 х 60 х 1,2).

Начислен бюджету НДС на реализованные товары (момент реализации для целей налогообложения - "по отгрузке"):

Д-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)",

К-т сч. 68 "Расчеты с бюджетом"

660,00 руб. (3960 х 16,67) или (3300 : 100 х 20).

Списываются реализованные товары:

Д-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)",

К-т сч. 41 "Товары"

3300,00 руб. (55 х 60).

Таким образом, в течение месяца счет 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" не имеет сальдо.

По окончании месяца составляется расчет реализованной торговой надбавки по методу "среднего процента". Для этого подведем итог учетных записей за месяц по счетам 41 "Товары" (окончательные) и 42 "Торговая наценка" (предварительные).

Дебет сч. 41 Кредит сч.	Дебет сч. 41 Кредит сч.
Сальдо на 01.11.01 600,00 3878,00 322,00	3300,00		Сальдо на 01.11.01 50,00 322,00
Оборот 4200,00	Оборот 3300,00	Оборот 00,00	Оборот 322,00
Сальдо на 01.12.01 1500,00

На основании данного расчета составляется запись на списание реализованной торговой надбавки способом "красное сторно":

Д-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)",

К-т сч. 42 "Торговая наценка"

225,75

руб.

После этой записи кредитовое сальдо счета 46 покажет валовую прибыль (225,75 руб.), а сальдо счета 42 - торговую надбавку на остаток товаров на 1 декабря (116,25 руб.).

Расчет реализованной торговой надбавки составляется не по каждому товару в отдельности, а в целом по всем товарам.

Влияет ли данный метод учета на точность выявления финансовых результатов хозяйственной деятельности, в частности на валовую прибыль? Для анализа этого на основании данных приведенного примера рассчитаем этот показатель исходя из того, что товары учитываются по стоимости приобретения, и с применением различных методов оценки товаров.

Метод средней себестоимости

Средняя цена товара	-	55,35 руб. (4428 : 80)
Стоимость товаров: реализованных за ноябрь оставшихся на 1 декабря	- -	3044,25 руб. (55 * 55,35) 1383,75 руб. (25 * 55,35) или (4428,00-3044,25)

Метод ФИФО

Показатели	Сумма, руб.
Остаток товаров на 1 декабря – 25 шт. в том числе:	1388,00
из закупок 26 ноября (15 * 56,00)	840,00
из закупок 20 ноября (10 * 54,80)	548,00
Стоимость товаров, реализованных за ноябрь (4428,00 – 1384,00)	3044,00

Метод ЛИФО

Показатели	Сумма, руб.
Остаток товаров на 1 декабря – 25 шт. в том числе:	1384,00
из запасов на 1 ноября (10 * 55,00)	550,00
из закупок 12 ноября (15 * 55,60)	834,00
Стоимость товаров, реализованных за ноябрь (4428,00 – 1384,00)	3044,00

Товар А в ноябре продавался покупателям по цене 60,00 руб. за 1 шт. (без НДС). Следовательно, выручка от реализации товара А за ноябрь составила 3300,00 руб. (60,00 х 55).

Рассчитаем валовую прибыль от продажи товара А при различных методах оценки товаров (см. табл. 4).

Таблица 4

(руб.)

Метод оценки товаров	Выручка от продажи	Стоимость приобретения проданных товаров	Валовая прибыль (гр. 2–гр. 3)
1	2	3	4
По средней себестоимости	3300,00	3044,25	255,75
ФИФО	3300,00	3040,00	260,00
ЛИФО	3300,00	3044,00	256,00

Таким образом, валовая прибыль от реализации при условии продажи не всех товаров различна в зависимости от метода оценки. Если бы товары были проданы без остатка, то указанный показатель во всех случаях был бы одинаков.

Данные табл. 4 свидетельствуют, что если бы организация учитывала товары по стоимости приобретения и применяла бы метод оценки товаров по средней себестоимости, то сумма валовой прибыли полностью бы совпадала с этим показателем, рассчитанным в условиях применения продажных цен в качестве учетных.

Следовательно, информация о валовой прибыли, рассчитанной по методу "среднего процента", является достоверной.

В ряде случаев, исходя из конкретных условий хозяйственной деятельности организации и руководствуясь принципом рациональности учета, в организациях оптовой торговли можно использовать продажные цены в качестве учетных. Разумеется, это должно быть описано и обосновано в приказе об учетной политике организации.

Список литературы.

1. "Бухгалтерский учет", N 5, 2001 (Профессор Воронежского филиала

Московского государственного университета М.Б.Чиркова )

2. "Бухгалтерский учет", N 4, 2001 ( Профессор Санкт - Петербургского

торгово - экономического института В.В.Патров )