История развития аудита

Московский Открытый Социальный Университет

Финансово-экономический факультет

Заочного образования

Менеджмент организации

Реферат

По дисциплине:

Основы аудита

На тему:

История развития аудита в России

                                                                         Выполнила: студентка V курса

                                                  Группы Фэ – 02(6)

                                                                    

Москва

2007

План:

Введение………………………………………………………………….………3

1. Возникновение системы контроля………………………...….……….4

2. Этапы развития аудита в России…………………………...………….7

a. Первый этап развития………………………………………………….7

b. Второй этап развития………………………………………………….9

c. Третий этап развития………………………………………………….10

d. Четвертый этап развития………………………………..……………13

Заключение……………………………………………………….…………….20

Список литературы……………………………………………………………22

Введение

Понятие аудита как вида предпринимательской деятельности уже прочно вошло в нашу жизнь. Подтверждающая функция аудита закреплена законодательным путем, ряд хозяйствующих субъектов обязаны ежегодно в составе отчетности предоставлять аудиторское заключение. Без квалифицированного аудиторского совета уже не мыслят свою работу наиболее прогрессивные предприниматели.

Аудит представляет собой сложную многоаспектную, достаточно жестко регламентированную предпринимательскую деятельность.

Существует множество определений  слова «аудит». Один из авторов описывает его так:

«Аудит - предпринимательская деятельность аудиторов по осуществлению независимых проверок бухгалтерской отчетности, платежно-расчетной документации, налоговых деклараций и других финансовых обязательств и требований экономических субъектов с целью установления достоверности их бухгалтерской отчетности и соответствия совершенных ими финансовых и хозяйственных операций нормативным актам.»

Для того, что бы разобраться в данной изучаемой дисциплине, необходимо начать с ее истории - возникновение, пути развития. Изучение истории возникновения и становления аудита в России поможет глубже понять суть аудита и его роль.

В связи с этим я считаю, очень важно рассмотреть тему «Этапы развития аудита в России».  Я думаю, что раскрыв эту тему, мне станет понятно  откуда же возник аудит, когда он появился, кому он был нужен и многие другие вопросы, раскрывающие всю его сущность.

 А так как «Любая предпринимательская деятельность предусматривает две цели: получение максимальной прибыли и создание доверия к имени фирмы. Обе цели взаимодополняют друг друга, хотя на первый взгляд носят различный характер: первая - чисто коммерческий, вторая - морально-этический. В основе этих целей лежит одно непременное условие - существование жесткой системы контроля, который может быть эффективным в случае, если осуществляется органами, не зависимыми от проверяемой организации (предприятия). Такой контроль может осуществляться только аудиторскими фирмами», - так пишет в предисловии к своей монографии «Доказательства в аудите» известный аудитор, автор большого числа публикаций С.М. Бычкова.

1. Возникновение системы контроля

Как пишет в своей книге «Практический аудит» Петр Иванович Камышанов, один из известных в нашей стране теоретиков и практиков аудита, "профессия аудитора известна с глубокой древности. Еще примерно в 200 г. до нашей эры квесторы (должностные лица, ведавшие финансовыми и судебными делами) Римской империи, осуществляли контроль за государственными бухгалтерами на местах. Отчеты квесторов направлялись в Рим и выслушивались экзаменаторами. Такая практика и дала термин «аудитор» от латинского «слушать»". Кроме того, в Римской империи была создана специальная налоговая полиция, сотрудники которой прибегали к пыткам женщин и детей для получения сведений об укрываемых от обложения доходах и имуществе.

Ревизионная деятельность так же стара, как и сам бухгалтерский учет. Согласно  книге Андреева В.Д. «Практический аудит», она имела место в Вавилоне и Древнем Египте при оценке правильности сбора налогов, в средние века - в сфере торговли.

В древнем мире имела место публично-правовая отчетность. Так, если верить Геродоту, на пирамиде Хеопса вырезано, сколько чеснока, редиски, лука и других продуктов было выдано людям, занятым на строительстве пирамиды, общая стоимость которой составила 1500 талантов. До нас дошел отчет, вырезанный на стене Парфенона, согласно которому стоимость строительства составила 469 талантов.

В одной из популярных во всем мире книге по аудиту «Аудит Монтгомери» авторами высказано мнение, что «Ряд форм внутреннего контроля ... описан в Библии, содержание которой, по общему мнению, охватывает период между 1800 г. до н.э., и 95 г. н.э., а логическое обоснование учреждения контроля, заключающееся в том, что если работникам представится случай украсть, то они могут воспользоваться, отражает тот же профессиональный скептицизм, который ожидают от аудиторов и сегодня. Конкретно Библия касается вопросов двойной охраны имущества, необходимости нанимать компетентных и честных работников, ограничения доступа и разделения обязанностей» [1. C. 22-23]. Кроме того, основываясь на публикациях в области истории бухгалтерского учета, авторы «Аудита Монтгомери» указывают на наличие в Афинах в V веке до н.э. контроля доходов и расходов со стороны Народного Собрания, а также, что финансовая система «включала правительственных аудиторов, которые проверяли документы всех должностных лиц по истечении их полномочий» [1. C. 23].

Один из известных российских аудиторов А.А. Терехов в [2. C. 12] пишет, что «многие фундаментальные экономические процессы и механизмы с безусловным признанием важности учета и контроля рассматривались учеными Древнего мира: Платоном, Аристотелем и др. ... Аристотель в своей «Политике» четко разграничивает функции учетные и контрольные, с прямым указанием того, что проверки (аудит, ревизия) есть часть контроля». При этом А. Терехов делает вывод, что «... еще от древних философов идет понимание того, что проверяющий должен быть равноправен главному бухгалтеру (не ниже его по статусу), а кроме того, что он не имеет права впадать в зависимость от проверяемых» [2. C. 12].

В англоязычных странах самое древнее упоминание об аудите датируется 1130 г. (документ архива казначейства Англии и Шотландии). Согласно [1. C. 23], Лондонское Сити подвергалось аудиту по крайней мере уже в 1200-е годы, а в начале XIV столетия в числе выборных должностных лиц значились и аудиторы и начиная с тех пор в архивах множество документов, свидетельствующих о широком признании значения аудита и о регулярном осуществлении аудита отчетов муниципалитетов, частных землевладений и ремесленных гильдий. Согласно [2. C. 12] 24 марта 1324 г. король Эдуард II подписал указ о назначении трех государственных аудиторов, которые должны испрашивать, проверять и «брать все счета, которые были введены и которые будут введены в провинциях: Оксфорде, Беркенхенде, Саутхемптоне, Уэльсе, Соммерсетшире и Дорсете, делать и обозначать все, что аудиторы со счетами делать должны» [3].

В средние века благодаря введению принципов бухгалтерского учета, основанных на двойной записи, которые францисканский монах Лука Пачоли сумел методично изложить в своем фундаментальном труде, изданном в 1494 году «Сумма арифметики, геометрии, учения о пропорциях и отношениях». Часть первая отдел 9 представляет собой Трактат XI «О счетах и записях» [4]. Понятность, логика изложения, а также необходимость систематизации, назревшая в бухгалтерской практике способствовали тому, что методы ведения учета путем применения двойной записи (во многих источниках говорят «двойная бухгалтерия», однако в наших условиях это словосочетание имеет несколько иной смысл.) распространились по многим странам. Такое распространение было вызвано развитием торговли и промышленности, широким развитием рынков заемного капитала, сложностью ведения расчетов с таможенными и акцизными чиновниками, увеличением объема учетных работ, а также необходимостью проведения контроля за процессом ведения учета и за его правильностью и достоверностью. В главе 17 «О том, как и почему ведутся счета публичными учреждениями, а равно и ссудной камерой, которая управляется сообразно с законами Венеции» Пачоли пишет: «Высокий Сенат жестоко карает неисправных маклеров и регистраторов, и я сам припоминаю многих, с которых в прежнее время строго взыскивали за упущения. Доброе дело сделали, когда для наблюдения за ними назначили лицо, которому поручили расследовать, хорошо или дурно ведутся книги в этих учреждениях» [4. C. 57]. Таким образом, Пачоли дает нам сведения о том, что функции контроля имели место и ранее и подчеркивает их полезность.

Я. Соколов, подготовивший издание «Трактата о счетах и записях», представивший также вместе с трудом Пачоли также и труды других ученых эпохи Возрождения, посвященные ведению бухгалтерского учета, в очерке «Лука Пачоли в России» отмечает, что «трудно сказать, когда о трудах Пачоли стало впервые известно в России. Во всяком случае в духовном училище Киева с незапамятных времен был экземпляр «Summa». В начале 20-х годов XX века его передали в ленинградскую библиотеку Академии наук СССР» [4. C. 234]. Последователи Пачоли публиковали методики ведения учетных регистров, Главной книги, кассовых книг и пр., а следствием развития и формализации методик учета очевидно явились и методики контроля и ревизий, зарождающиеся в то время и основывающиеся на детальной проверке правильности ведения записей и арифметических подсчетов.

П.И. Камышанов [5. C. 10] приводит версию проведения первой аудиторской проверки в Америке, причем описанный факт также явно отражает интерес государства. Речь идет о том, что в 1631 г. из Голландии в Плимут, штат Массачусетс, был послан бухгалтер для выяснения причин возрастающей задолженности колонии.

Дальнейшее становление аудита связано с развитием крупного производства, транспорта, зарождением капиталистических отношений, разделением интересов тех, кто непосредственно занимается управлением предприятием (администрация, менеджеры) и тех, кто вкладывает деньги в его деятельность (собственники, инвесторы, акционеры). Последние не могли и не хотели полагаться лишь на ту финансовую информацию, которую предоставляли управляющие и подчиненные им бухгалтеры предприятия. Акционеры хотели быть уверенными в том, что их не обманывают, что отчетность, представленная администрацией, полностью отражает действительное финансовое положение предприятия.

2. Этапы развития аудита в России

Первый этап развития аудита

 Начало современного этапа развития аудита в России было напрямую связано с переходом на рыночные методы ведения хозяйства. 26 мая 1988 года Верховный Совет СССР принял Закон «О кооперации в СССР», статья 10 которого определяла принципы деятельности кооперативов, статья 32 - организацию учета, отчетности и контроля, проведение внутренних ревизий, а также контроль со стороны финансовых органов. Согласно этому Закону сразу стали появляться экономические субъекты, однако возникла проблема, связанная с тем, что органов налогового контроля как таковых не было, создаваемые экономические субъекты не являлись государственной собственностью. Кроме того, рыночные реформы привели к активизации внешнеэкономической деятельности новых экономических субъектов, появлению совместных предприятий и возникла необходимость в соответствующих структурах, которые бы осуществляли консультационные услуги, а также ревизионную деятельность. Поскольку ревизионные службы присутствовали в каждом министерстве и ведомстве (КРУ), из работников этих служб пытались создать контрольно-ревизионные группы, действующие по принципу хозрасчета, кроме того, появились кооперативы, специализирующиеся на оказании консультационных услуг, в основном состоящие также из бывших работников ревизионных органов. Однако, деятельность этих организаций была незначительна, что во многом объясняется отсутствием нормативной и правовой базы.

Важным шагом в деле становления аудита можно назвать создание акционерного общества «Инаудит». Необходимость его создания была вызвана бурным ростом внешнеэкономической активности, а также созданием совместных предприятий. 13 января 1987 г. в целях дальнейшего развития торгово-экономического сотрудничества с капиталистическими и развивающимися странами Совет Министров СССР принял постановление «О порядке создания на территории СССР и деятельности совместных предприятий с участием советских организаций и фирм капиталистических и развивающихся стран» (№ 49). Раздел V «Контроль деятельности совместных предприятий» данного документа содержит:

«46. Проверка финансово-хозяйственной и коммерческой деятельности совместных предприятий осуществляется за плату советской хозрасчетной организацией».

Для проведения таких проверок необходимы были квалифицированные специалисты, владеющие иностранными языками, знаниями западных стандартов бухгалтерского учета и налогообложения. 8 сентября 1987 г. было принято специальное постановление СМ СССР «О создании советской аудиторской организации», которым было образовано АО «Инаудит» на базе Главного управления валютного контроля Минфина СССР. Состав акционеров был следующий:

Минфин СССР - 55%;

Министерство внешней торговли - 10%;

Госбанк СССР - 5%;

по 5% крупнейшим внешнеторговым Всесоюзным объединениям, таким как «Автоэкспорт», «Станкоимпорт», «Совфрахт», «Соврыбфлот» и др.

Уставный капитал составлял 800000 рублей.

АО «Инаудит» имел в своей структуре 10 отделов, которые оказывали услуги действующим в СССР и за границей СП. Нельзя не отметить тот факт, что в 1991 г. «Инаудит» также, как и многие предприятия был приватизирован, совладельцами стали физические лица, многие специалисты ушли из «Инаудита» и создали собственные фирмы, которые существуют сейчас. Более подробно вопрос создания и функционирования первых аудиторских фирм рассмотрен в [7, 38] и других источниках.

Несмотря на то, что формально «Инаудит» являлся акционерным обществом, по своей сути он остался государственной структурой, крупнейшими акционерами было государство в лице своих министров. Однако, иностранные инвесторы (как у них это принято) требовали заключения аудиторских фирм относительно деятельности совместных предприятий. Поскольку рыночная ниша аудиторских услуг была практически свободна, западные аудиторские фирмы устремили свои усилия на этот рынок. Первой была одна из крупнейших (т.е. из «большой шестерки») - «Эрнст энд Янг», создавшая в январе 1990 г. СП «Эрнст энд Янг Внешаудит». В дальнейшем, все крупнейшие аудиторские фирмы проникли на рынок аудиторских услуг и прочно занимают свои позиции несмотря на те процессы, которые проходят у них в центральных офисах (это процессы слияния, реорганизации).

Уже на самом раннем этапе развития аудита в России были предприняты попытки разработки методического обеспечения (в 1989 г. Минфин СССР, Торгово-промышленная палата СССР, Центр по транснациональным корпорациям ООН провели в Москве семинар по проблемам бухгалтерского учета, аудита и финансового менеджмента на совместных предприятиях). С 1989 г. на базе нескольких вузов началась подготовка аудиторов.

Второй этап в развитии аудита

Второй этап развития аудита в нашей стране неразрывно связан с процессом экономических преобразований, развитием предпринимательской деятельности, начавшейся бурно и активно во всех отраслях экономики. Активизировался и процесс создания аудиторских организаций. Благодаря вступлению в силу таких законодательных актов, которые оказали существенное влияние на развитие предпринимательской деятельности (Закон «О собственности в СССР» (№ 1305-1 от 06.03.90), Закон «О предприятиях в СССР» от 4.06.1990 (№ 1529-1), а также Закон «О предприятиях и предпринимательской деятельности» от 25.12.90 № 445-1, определявший правовые, экономические и социальные основы создания предприятий на территории РСФСР), стали появляться различные аудиторские фирмы, зарегистрированные как ТОО, АОЗТ.

Постепенно шел процесс формирования рынка аудиторских услуг, тон задавали, к сожалению, представители «большой шестерки». Это процесс происходил в основном за счет сложившегося имиджа (ведь в начале 90-х годов клиентами аудиторских фирм были в основном СП и другие предприятия, особенно банки, которым было необходимо предоставить аудиторское заключение западным партнерам, кредиторам, инвесторам), а также за счет отсутствия нормативной базы и методологической основы у «чисто российских» аудиторских фирм. В то же время появляются и общественные организации, объединяющие бухгалтеров-аудиторов, в частности, Ассоциация бухгалтеров и аудиторов СССР, которая в дальнейшем была преобразована в Ассоциацию бухгалтеров и аудиторов.

В своей книге «Аудит» А. Терехов [34. C. 55] пишет: «В 1991 г. совместно с Конгрессом деловых кругов проводился Всероссийский съезд аудитов, на котором присутствовало 180 представителей российских аудиторских фирм».

Третий этап в развитии аудита

Третий этап развития аудита в России, на мой взгляд, начался тогда, когда государство, аудиторская общественность, заинтересованные пользователи услуг аудита наконец поняли, что столь важная и общественно-значимая деятельность должна регламентироваться как на государственном уровне, так и на уровне морально-этическом.

Первый вклад в дело регламентации аудита внес Центробанк - 6 февраля 1991 г. утверждено «Положение об аудиторской деятельности в банках».

Таким образом, мы видим, что Центробанк раньше Минфина начал заниматься методологией и организацией аудита. До сих пор (по всей вероятности, в силу именно такого начала) вопросами регулирования аудиторской деятельности в области банковского аудита ведает Центробанк и даже начал работу по стандартизации банковского аудита. Экспертный комитет при ЦБ РФ по банковскому аудиту 8 сентября (протокол № 4) одобрил правило (стандарт) № 1 аудиторской деятельности в области банковского аудита «Порядок составления аудиторского заключения о достоверности бухгалтерской отчетности кредитной организации, подготовленной по итогам деятельности за год».

Свой вклад в дело развития аудита внес и Госкомитет РФ по управлению государственным имуществом. Распоряжение № 2078-р от 30.11.93 «Об организации обучения и аттестации аудиторов для чековых инвестиционных фондов» определял организации, получающие права проведения обучения, экзаменов и выдачи сертификатов для аудиторов чековых инвестиционных фондов, форму сертификата. При этом в числе организаций, допущенных к проведению обучения входил Московский региональный союз консультантов и аудиторов.

Наконец наступил момент начала государственного участия в регулировании аудита в России. 22 декабря 1993 г. был подписан Указ Президента РФ № 2263 «Об аудиторской деятельности в Российской Федерации», с которого начинается формирование нормативной базы аудита. Этим указом были утверждены «Временные правила аудиторской деятельности в РФ», введена аттестация аудиторов и лицензирование. Кроме того, п. 4 Указа касается образования Комиссии по аудиторской деятельности при Президенте РФ.

Почему же введенные правила «временные» - ответ находится в строках самого Указа:

«Временные правила» определяют правовые основы осуществления в Российской Федерации аудиторской деятельности как независимого вневедомственного финансового контроля и действуют до принятия Федеральным Собранием Российской Федерации закона Российской Федерации, регулирующего аудиторскую деятельность. Временные правила применяются при осуществлении аудиторских проверок деятельности всех экономических субъектов, созданных в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также органов государственной власти и управления всех уровней и органов местного самоуправления.

Согласно Указу № 2263 должна быть создана Комиссия по аудиторской деятельности при Президенте РФ. Для создания этой комиссии было издано специальное распоряжение (№ 54-рп от 04.02.94) «Об организации работы Комиссии по аудиторской деятельности при Президенте РФ», которым утверждено Положение о Комиссии. Целями создания комиссии являлись:

· разработка на основе законодательства РФ проектов нормативных актов, регулирующих аудиторскую деятельность;

· содействие реализации Временных правил, обобщение практики их применения, подготовки для Президента РФ предложений по совершенствованию правового регулирования аудиторской деятельности;

· представление по запросам экономических субъектов, различных органов власти разъяснений по вопросам применения «Временных правил»;

· выдача генеральных лицензий на осуществление лицензирования аудиторской деятельности;

· организация публикаций в средствах массовой информации сведений о выдаче и аннулировании лицензий, зарегистрированных объединениях аудиторов и аудиторских фирм;

· осуществление деловых контактов с международными аудиторскими организациями, участие в подготовке проектов международных договоров, представление интересов РФ по вопросам аудита за рубежом.

При комиссии (на основании Положения) существует и Консультационный совет.

Одной из особенностей третьего  этапа развития аудита в России является сильный государственный контроль. В Министерстве финансов существует Департамент государственного финансового контроля и аудита (Положение о нем утверждено приказом министерства финансов РФ № 53 от 31.03.98). До этого момента существовал Департамент организации аудиторской деятельности, созданный в 1995 году (приказ Минфина № 261 от 11.04.95).

Таким образом, мы видим яркий пример государственного регулирования аудита как через Департамент, так и через Комиссию по аудиторской деятельности при Президенте РФ. Комиссия в основном сосредотачивает свои усилия на разработке стандартов, причем по мнению ответственного секретаря Комиссии В. Мстиславского, «Организация их подготовки и применения соответствует положениям Закона РФ "О стандартизации" в части разработки стандартов отраслей» (ФЗ № 19(38), май 1999, с. 7). При этом полномочия Комиссии столь своеобразно определены, что стандарты «одобряются», хотя при этом В. Мстиславский пишет: «Комиссия не относится к числу федеральных органов исполнительной власти и не должна издавать нормативно-правовые акты, нуждающиеся в государственной регистрации».

Еще одной особенностью третьего этапа развития аудита в России можно назвать отсутствие Закона, регламентирующего аудит. В отсутствие единого закона, аудиторская деятельность регламентируется существующим законодательством, подзаконными актами.

Четвертый этап в развитии аудита.

Четвертый этап в истории развития аудита в России ознаменован вступлением в силу ФЕДЕРАЛЬНОГО ЗАКОНА от 07.08.2001 N 119-ФЗ"ОБ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ"(принят ГД ФС РФ 13.07.2001). К сегодняшнему дню его последняя редакция была проведена 03.11.2006г.. Этот Федеральный закон определяет правовые основы регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации.

В нем дается четкое понятие аудиторской деятельности, аудиторской организации, аудиторское заключение, упоминается и заведомо ложное аудиторское заключение и последствия, которые оно за собой влечет,  описывается, кто может называться аудитором их права и обязанности. Также рассмотрены права и обязанности аудируемых лиц, предусмотрен  обязательный аудит и страхование при его проведении, в законе также прописаны стандарты аудиторской деятельности, предусмотрен контроль качества работы аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов, в этом законе предусмотрели проведение аттестации на право проведения аудиторской деятельности, лицензирование аудиторской деятельности. Рассмотрели деятельность аккредитованных профессиональных аудиторских  объединений, предусмотрели ответственность за нарушение законодательства РФ об аудите.

Если провести краткий анализ данного закона, то можно найти следующие отличия:

Аудиторская деятельность и сопутствующие услуги

       Меняется определение аудиторской деятельности, данное в указе Президента РФ от 22.12.93 №2263 "Об аудиторской деятельности в РФ". Если ранее аудит включал в себя проведение проверок бухгалтерской (финансовой) отчетности, платежно-расчетной документации, налоговых деклараций и других финансовых обязательств и требований экономических субъектов, а также деятельность по оказанию иных аудиторских услуг, то теперь -- он включает только проверку бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности. Из аудиторской деятельности исключена проверка налоговых деклараций, а налоговое консультирование вынесено в перечень сопутствующих аудиту услуг.

       К сопутствующим услугам, в частности, отнесены:

       - постановка, восстановление и ведение бухгалтерского учета;

       - составление финансовой (бухгалтерской) отчетности;

       - бухгалтерское консультирование;

       - налоговое консультирование;

       - анализ финансово-хозяйственной деятельности организаций и индивидуальных предпринимателей,

       - экономическое и финансовое консультирование;

       - управленческое консультирование, в том числе связанное с реструктуризацией организаций;

       - оценка стоимости имущества, оценка предприятий как имущественных комплексов, а также предпринимательских рисков;

       - обучение в установленном законодательством РФ порядке специалистов в областях, связанных с аудиторской деятельностью;

       - оказание других услуг, связанных с аудиторской деятельностью.

       В этот перечень сопутствующих услуг включен также ряд услуг, ранее не упоминавшихся, но имеющих в современных условиях актуальность, например:

       - правовое консультирование, а также представительство в судебных и налоговых органах по налоговым и таможенным спорам;

       - автоматизация бухгалтерского учета и внедрение информационных технологий;

       - разработка и анализ инвестиционных проектов, составление бизнес-планов;

       - проведение научно-исследовательских и экспериментальных работ в области, связанной с аудиторской деятельностью, и распространение их результатов, в том числе на бумажных и электронных носителях; и др.

       Представительство в судебных и налоговых органах ограничено кругом налоговых и таможенных вопросов.

  В перечне нет консультирования по вопросам соблюдения валютного, финансового, банковского и иного хозяйственного законодательства. Но, думается, консультирование по данным вопросам все-таки можно осуществлять в рамках управленческого или правового консультирования.

       Перечень не является исчерпывающим и включает в себя другие услуги, связанные с аудиторской деятельностью. Однако, если учесть определение аудиторской деятельности, данное законом, становится понятным, что речь идет не о любых других видах услуг, а лишь о тех, которые связаны с проверкой бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности. Поскольку аудиторским организациям и индивидуальным аудиторам запрещается заниматься какой-либо иной предпринимательской деятельностью, кроме проведения аудита и оказания сопутствующих услуг, -- очень важно определить, входит или не входит оказываемая услуга в выше названные категории. Оказание сопутствующих услуг требует наличия лицензий, если по законодательству данная деятельность подлежит лицензированию.

       Аудиторы и аудиторские организации

       Особого внимания заслуживают нормы о статусе аудиторов.

       Аудитор вправе осуществлять аудиторскую деятельность 3 разными способами:

       1) в качестве работника аудиторской организации,

       2) в качестве лица, привлекаемого аудиторской организацией к работе на основании гражданско-правового договора,

       3) в качестве индивидуального предпринимателя, осуществляющего свою деятельность без образования юридического лица.

       Исходя из определения, аудиторская деятельность -- это, прежде всего, предпринимательская деятельность. Однако, каким образом физическое лицо может осуществлять предпринимательскую деятельность в качестве работника аудиторской организации, -- не ясно.

       Определить, что является аудиторской деятельностью для работника аудиторской организации, а что нет -- важно и в отношении нормы подп. 6 п.1 ст. 16 Закона, по которой квалификационный аттестат аудитора (его наличие для аудитора обязательно) аннулируется, если в течение двух календарных лет подряд аудитор не осуществляет аудиторскую деятельность.

       Принимая во внимание, что осуществление сопутствующих аудиту услуг не является аудиторской деятельностью (это разные категории услуг), можно сделать вывод, что для аудиторов -- работников аудиторской организации важно не только быть принятым на работу по соответствующей должности, но и непосредственно участвовать в проверках бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц. Данный факт должен подтверждаться подписью аудитора на аудиторском заключении.

       Анализ норм закона, касающихся обязательного аудита, приводит к заключению, что индивидуальные аудиторы не могут самостоятельно проводить обязательные аудиторские проверки: п. 2 ст. 7 Закона устанавливает, что обязательный аудит проводится аудиторскими организациями.

       Наличие квалификационного аттестата является обязательным требованием для аудитора. Квалификационный аттестат выдается без ограничения срока действия. Для его получения необходимо иметь:

       - высшее экономическое и (или) юридическое образование, полученное в российских образовательных учреждениях, имеющих государственную аккредитацию,

       - стаж работы по указанным специальностям не менее 3 лет,

       - отвечать иным требованиям, устанавливаемым уполномоченным федеральным органом.

       Законом предусмотрено обязательное прохождение ежегодного обучения по программам повышения квалификации, которые утверждает уполномоченный федеральный орган.

       Хотя Закон содержит нормы, касающиеся деятельности "индивидуального аудитора", -- определения для данного субъекта в нем нет. Тем не менее, очень важно знать, кто это -- любой аудитор или только индивидуальный предприниматель, осуществляющий свою деятельность без образования юридического лица, есть ли разница в используемых терминах "аудитор" и "индивидуальный аудитор", поскольку для индивидуального аудитора установлен ряд ограничений и специальных норм. Так, индивидуальный аудитор вправе осуществлять аудиторскую деятельность, а также оказывать сопутствующие аудиту услуги, но он не вправе осуществлять иные виды предпринимательской деятельности.

       Если под аудитором и индивидуальным аудитором понимать одно и то же, -- эти требования будут распространяться и на "штатных" аудиторов.

       Если же предположить, что законодатель различает термины "аудитор" и "индивидуальный аудитор", то можно заключить, что аудиторы, работающие в штате аудиторской организации или по гражданско-правовому договору не должны соблюдать ограничения, установленные исключительно для индивидуальных аудиторов. Тогда они могут оказывать услуги, и не входящие в понятие аудиторских и сопутствующих им услуг, работая, например, по совместительству в другой организации, оказывающей юридические и иные услуги.

       В отношении индивидуального аудитора Закон не содержит запрета на поступление на работу (в штат организации) по любой профессии, т.е. не запрещает заниматься любой иной "непредпринимательской" деятельностью (запрет распространяется на иные виды предпринимательской деятельности). Для осуществления своей деятельности индивидуальный аудитор, помимо квалификационного аттестата, обязательного для всех аудиторов, должен иметь лицензию. Однако, требования иметь лицензию для аудитора, не являющегося "индивидуальным аудитором", в законе не содержится. К сожалению, и здесь Закон не позволяет однозначно толковать, кто подразумевается под индивидуальным аудитором. Однако, скорее всего, это все-таки аудитор, являющийся индивидуальным предпринимателем без образования юридического лица.

       К аудиторским организациям предъявлен ряд самостоятельных требований, которые, в частности, касаются персонального состава. Не менее 50% кадрового состава аудиторской организации должны составлять граждане России, постоянно проживающие на ее территории, а в случае, если руководителем аудиторской организации является иностранный гражданин, граждан РФ должно быть не менее 75%.

       Штат аудиторской организации должен содержать не менее 5 аудиторов согласно п. 5 ст. 4 Закона. Эта норма вступает в силу 09.09.01, причем аудиторским организациям дается только 3 месяца от указанного срока, чтобы привести свои учредительные документы и кадровый состав в соответствие данному требованию, т. е. не позднее 09.12.01.

       Обязательный аудит

       Законом изменен Перечень случаев, когда осуществляется обязательный аудит: в частности, из него исключены предприятия с иностранными инвестициями. Вместе с тем, он дополнен организациями, являющимися государственными или муниципальными унитарными предприятиями, основанными на праве хозяйственного ведения, при условии, что их финансовые показатели соответствуют требованиям подп.3 п.1 ст.7 Закона. Это значит, что объем их выручки от реализации за год превышает 500 тысяч МРОТ или сумма активов баланса на конец отчетного года превышает 200 тысяч МРОТ. Законами субъектов РФ эти финансовые показатели могут быть понижены. Если ранее обязательный аудит проводился, помимо прямо перечисленных случаев, и в других, предусмотренных федеральными законами, указами Президента РФ постановлениями Правительства РФ, то теперь его проведение возможно только в случаях, установленных Федеральным законом.

Напомним, что существует ряд законов, по которым при совершении определенного вида сделок требуется иметь аудиторское заключение. Так, п. 2 ст. 561 Гражданского кодекса РФ предусмотрено, что до подписания договора продажи предприятия сторонами должны быть составлены и рассмотрены документы, в число которых входит заключение независимого аудитора о составе и стоимости предприятия. Такое заключение нельзя относить к обязательному аудиту, поскольку Закон определяет, что обязательным аудитом является ежегодная обязательная аудиторская проверка ведения бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организации или индивидуального предпринимателя.

       Тем не менее, дается ли заключение в ходе обязательного аудита или нет - это очень важное обстоятельство, поскольку Закон предъявляет ряд особых требований к обязательному аудиту. Например, при проведении обязательного аудита в организациях, у которых доля государственной собственности или собственности субъекта РФ в уставных (складочных) капиталах составляет не менее 25%, - заключение договоров оказания услуг должно осуществляться по итогам проведения открытого конкурса в порядке, установленном Правительством РФ. Уклонение организации или индивидуального предпринимателя, подлежащих обязательному аудиту, от его проведения или препятствование его проведению, влекут взыскание штрафа с указанных лиц в судебном порядке в размере от 500 до 1000 МРОТ на основании постановления уполномоченного федерального органа.

       При проведении обязательного аудита аудиторская организация должна застраховать риск ответственности за нарушение договора. Согласно существующему классификатору страховой деятельности (п.14 Приложения №2 к Приказу Росстрахнадзора от 19.05.94 №02-02/08) среди видов страхования ответственности имеется страхование ответственности за неисполнение обязательств. Объектом такого страхования являются имущественные интересы лица, о страховании которого заключен договор (застрахованного лица), являющегося должником, связанные с обязанностью последнего в порядке, установленном гражданским законодательством, по возмещению убытков, уплате неустойки кредитору в связи с неисполнением (ненадлежащим исполнением) застрахованным обязательства, в том числе договорного обязательства. Следует отметить, что сроки, объемы и условия страхования законом об аудиторской деятельности не определены и будут регулироваться, вероятнее всего, договором со страховщиком.

       Аудиторская тайна

       Ряд норм закона посвящен аудиторской тайне. Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы обязаны хранить тайну об операциях аудируемых лиц и лиц, которым оказывались сопутствующие услуги (ст.8).

       В аудиторскую тайну входит как информация об аудируемых лицах, так и о лицах, которым оказывались сопутствующие услуги;

       Тайну обязаны хранить организации и индивидуальные аудиторы (если предположить, что законодатель различает аудиторов, работающих по трудовому договору и индивидуальных аудиторов, то данное требование не распространяется на штатных аудиторов).

       Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы обязаны обеспечивать сохранность сведений и документов, получаемых и (или) составляемых ими при осуществлении аудиторской деятельности, и не вправе передавать их (их копии) третьим лицам либо разглашать их без письменного согласия клиентов, за исключением предусмотренных федеральным законом случаев.

       Документы, содержащие сведения об операциях клиента, предоставляются исключительно по решению суда уполномоченным данным решением лицам или органам государственной власти РФ в случаях, предусмотренных законодательными актами РФ об их деятельности. Данная норма является существенным условием, обеспечивающим один из основных признаков аудиторской деятельности - ее независимость.

       Стандарты аудиторской деятельности

       Требования к порядку осуществления аудиторской деятельности, оформлению и оценке качества аудита и сопутствующих ему услуг, порядку подготовки аудиторов и оценке их квалификации определяются правилами - стандартами аудиторской деятельности.

       Выделены 3 уровня стандартов : федеральный, внутренние стандарты профессиональных аудиторских объединений и стандарты аудиторских организаций (индивидуальных аудиторов). Каждый следующий уровень (сверху вниз) не должен противоречить предыдущему. Федеральные стандарты утверждаются Правительством РФ (а не комиссией по аудиторской деятельности при Президенте) и являются обязательными для всех аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов. Исключение составляют нормы, которые носят рекомендательный характер. Планирование и документирование аудита, составление рабочей документации аудитора, аудиторского заключения (его форма, содержание и порядок его представления) осуществляются в соответствии с федеральными стандартами. Они должны также содержать требования к правилам контроля качества проводимых аудиторских проверок.

       Профессиональные объединения устанавливают требования для своих членов. Эти правила и требования не могут быть ниже федеральных стандартов. Система проверки качества работы внешними проверяющими устанавливается уполномоченным федеральным органом, который может проводить такие проверки как своими силами, так и делегировать свои права аккредитованным профессиональным аудиторским объединениям в отношении их членов. Аккредитованные профессиональные аудиторские объединения имеют помимо этого широкий спектр прав. Под аккредитацией понимается официальное признание и регистрация уполномоченным федеральным органом профессионального объединения. Для того, чтобы иметь право подать заявление в уполномоченный федеральный орган о своей аккредитации профессиональные аудиторские объединения должны отвечать ряду условий. В его состав должно входить не менее 1000 аттестованных аудиторов и (или) не менее 100 аудиторских организаций. Таким образом, число профессиональных аудиторских объединений, возможно, станет меньше, но их роль возрастет.

Заключение

За последние годы в России получил широкое распространение аудит как независимый, вневедомственный финансовый контроль, осуществляемый в целях установления достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также оказания иных аудиторских услуг по постановке и ведению бухгалтерского учета, составлению деклараций о доходах, консультированию в вопросах финансового, налогового, банковского и иного хозяйственного законодательства. В таком качестве аудит служит интересам не только собственников, но и государства. По мере развития аудита, роста профессионализма аудиторов и накопления ими опыта работы идет наращивание консалтинговых услуг и не только по налоговым и юридическим вопросам, но и касающимся выработки более эффективных систем управления и хозяйствования. Таким образом, аудит приобретает все большее значение для решения насущных проблем привлечения инвестиций, укрепления финансов и подъема экономики страны. Однако дальнейшее развитие аудита требует укрепления его нормативной базы, сохранения основополагающих принципов аудиторской деятельности, без которых аудит утрачивает свою независимость и самостоятельность, становится разновидностью ведомственного контроля. И это в настоящее время основная проблема аудита, решение которой не зависит ни от одного работника этой сферы услуг. В заключение хотелось бы подчеркнуть, что аудит в России все-таки состоялся. Т.к. все-таки в России был принят «ФЕДЕРАЛЬНЫЙ ЗАКОН от 07.08.2001 N 119-ФЗ"ОБ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ"(принят ГД ФС РФ 13.07.2001). Самое убедительное свидетельство тому около 30 тысяч аттестованных аудиторов. Показательно, что аудиторов у нас больше, чем в такой, например, стране, как Германия, а спрос на их услуги все растет. Поэтому от того, насколько грамотно и быстро будут решаться проблемы, связанные с аудиторской деятельностью, будет напрямую зависеть «здоровье» российской экономики в целом.