Бухгалтерский учет основных средств

Содержание

Введение

1 Теоретические основы учета основных средств

1.1 Нормативное регулирование учета основных средств

1.2 Основные средства: понятие, классификация, оценка

1.3 Учет основных средств в соответствии с МСФО

2 Организационно-экономическая характеристика ОАО «Курортстрой»  

2.1 Организационно-правовая характеристика ОАО «Курортстрой»

2.2 Экономическая характеристика ОАО «Курортстрой»

3 Оценка организации ведения бухгалтерского учета основных средств

3.1Оценка организации бухгалтерского учета на ОАО «Курортстрой»

3.2Оценка документального оформления операций по учету основных средств на ОАО «Курортстрой»

3.3Анализ синтетического и аналитического учета основных средств на ОАО «Курортстрой»

3.4Рекомендации по совершенствованию учета основных средств на ОАО «Курортстрой»

Заключение

Список использованных источников

Введение

Целью любой коммерческой организации является получение прибыли. Для этого предприятия используют все свои ресурсы, наиболее важным из которых являются средства труда – основные средства предприятия. Основные средства играют огромную роль в процессе труда, так как они в своей совокупности образуют производственно – техническую базу и определяют производственную мощь предприятия. И, поскольку основные средства играют важную роль в функционировании предприятия как объекта коммерческой деятельности, они являются объектом пристального внимания бухгалтерского, управленческого и налогового учета. Эксплуатация основных средств требует организации контроля за наличием и сохранностью с момента приобретения до выбытия. За время использования основных средств в хозяйственной деятельности необходимо ежемесячно контролировать суммы стоимости основных средств, утраченной основными фондами.

Основные средства поступают на предприятия разными способами, они приобретаются за плату, получаются при безвозмездной передаче, могут являться вкладом в уставный капитал. На протяжении всего периода использования основные средства могут быть переданы в эксплуатацию, в процессе которой подвергаются износу. Основные средства могут быть модернизованы, подвержены ремонту, при помощи которого восстанавливаются их физические качества. Они также перемещаются внутри предприятия, а также выбывают с предприятия вследствие ветхости или нецелесообразности дальнейшего применения или продаются на сторону в результате продажи или безвозмездной передачи. В работу бухгалтера предприятия и служб, которые отвечают за функционирование основных средств, входит контроль за состоянием основных средств, их эффективного использования и увеличения срока службы.

Основными задачами бухгалтерского учета основных средств являются правильное документальное оформление, своевременное и достоверное отражение информации в учетных регистрах поступления основных средств, их внутреннего перемещения и выбытия; правильное исчисление и отражение в учете суммы их износа; точное определение результатов при их ликвидации; контроль за затратами на ремонт, за их сохранностью и эффективностью использования.

Для организации учета основных средств, отвечающего поставленным задачам, важное значение имеют следующие предпосылки: классификация основных средств; установление принципов оценки основных средств; уста-новление единицы учета предметов основных средств; выбор форм первичных документов и учетных регистров.

Для бухгалтерского учета необходима точность и достоверность показателей состояния и движения основных средств, поскольку ошибки в учете могут привести к неверному начислению амортизации, что повлияет на себестоимость продукции предприятия и снизит его прибыль. Ошибки в учете могут привести к искажению сумм, начисленных налогов. и на имущество, и прибыль.

Все это делает актуальной тему данной курсовой работы.

Целью данной курсовой работы является разработка практических рекомендаций по совершенствованию учета основных средств.

Задачами данной курсовой работы являются:

− рассмотрение нормативно-правового регулирования учета основных средств;

− изучение основных вопросов, связанных с теорией бухгалтерского учета и оценки основных средств на коммерческом предприятии;

− исследование специфики бухгалтерского учета и документооборота по учету основных средств предприятия;

− раскрытие особенности учета основных средств на предприятии ОАО «Курортстрой»;

− оценка организации внутреннего контроля учета основных средств в ОАО «Курортстрой»;

− определение правильности проведения инвентаризации объектов основных средств на ОАО «Курортстрой»;

− предложение рекомендаций по совершенствованию учета основных средств в ОАО «Курортстрой».

Объектом исследования является ОАО «Курортстрой».

1 Теоретические основы учета основных средств

1.1 Нормативное регулирование учета основных средств

Нормативное регулирование бухгалтерского учета представляет собой установление государственными органами общеобязательных правил (норм) ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности.

Нормативное регулирование бухгалтерского учета включает:

 нормативное правовое регулирование - осуществляется нормами права, содержащимися в соответствующих нормативных правовых актах;

 методическое (нормативно-техническое) регулирование - осуществляется методическими (техническими) нормами, содержащимися в соответствующих актах методического (нормативно-технического) характера.

Система нормативного регулирования бухгалтерского учета состоит из ряда законов и иных актов законодательства РФ, регулирующих прямо или косвенно постановку учета.

В Налоговом кодексе РФ непосредственно правилам учета основных средств посвящено восемь статей 25-й главы Налогового кодекса. При этом статьи 256 - 260 регламентируют порядок оценки, амортизации и ремонта этой категории имущества, а статьи 322 - 324 - порядок ведения аналитических регистров, предназначенных для учета операций с основными средствами. Вдобавок есть еще несколько статей, где, так или иначе, упоминаются расходы (доходы), связанные с приобретением, эксплуатацией и выбытием ОС [2].

Гражданский кодекс РФ регулирует такие аспекты учета основных средств как безвозмездная передача имущества (глава 32 ГК РФ), купля-продажа имущества регламентируется главой 30 ГК РФ, аренда имущества регламентируется главой 34 ГК РФ [4].

Федеральный закон Российской Федерации от 6 декабря 2011 года №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» регламентирует правила ведения бухгалтерского учета, в том числе и учет основных средств [3].

Также система нормативного регулирования учета основных средств состоит из положений по бухгалтерскому учету, а именно: Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ; ПБУ 6/01 «Учет основных средств» (Приказ Минфина России от 30.03.2001 N 26н) [5]; Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденное приказом Минфина РФ от 06.05.1999 г. N 32н [6]; Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденное приказом Минфина РФ от 06.05.1999 г. N 33н [7].

Далее необходимо отметить методические указания по ведению бухгалтерского учета, которые включают в себя следующие: Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств (Приказ Минфина России от 13.10.2003 N 91н) [8]; Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными приказом Минфина РФ от 13 июня 1995 г. N 49[9]; План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятия (Приказ Минфина РФ №94н от 31 октября 2000г.)[10].

Рабочие документы организации, например, устав организации, учетная политика организации, формирующие его учетную политику (в методическом, техническом и организационном аспектах) завершают систему нормативного регулирования учета основных средств.

Таким образом, в данном вопросе курсовой работы было рассмотрено нормативное регулирование учета основных средств, т.е. нормативные документы, регламентирующие проведение учета, которые непосредственно и необходимы для того, чтобы вести бухгалтерский учет. Такое обилие документов требует от бухгалтера особой осмотрительности при решении вопроса о том, как поступить в том или ином случае и каким документом при этом руководствоваться.

1.2 Основные средства: понятие, классификация, оценка.

Основные средства – это совокупность материально-вещественных ценностей, используемые в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг, а также в управлении организации в течение периода более 12 месяцев или определенного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев.

Основные средства относятся к внеоборотным активам, так как срок их оборачиваемости равен сроку полезного использования.

Таким образом, актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

 использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организаций, а также для сдачи за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

 использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

 организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;

 способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

В состав основных средств входят: здания; сооружения; передаточные устройства; силовые и рабочие машины; оборудование; измерительные приборы; вычислительная техника; транспортные средства; производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности; рабочий, продуктивный и племенной скот; многолетние насаждения; внутрихозяйственные дороги; и прочие соответствующие объекты.[12,321]

Бухгалтерский учет основных средств обеспечивает выполнение следующих основных задач:

 правильное документальное оформление и своевременное отражение в учете их поступления, перемещения и выбытия;

 постоянный контроль за сохранностью каждого объекта учетных средств, рациональным и эффективным их использованием;

 контроль за рациональным расходованием средств на капитальный ремонт и замену выбывших основных средств;

 контроль за своевременным проведением и отражением в учете реконструкции и модернизации средств труда;

 правильное исчисление износа;

 точное определение результатов при ликвидации средств и их выбытии.[14,231]

Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы.

Каждому инвентарному объекту присваивают определенный инвентарный номер, который сохраняется за данным объектом на все время его нахождения в эксплуатации, запасе или на консервации.

Основные средства предприятия разнообразны по составу и назначению. Чтобы вести их учет, необходима классификация их по видам, назначению или характеру участия в процессе производства, отраслям народного хозяйства, степени использования и по принадлежности.

Необходимое условие правильного учета основных средств – единый принцип их оценки. Принципы оценки основных средств одинаковы для всех предприятий независимо от форм собственности.

У основных средств различают первоначальную, восстановительную и остаточную стоимость.

Первоначальная стоимость (балансовая) складывается в момент передачи объекта в эксплуатацию на данном предприятии. По первоначальной стоимости объект учитывается в течение всего периода нахождения на предприятии. Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.

Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Оценка объектов основных средств, стоимость которых при приобретении определена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу Центрального банка РФ, действующему на дату принятия объекта к бухгалтерскому учету.

Текущая рыночная стоимость – это сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанного актива на дату принятия к бухгалтерскому учету.

Изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.

Остаточная стоимость – это первоначальная или восстановительная стоимость за вычетом накопленной суммы амортизации.

С течением времени первоначальная стоимость основных средств отклоняется от стоимости аналогичных основных средств, приобретаем или возводимых в современных условиях. Для устранения этого отклонения необходимо периодически переоценивать основные средства и определять восстановительную стоимость.

При переоценке основного средства первоначальная стоимость становится восстановительной, т.е. стоимостью воспроизводства основного средства.

Восстановительная стоимость основных средств – это стоимость их воспроизводства на определенный период, которая определяется путем проведения переоценки. Согласно ПБУ 6/01 организациям предоставлено право, осуществлять переоценку на начало отчетного года с использованием индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам.

Переоценка объектов основных средств производится с целью определения реальной стоимости объектов основных средств путем приведения первоначальной стоимости объектов основных средств в соответствие с их рыночными ценами и условиями воспроизводства на дату переоценки.

В соответствии с ПБУ 6/01 стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации, если иное не установлено Положением.

Таким образом, особенность функционирования основных средств, связанная с сохранением в течение длительного времени их натуральной формы с одновременным изменением стоимости, и вызывает необходимость определения величины амортизации. Эта величина показывает размер снашивания или уменьшения первоначальной стоимости основных средств в процессе их эксплуатации.[12,287]

Амортизация – это постепенное перенесение (погашение) стоимости основных средств в процессе их эксплуатации на стоимость готовой продукции, работ и услуг.

Амортизационные отчисления — денежное выражение амортизации основных средств, включаемой в себестоимость продукции, работ и услуг. Таким путем организация возмещает затраты по использованию объектов основных средств.

Объектами для начисления амортизации являются объекты средств, находящиеся в организации на правах собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления (включая объекты основных средств, переданные в аренду, безвозмездное пользование, доверительное управление).

Годовая сумма амортизационных отчислений определяется:

 при линейном способе - исходя из первоначальной стоимости или (текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта;

 при способе уменьшаемого остатка - исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента не выше 3, установленного организацией;

 при способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования - исходя из первоначальной стоимости или (текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и соотношения, в числителе которого число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе - сумма чисел лет срока полезного использования объекта.

 При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.

Один из способов применяется к группе однородных объектов основных средств в течение всего срока их полезного использования. Срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету.

Определение срока полезного использования объекта основных средств производится исходя из:

− ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью и мощностью;

− ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

− нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).

В случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной реконструкции или модернизации организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту.

Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.

По жилищному фонду, объектам внешнего благоустройства другим аналогичным объектам (лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки и др.), продуктивному скоту, буйволам, волам и оленям, многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста, амортизация не начисляется [15,316-319].

Основные средства стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 40 000 рублей за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением.

И так, можно сделать вывод, что основные средства играют огромную роль в процессе труда, так как они в своей совокупности образуют производственно – техническую базу и определяют производственную мощь предприятия.

1.3 Учет основных средств в соответствии с МСФО

ПБУ 6/01 с учетом его последних редакций представляет собой конструктивный вклад в сближение российского бухгалтерского учета основных средств с международными стандартами финансовой отчетности (МСФО), в частности с МСФО 16 "Основные средства". Порядок учета основных средств, предусмотренный международными стандартами, раскрывается в МСФО 16, аналогом которому в российском учете служит ПБУ 6/01.

Международные стандарты определяют основные средства, как материальные активы, которые используются компанией для производства или поставки товаров и услуг, для сдачи в аренду другим компаниям, или для административных целей, и которые предполагается использовать в течении более чем одного периода. МСФО 16 не регламентирует порядок отражения основных средств, предназначенных для сдачи в аренду, а регулирует правила формирования отчетной информации о собственности.

В МСФО 16 «Учет основных средств» изложена общая концепция отражения основных средств в бухгалтерской отчетности организации и определены следующие этапы (степени) их учета:

 момент признания активов;

 определение их балансовой стоимости;

 порядок расчета амортизационных отчислений;

 определение и учет снижения стоимости основных средств.

Ключевым в данном стандарте является определение основных средств. К основным средствам в международной практике относят стоимость материальных активов, которые будут использоваться в хозяйственном обороте длительное время и обеспечат компании получение экономических выгод в будущем. Если получение выгод неочевидно, то расходы на приобретение таких средств не могут признаваться активами и должны быть отнесены на уменьшение прибыли отчетного периода.

Для определения основных средств в международной учетной практике используются три основных признака, которым должны удовлетворять причисляемые к ним активы:

 цель приобретения;

 длительность срока использования;

 наличие материальной формы.

Чтобы принятые на баланс материальные активы были учтены в составе основных средств, они должны использоваться в качестве средств труда для организации основной деятельности компании – производства продукции, выполнения работ либо оказания услуг. Стандарты допускают приобретение основных средств для передачи в аренду либо использования в составе административных расходов. Если основные средства приобретаются для продажи, то они должны отражаться в составе оборотных активов компании. Это объясняется тем, что в результате реализации они изменяют свою натуральную форму на денежную.[14,176-181]

Длительность срока эксплуатации дает основание для разработки и применения методики перенесения стоимости основных средств на готовый продукт в течение всего времени их полезного использования. Наличие материальной формы позволяет обособить основные средства от нематериальных активов.

Таким образом, в составе признаков, выделяющих основные средства из состава прочих активов, в международной учетной практике отсутствует стоимостный критерий. Зарубежным компаниям предоставлено право самостоятельно определять и устанавливать лимит, при повышении которого приобретенные средства включаются в состав внеоборотных активов, при недостижении – в состав оборотных средств. Сумма установленного лимита отражается в учетной политике и характеризует предельную величину расходов, при превышении которой их фактическая сумма капитализируется, при недостижении – рассматривается как расходы текущего отчетного периода.

В зарубежной учетной практике классификация основных средств представляется в наиболее общем виде и используется для определения основных групп амортизируемых активов. Поэтому в составе основных средств рассматриваются следующие классификационные группы: земля; здания и сооружения; машины и оборудование. В основу такого деления объектов основных средств положено единство подходов к определению степени износа и источников его покрытия.

Включение земли в состав объектов бухгалтерского учета представляется возможным, только в том случае, если в стране существует механизм оценки земли по ее качественным признакам и правовая база совершения сделок с земельными участками. Для целей бухгалтерского учета действует правило, согласно которому поставленные на баланс земельные участки сохраняют свою первоначальную стоимость и качество. На эти активы не начисляется амортизация, а расходы, связанные с поддержанием и улучшением качества земельных участков, учитываются на отдельном счете в составе внеоборотных активов. Такие расходы могут отражаться в финансовом учете ограниченный срок, в течение которого они подвергаются амортизации.

Отличительной особенностью зданий и сооружений является пассивный характер их участия в производственном процессе. Это позволяет использовать в отношении данной группы основных средств равномерный метод начисления амортизации. Машины и оборудование относятся к активной части основных фондов, и их использование в производственном процессе может производиться с различной степенью интенсивности. Поэтому в отношении этой группы основных средств могут применяться методы начисления ускоренной амортизации.

Согласно принципу соответствия в зарубежной учетной практике уделяется первостепенное внимание соотношению доходов и расходов в рамках одного отчетного периода. Поэтому в МСФО 4 «Учет амортизации» значительное внимание уделено проблеме распределения стоимости основных средств во времени с использованием механизма амортизационных отчислений. Однако решение данного вопроса может быть получено только при достоверной оценке стоимости основных средств. Согласно требованиям международных стандартов выделяют несколько оценок основных средств, каждая из которых имеет свое целевое назначение.

Постановка на учет основных средств производится по первоначальной стоимости. В соответствии с международными стандартами в первоначальную стоимость основных средств включаются:

 покупная (контрактная) цена за вычетом скидок, предоставленных продавцом;

 невозмещаемые налоги в составе стоимости реализации;

 таможенные сборы;

 комиссионные, уплаченные агентам по торговле недвижимостью;

 расходы, прямо относящиеся к приведению основных средств в рабочее состояние (транспортировка, подготовка участка, монтаж, профессиональные гонорары архитекторам, инженерам, адвокатам и т.п.)

При покупке зданий и сооружений в их первоначальную стоимость включают расходы по ремонту, необходимые для приведения здания в рабочее состояние.

При самостоятельном строительстве первоначальная стоимость объекта формируется из общей суммы затрат застройщика, включая стоимость лицензии на строительство. При использовании услуг специализированной строительной организации в первоначальную стоимость включаются контрактная цена и прочие расходы по вводу объекта в эксплуатацию.

 Таким образом, при определении первоначальной стоимости основных средств в международной учетной практике действует правило, согласно которому «все затраты, необходимые для приведения основного средства в рабочее состояние, относятся на его первоначальную стоимость». Она определяется с целью постановки объекта на учет и в дальнейшем используется при определении суммы амортизационных отчислений и износа.

В зарубежной учетной практике отсутствуют единые нормы амортизации. Поэтому при постановке основных средств на учет наряду с первоначальной стоимостью определяют максимальный срок их полезного использования и ликвидационную стоимость на момент выбытия. Эти показатели позволяют рассчитать норму амортизации и в дальнейшем производить расчет суммы амортизационных отчислений.

 В понятие срока полезного использования включают продолжительность периода, в течение которого будет производиться распределение стоимости объекта основных средств посредством начисления амортизации. Он также устанавливается экспертным путем либо на основании опыта бухгалтера. Разность между первоначальной и ликвидационной стоимостью основных средств называется амортизируемой стоимостью.

Достоверное определение ликвидационной стоимости и срока полезного использования основных средств позволяет установить норму амортизации. Она рассчитывается как частное от деления единицы на срок полезного использования объекта. Сумма амортизационных отчислений определяется умножением амортизируемой стоимости на установленную норму амортизации.

 Основные отличия в методике оценки основных средств в российской и зарубежной учетной практике связаны с различными подходами к определению срока полезного использования объектов. Если при организации учета за рубежом сроки использования основных средств и определение норм амортизации устанавливаются предприятиями самостоятельно, то в нашей учетной практике они представлены в составе единых норм амортизационных отчислений. Установленный порядок приводит к тому, что сумма амортизационных отчислений, относимая на затраты текущего отчетного периода, будет зависеть от источника поступления (резидентов и нерезидентов РФ) и покупной (контрактной) стоимости основных средств. Эти два фактора оказывают непосредственное влияние на величину первоначальной стоимости, установленную при вводе объекта в эксплуатацию.

Износ основных средств в международной практике рассматривается как процесс распределения стоимости объекта в течение всего срока его полезного использования. Международные стандарты предусматривают различные методы определения износа основных средств. Их выбор основывается на двух концепциях. Согласно первому подходу наиболее интенсивная эксплуатация основных средств осуществляется в первые годы их использования, поэтому именно в этот период должна быть начислена наибольшая сумма их износа. На практике данная концепция получила свою реализацию в разработке методов определения ускоренной амортизации основных средств.

Согласно второй концепции в первые годы эксплуатации основные средства нуждаются в минимальных затратах, связанных с поддержанием их в рабочем состоянии. При этом они не требуют капитального ремонта и модернизации и в наименьшей степени нуждаются в замене при постоянных условиях производства. Поэтому в первые годы их интенсивной эксплуатации возможно начисление минимальной суммы износа. Реализация второй концепции получила выражение в разработке методов замедленной амортизации. Однако в международных стандартах эта концепция не нашла своего отражения.

В зарубежной учетной практике процедура начисления износа значительно упрощена. Использование годовых норм амортизации позволяет производить ее начисление не ежемесячно, а в начале либо в конце финансового года. При осуществлении хозяйственных операций, связанных с поступлением или выбытием основных средств, производится только корректировка начисленного износа дополнительными или сторнировочными записями.