Ответственность за налоговые нарушения

I. Введение В середине прошлого года был принят , и с 1 января 1999 года вступил в действие Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая ) "Российская газета ", N 148-149, 06.08.98. . Важнейшей задачей , которая ста вилась перед Налоговым ко дексом Российско й Федерации , нередко называемым налоговой кон ституцией , являлся системный и комплексный пе ресмотр всех систем налогообложения с одновре менным устранением недостатков и перекосов ра нее действовавшей системы налогообложения . С принятием Нало г ового Кодекса РФ н алоговая система страны должна была стать более справедливой , стабильной , понятной и е диной в границах России . Все элементы этой системы должны функционировать как единый правовой механизм в рамках единого правово го налогового пространс т ва . Должна также быть сформулирована целостная система прав и правовой ответственности , как налого плательщиков , так и уполномоченных государством органов за нарушения законодательства о на логах и сборах. Данная дипломная работа посвящ ена одной из важных тем правовой науки - юридической ответственности за налоговы е правонарушения . Здесь необходимо упомянуть об основных составляющих юридической ответственности , дать определение наиболее встречающимся вид ам налоговых правонарушений . Совершение пр авонарушения переводит субъекта права и з сферы регулятивных правоотношений позитивной ответственности в сферу охранительных прав оотношений негативной ответственности. Отечественным законодательством пр едусмотрены четыре вида юридической от ве тственности , за нарушения законодательства , которы е различались в зависимости от отраслевой принадлежности юридических норм , их закрепляющи х : Уголовная ответственность - наступает за совершение преступлений , предусмотренных уголовным законодательством . Административная ответственность - наступает за посягательство су бъектами права на общественные отношения , свя занные с государственным управлением , основанные на отношениях власти и подчинения. Гражданско-правовая ответственность - выражается в применении к правонарушителю в интересах другого лица либо государства установленных законом или договором мер воздействия имущественного хар актера . Дисциплинарная ответственность - связана с нарушением трудовой дисципли ны . Так как , статья 2, главы 1 Гражданского Кодекса РФ “Отношения , регулируемые гра жданским законодательством” гласит , что “ ... 3. К имущественным отношениям , основанным на адми нистративном или ином властном подчинении одн ой стороны другой , в том числе к налог овым и другим финансовым и администрат и вным отношениям , гражданское законод ательство не применяется , если иное не пре дусмотрено законодательством”, "ГРАЖДАНСКИЙ КОДЕКС РО ССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ (ЧАСТЬ ПЕРВАЯ )" от 30.11.94 N 51-ФЗ (принят ГД ФС РФ 21.10.94), "Собрание законодательст ва РФ ", 05.12.94 , N 32, ст . 3301, Гл . 1, ст .2, п .3. то , стало быть , в отношении нал оговых правонарушений Гражданский Кодекс РФ н е применяется , и соответственно в данной р аботе рассматриваться не будет. Дисциплинарная ответственность , при меняемая на основе Кодекса Законов о Труде РФ "Ведомости ВС РСФСР ", 1971, N 50, ст . 1007. малоэффективна , так как обладает низким репрессивным потенциалом , во-первых , во-вт орых , как показывает практика большинство нал оговых правонарушений происходит с ведома и /или по указанию непосредст венного на чальника нарушителя . Не будет же начальник серьезно наказывать за исполнение своего ж е устного распоряжения . Поэтому в данной работе рассматриваются особенности административных налоговых правонар ушений и ответственность за их совершение , а так же ответственность за налоговы е преступления. Некоторые авторы публикаций на тему н алоговой реформы поспешили объявить о рождени и новой отрасли права : “На первых этапах формирования налогового права как самостояте льной отрасли , ответственность за налоговы е правонарушения представляло собой разно видность административной ответственности . В резу льтате экономических преобразований в стране в связи с переходом к рыночной экономике , налоговое право полностью выделилось в о тдельную отрасль”. Тимохина Е.В ., Мас ленников М.В . “Комментарий к разделу VI Н алогового кодекса РФ "Налоговые правонарушения и ответственность за их совершение "” “ АКДИ Экономика и жизнь” , от 06/11/98. Представляется , что это преждевременно ве дь “Законодательство о налогах и сборах р егулиру ет властные отношения по установле нию , введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации , а также отношения , возникающие в процессе осуществления налого вого контроля и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения” "НАЛО ГОВЫЙ КОДЕКС РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ( ЧАСТЬ ПЕРВАЯ )" от 31.07.98 N 146-ФЗ (принят ГД ФС Р Ф 16.07.98), "Российская газета ", N 148-149, 06.08.98, ст . 2. . По определению , Администр ативная ответственность – это “...вид юридической ответственности , которая выра ж ается в применении уполномоченным органо м или должностным лицом административного взы скания к лицу , совершившему правонарушение”. . Алехин А.П ,. Козлов Ю.М “Административное пра во Российской Федерации” ч .1. М ., “Теис” , 1995. Ст р .222. Основные характерист ики административной ответственности : · Устанавливается как законами , так и подзаконными актами , либо их нормами об административных правон арушениях . · Основанием адм инистративной ответственности является административ ное правонарушение . · Субъектами административной ответственности могут быть как физические лица , так и коллективные образования. · Административные взыскания применяются широким кругом уполномоч енных органов и должностных лиц. · Административные взыскания налагаются органами и должност ными лицами на неподчиненных им право нарушителей. · Применение адм инистративного взыскания не влечет судимости и увольнения с работы. · Меры администр ативной ответственности применяются в соответств ии с законодательством , регламентирующим производ ство по делам об административных право нарушениях. Так как виды административных правонаруше ний весьма разнообразны , не стоит , из-за пр инятия Налогового кодекса изобретать новую от расль права. Государственный орган , будь-то налоговый о рган или орган налоговой пол иции , и налогоплательщик вступают во взаимоотношения д руг с другом не по собственной воле , а на основании закона . Участники данных пра воотношений не вправе изменить условия своего взаимодействия , так как они четко определ ены в законе . В отношениях по уста н овлению , введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации , а также в отношениях , возникающих в процессе осущ ествления налогового контроля и привлечения к ответственности за совершение налогового пра вонарушения , в качестве властной стороны выст у п ает государство в лице государс твенных органов , в качестве подчиняющейся сто роны - налогоплательщик . Поэтому ответственность за налоговые правонарушения по-прежнему представляе т собой разновидность административной ответстве нности , что признает так же Выс ш ий арбитражный суд РФ : “...что ответстве нность по налоговому законодательству - это р азновидность административной ответственности , поскол ьку налогоплательщик как сторона налогового п равоотношения находится не в одинаковом пол ожении с налоговы м органом”. ПИСЬМО ВАС РФ от 31.05.94 N С 1-7/ОП -370 "ОБЗОР ПР АКТИКИ РАЗРЕШЕНИЯ АРБИТРАЖНЫМИ СУДАМИ СПОРОВ , КАСАЮЩИХСЯ ОБЩИХ УСЛОВИЙ ПРИМЕНЕНИЯ ОТВЕТСТВЕННО СТИ ЗА НАРУШЕНИЯ НАЛОГОВОГО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА ", "Вестник ВАС РФ ", N 8, 1994 Налоговый кодекс полност ью не опр еделяет процессуальную сторону так называемой “налоговой ответственности” и по-прежнему приме няются процессуальные нормы КОДЕКСА РСФСР ОБ АДМИНИСТРАТИВНЫХ ПРАВОНАРУШЕНИЯХ "Вед омости ВС РСФСР ", 1984, N 27, ст . 909.. Если за налоговое правонаруше ние предусмо трена ответственность по Уголовному Кодексу Р Ф , то наступает уголовная ответственность сог ласно статье 108 Налогового кодекса “Общие услов ия привлечения к ответственности за совершени е налогового правонарушения” : “ ...3. Предусмотренная настоя щ им Кодексом ответственность за деяние , совершенное физическим лицом , наступает , если это деяние не содержит при знаков состава преступления , предусмотренного уго ловным законодательством Российской Федерации” "НАЛОГОВЫЙ КОДЕКС РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ( ЧАСТЬ П ЕРВАЯ )" от 31.07.98 N 146-ФЗ (принят ГД ФС РФ 16.07.98) "Российская газета ", N 148-149, 06.08.98, ст .108, п .3. . Таким образом , на данный момент в России существует два реально применяемых ви да юридической ответственности за налоговые п равонарушения : Адми нистративная и Уголовная . В данной дипломной работе рассматриваются их особенности. Па раграф 1. Нормативное регулирование административной ответственности за нарушение налогового законодательства. Законодательство об административных правонарушениях полность ю не кодифицировано . Отдельные его акты и нормы определяют виды налоговых правонарушен ий и круг их субъектов . До принятия На логового кодекса ответственность за налоговые правонарушения определялась многими нормати в ными актам . В частности Законом РФ от 27 декабря 1991 г . № 2118-1 “Об основах налоговой системы в Российской Федерации” "Российская газета ", N 56, 10.03.92. , Законом РСФСР от 21 марта 1991 г . № 943-I “О Гос ударственной налоговой службе РСФСР” "Ведомост и СНД и ВС РСФСР ", 11.04.91, N 15, ст . 492. , Указом Президента РФ от 23 мая 1994 г . № 1006 “Об осуществлении комплексных мер по своевременному и полному внесению в бюджет налогов и иных обязательных платежей” "Российская газета ", N 96, 24.05.94. , Закон ом РФ от 18 июня 1993 г . № 5215-1 “О применении контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с насе лением” "Российская газета ", N 125, 02.07.93. , “Временными правилами аудиторской де ятельности в Российской Федерации” "ВРЕМЕННЫЕ ПРАВИЛА МИ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОС ТИ В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ). "Российская газета ", N 239, 29.12.93 , утвержденными указом Пре зидента РФ от 22 декабря 1993 г . № 2263 УКАЗ Президента РФ от 22.12.93 N 2263 "ОБ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ", "Росс ийская газета ", N 239, 29.12.93. , Указом Президента РФ от 14 июня 1992 г . № 629 “О частичном изменении порядка обязательной продажи части валютной выручки и взимания экспор тных пошлин” "Российская газета ", N 138, 18.06.92. , указом Президента РФ от 18 а вгуста 1996 г . № 1212 “О мерах по повышени ю собираемости налогов и других обязательных платежей и упорядочению наличного и безн аличного денежного обращения” "Собрание законодательства РФ ", 26.08.96, N 35, ст . 4144. и , конечно , Кодексом об администра тивны х правонарушениях "Ведомости ВС РСФСР ", 1984, N 27, ст . 909. . Налоговые отношения регулировались не тол ько законами , но и подзаконными актами . Зн ачение этих актов было особенно велико в первом этапе становления российского налогов ого законодательства ( 1991-1998 годах ). Всего “...нас читывалось более тысячи нормативных актов , ре гулирующих налоговые отношения , из них всего 20 законов , 100 Указов Президента Российской Федер ации , 100 правительственных постановлений . Остальные акты были изданы различными вед о м ствами” Пепеляев С.Г ., директор Департ амента налогов и права аудиторско-консультационно й фирмы “ФБК” , канд . юрид . наук , “Налоговый кодекс и подзаконные нормативные правовые акты” , Налоговый вестник № (52)04 от 25.03.99, стр . 4. . Необходимость такого р егулирования от части объяснялась низким качеством законов о налогах , их чрезмерной “лаконичностью” . Напри мер , Закон РФ от 06.12.91 N 1992-1 “О налоге на доб авленную стоимость” "Ведомости СНД и В С РСФСР ", 26.12.91, N 52, ст . 1871. содержал всего 10 стате й . Недостатки законодательства восполнялись инструкциями. Однако ведомственные акты вызывают к себе , и в большинстве случаев обоснованно , негативное отношение : на практике инструкциями нередко искажается содержание законов , бюрократ изируется система отноше ний , ущемляются п рава и законные интересы налогоплательщиков . Органы исполнительной власти должны быть стро го ограничены в своих юридических возможностя х . Закон предполагает использование принуждения для того , чтобы заставить налогоплательщика выполнить с в ою обязанность . Посколь ку налог представляет собой законодательное о граничение свободы и права собственности нало гоплательщика , то и осуществление власти в сфере налогов должно быть ограничено . Важно помнить , что ведомственные инструкции не могут устанавл и вать или изменять налоговые обязательства налогоплательщиков , их на значение – регламентировать наиболее совершенны е и , в меру разумной необходимости , единоо бразные способы практической деятельности органо в управления , связанной с правильным и сво евременны м взиманием налогов. Поэтому совершенствование налогового законод ательства идет не по пути развития подзак онного нормотворчества , а путем совершенствования самих законов о налогах , кодификации нало гового законодательства , установления таких механ измов преод оления пробелов в законодатель стве , которые позволяли бы , не прибегая к изданию инструкций , определять правильный ва риант поведения на основании самого закона. Налоговый кодекс Российской Федерации не включает подзаконные нормативные акты в состав законода тельства о налогах и с борах и отводит им исключительно подчиненную роль. С принятием Налогового Кодекса РФ ответствен ность за административные налоговые правонарушен ия наступает исключительно если содержат приз наки предусмотренные Разделом VI Налогового К одекса РФ “Налоговые правонарушения и ответс твенность за их совершение” . “ 1. Никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе , как по основаниям и в порядке , которые предусмотрены настоящим Кодексом” "НАЛОГО ВЫЙ КОДЕКС РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ( ЧАСТЬ ПЕРВАЯ )" от 31.07.98 N 146-ФЗ (принят ГД ФС Р Ф 16.07.98), "Российская газета ", N 148-149, 06.08.98, ст .108, п .1. . В соответствии со статьей 106 части перв ой Налогового Кодекса РФ налоговым правонаруш ением признается виновно совершенное против оправное (в нарушение законодательства о нало гах и сборах ) деяние (действие или бездейс твие ) налогоплательщика , налогового агента или их представителей , за которое настоящим Код ексом установлена ответственность . Таким образом ник а кими другими нормативными ак тами “налоговая” ответственность предусмотрена б ыть не может . Соответственно в случае если федеральным законом будут вводиться новые положения , об ответственности за налоговые правонарушения они вступают в силу только после вне с ения соответствующих изм енений в Налоговый кодекс. Одна из основных новелл заключается в том , Налоговый Кодекс РФ прямо закрепляе т возможность привлечения лица (в том чис ле и организации ) к ответственности за на логовые правонарушения , только при наличии вины в совершенном деянии в форме умысла и неосторожности ранее действовал принцип объективного вменения , когда вина н алогоплательщика не играла никакой роли . Об этом прямо говорится в письме Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 10 ма рта 199 4 г . N ОЩ -7/ОП -142: “ Ответственн ость за нарушение налогового законодательства , предусмотренная Законом Российской Федерации " Об основах налоговой системы в Российской Федерации ", применяется без учета наличия ви ны налогоплательщика”. ПИСЬМО Госналогслужб ы РФ от 06.06.94 N ВЗ -6-05/198 "О ПРИМЕНЕНИИ ОТВЕТСТВЕННОСТИ ЗА НАРУШЕНИЕ НАЛОГОВОГО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА В ЧАСТИ НАЛОГА НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ " (вместе с ПИСЬМ ОМ ВАС РФ от 10.03.94 N ОЩ -7/ОП -142), "Экономика и жизнь ", N 8, 1994 Следует обратить внимание , ч то в качестве субъектов налогового правонарушения Кодексом предусматриваются только непосредственно сам НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИК , под которым на прак тике понимают лицо , имеющее тот или иной объект налогообложения и обязанное в свя зи с этим уплачивать соответству ю щий налог , а также налоговый агент или их представители . На других л иц , в том числе и должностных (руководител я предприятия , главного бухгалтера ), составы на логовых правонарушений , предусмотренные частью пе рвой Кодекса , не распространяются . Статьей 107 ча сти первой Налогового Кодекса установлено , что физическое лицо може т быть привлечено к ответственности за на логовое правонарушение только по достижении и м возраста 16 лет . Данная норма в принципе ничего не меняет , поскольку до вступления в силу первой час т и Налогового кодекса данный вопрос регулировался в со ответствии со статьей 13 Кодекса об Администрат ивных Правонарушениях РСФСР. "В едомости ВС РСФСР ", 1984, N 27, ст . 909. В соответствии с которым возраст наступления ответственности также составлял 16 лет . Как уже было сказано выше , должност ные лица организаций не являются субъектами ответственности за налоговые правонарушения . Однако не стоит забывать , что они по прежнему могут быть привлечены к администрати вной ответственности в частности в случаях , предусмотренных пунктами 3-6, 12 ст .7 Закона РСФСР от 21.03.91 N 943-1 "О Государственной налоговой слу жбе РСФСР " "Ведомости СНД и ВС РСФСР ", 11.04.91, N 15, ст . 492. , а также в соответствии с Указом Президента РФ от 23.05.94 N 1006 (ред . от 06.01.98 ) "Об осуществлен ии комплексных мер по своевременному и по лному внесению в бюджет налогов и других обязательных платежей " "Рос сийская газета ", N 96, 24.05.94. . В п .4 с т .108 части первой Налогового Кодекса по это му поводу содержится норма , согласно кото рой привлечение организации к ответственн ости за совершение налогового правонарушения не освобождает ее должностных лиц при нал ичии соответствующих оснований от административн ой , уголовной или иной ответственности. В качестве примера можно привести весьма распространенное правонарушение : в соответс твии со ст .124 части первой Налогового Кодек са незаконное воспрепятствование доступу должнос тного лица налогового органа на территорию или в помещение налогоплательщика (кроме жи лых помещений ) влечет взыскание ш т рафа в размере 5000 руб . Эта санкция может быть применена только к самому налогоплате льщику или его законному представителю . Таким образом , в случае если налоговый инспекто р незаконно не был допущен , например , на территорию предприятия , то штраф будет на л ожен на юридическое лицо - налого плательщика . Одновременно на должностное лицо (на директора предприятия , отдавшего соответствующ ее распоряжение ), которое виновно в невыполнен ии законного требования инспектора , будет нал ожено административное взыскание в в иде штрафа в размере от 2 до 5 МРОТ на основании п .4 ст .7 Закона РСФСР “О ГОСУДАРСТВЕННОЙ НАЛОГОВОЙ СЛУЖБЕ РСФСР” "В едомости СНД и ВС РСФСР ", 11.04.91, N 15, ст . 492. за невыполнение требований налогового органа о допуске к обследованию помещени й , испол ьзуемых для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогоо бложения. Предусмотренная настоящим Кодексом ответстве нность за деяние , совершенное физическим лицо м , наступает только в том случае , если оно не содержит признаков состава преступ ления , предусмотренного Уголовным кодексом РФ "Собрание законодательства РФ ", 17.06.96, N 25, ст . 2954 (п .3 ст .108 части перв ой Кодекса ). Данная норма не является ново й . Аналогичное положение только относительно административной ответственности содержит ся в ст .10 Кодекса об Административных Правонаруше ниях "Ведомости ВС РСФСР ", 1984, N 27, ст . 909. . Так , например не предоставление н алогоплательщиком налоговой декларации является “налоговым” правонарушением , за которое ст .119 ч асти первой Налогового кодекса установлена ответственность . Однако уклонение гражданина от уплаты налога путем не предоставления налоговой декларации является также и угол овным преступлением в соответствии со ст .198 Уголовного Кодекса РФ . Различие заключается в том , что для привлечения к уг оловной ответственности необходимо , чтобы уклонен ие от уплаты налога произошло в крупном размере (сумма неуплаченного налога более 200 МРОТ ). Таким образом , налогоплательщик - физическ ое лицо может быть привлечено к ответстве нности за на л оговое правонарушение только в том случае , если в результате уклонения от подачи декларации неуплаченный налог составил сумму не более 200 МРОТ ( хотя в ст .119 части первой Налогового кодекс а и не предусмотрено подобных ограничений ), поскольку в противном случае налиц о будет состав преступления , предусмотренный ст .198 Уголовного Кодекса РФ , и следовательно , будет применяться уголовная ответственность. Однако следует обратить особое внимание на п .6 ст .108 части первой Налогового Код екса . Положения , содержащи еся в нем , им еют достаточно большое значение и противореча т Административному праву : “Каждый налогоплательщ ик считается невиновным в совершении налогово го правонарушения , пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступив шим в законную силу решением суда” "НАЛОГОВЫЙ КОДЕКС РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ (ЧАСТЬ ПЕРВАЯ )" от 31.07.98 N 146-ФЗ (принят ГД ФС РФ 16.07.98), "Российская газета ", N 148-149, 06.08.98, ст .108, п .6. , то есть установить вину , привлечь к от ветственности , применить санкции в соответствии с Налоговым кодексом может ТОЛЬ КО СУД. Э то пример борьбы налогоплательщиков за свои права . Вот вкратце история вопроса : Статьей 13 Закона РФ от 27.12.91 N 2118-1 “Об осно вах налоговой системы в Российской Феде рации” "Российская газета ", N 56, 10.03.92. было предусмотрено производить взыска ние недоимки по налогам и другим обязател ьным платежам , а также сумм штрафов и иных санкций , предусмотренных законодательством , с юридических лиц - в бесспорном порядке , а с физических лиц - в судебном. Аналогичные права осуществлять такие дейс твия имели органы налоговой полиции в соо тветствии с Законом РФ от 24.06.93 N 5238-1. ЗАКОН РФ от 24.06.93 N 5238-1 "О ФЕДЕРАЛЬНЫХ ОРГАНА Х НАЛОГОВОЙ ПОЛИЦИИ ", "Российская газета " , N 134, 15.07.93. Практически до 1997 года данная норма , со держащаяся в указанных выше законах , не вы зывала сомнений в своей правомерности . Однако в 1996-1997 годах был принят ряд документов Конституционного Суда РФ , по-новому определяющих действие данно й статьи. Так , постановлением Конституционного Суда РФ от 17.12.96 N 20-П ПОСТАНОВЛЕНИЕ Конституцио нного Суда РФ от 17.12.96 N 20-П "ПО ДЕЛУ О П РОВЕРКЕ КОНСТИТУЦИОННОСТИ ПУНКТОВ 2 И 3 ЧАСТИ ПЕ РВОЙ СТАТЬИ 11 ЗАКОНА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ОТ 24 ИЮНЯ 1993 ГОД А "О ФЕДЕРАЛЬНЫХ ОРГАНАХ НАЛОГОВОЙ ПОЛИЦИИ ", "Вестник Конституционного Суда РФ ", N 5, 1996. было установлено , ч то взыскание всей суммы сокрытого или зан иженного дохода (прибыли ), а также различного рода штрафов по своему существу выходит за рамки налогово го обязательства как такового. Далее констатировалось , что при наличии налогового правонарушения орган налоговой поли ции вправе принять решение о взыскании шт рафа с юридического лица . Это решение може т быть в установленном порядке обжаловано юридическим ли цом в вышестоящий налого вый орган и /или в суд . В случае та кого обжалования взыскание штрафа не может производиться в бесспорном порядке , а должн о быть приостановлено до вынесения судом решения по жалобе налогоплательщика. Таким образом , бесспорный порядок вз ыскания штрафов , предусмотренный оспариваемым пол ожением , в случае несогласия налогоплательщика с решением органа налоговой полиции являет ся превышением конституционно допустимого ограни чения права , закрепленного в ст . 35 (часть 3) Ко нституции РФ "Росс ийская газета ", N 237, 25.12.93. , согласно которой никто не может быть лишен своего имущества и наче как по решению суда. Взыскание же с юридических лиц недоим ки по налогам , а также пени в случае задержки уплаты налога в бесспорном порядк е , как было отмече но в этом постан овлении , не противоречит Конституции РФ. Следует обратить внимание на следующее : упоминание в вышеуказанном постановлении тольк о органов налоговой полиции сразу же вызв ало вопрос : следует ли относить соответствующ ие выводы Конституционного Суда РФ к налоговым инспекциям ? Первоначально мнение было таково : данное решение Конституционного Суда РФ имеет о бязательную силу только для органов налоговой полиции. Однако в последующем Определении от 06.11.97 N 111-О ОПРЕДЕЛЕНИЕ Конституционного Суда РФ от 06.11.97 N 111-О "ОБ ОТКАЗЕ В ПРИНЯТИ И К РАССМОТРЕНИЮ ЗАПРОСА АРБИТРАЖНОГО СУДА АРХАНГЕЛЬСКОЙ ОБЛАСТИ О ПРОВЕРКЕ КОНСТИТУЦИОНН ОСТИ ПОЛОЖЕНИЙ СТАТЬИ 13 ЗАКОНА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕ РАЦИИ ОТ 27 ДЕКАБРЯ 1991 ГОДА "ОБ ОСНОВАХ НАЛОГО ВОЙ СИСТЕМЫ В РОССИЙСКОЙ ФЕ Д ЕРАЦИ И ", "Российская газета ", N 242, 18.12.97. Конс титуционный Суд РФ подвел итог в оценке правомерности взыскания с юридических лиц штрафов и иных санкций налоговыми органами . В нем сказано , что выводы Конституционного Суда РФ относительно бесспорного по р ядка взыскания с юридических лиц сумм штр афов и иных санкций распространяются и на положения ст . 13 Закона РФ “Об основах налоговой системы в Российской Федерации” "Российская газета ", N 56, 10.03.92. . Бесспорн ый порядок взыскания с юридических лиц ук а занных сумм без их согласия признан неконституционным вне зависимости от того , каким органом - налоговой полицией или нало говой инспекцией - принимается решение о произ водстве взыскания. Далее выводы Конституционного Суда РФ были закреплены законодательно путем вне сения в Налоговый Кодекс. Судебный порядок разрешения споров (в том числе о деньгах ) является межотраслевым институтом и пронизывает всю правовую сист ему любого демократического государства. Нормы Налогового Кодекса РФ об ответс твенности ориентир ованы именно на то , чтобы привести соотношение налогов и санкций в подобающий ему вид . Бюджет пополняется за счет налогов , а цель санкций – обеспечить исполнение налогоплательщиком его о бязанностей , а не пополнить бюджет. Па раграф 2. Ос нования административной ответственности за нару шение налогового законодательства. Основанием админ истративной ответственности является административно е правонарушение , т.е . “...посягающее на государс твенный или общественный порядок , с оциали стическую собственность , права и свободы граж дан , на установленный порядок управления прот ивоправное , виновное (умышленное или неосторожное ) действие либо бездействие , за которое за конодательством предусмотрена административная ответ ственность” "КО ДЕКС РСФСР ОБ АДМИНИС ТРАТИВНЫХ ПРАВОНАРУШЕНИЯХ " (утв . ВС РСФСР 20.06.84), "Ве домости ВС РСФСР ", 1984, N 27, ст . 909,ст .10. . Таким образом , можно выделить следующие признаки административной ответственности : · Антиобщественность ; · Противоправность ; · В иновность ; · Наказуемость ; Те же признаки можно выделить в определен ии , данном в Налоговым Кодексом РФ “Налог овым правонарушением признается виновно совершен ное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах ) деяние (действие и ли бездейс твие ) налогоплательщика , налогового агента и их представителей , за которое настоящим Кодексом установлена ответственность”. "НАЛОГОВЫЙ КОДЕКС РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ (ЧАСТЬ ПЕРВАЯ )" от 31.07.98 N 146-ФЗ (принят ГД ФС РФ 16.07.98), "Российская газета ", N 148-149, 06.08.98. ст .106. То есть Налоговый Кодекс РФ сужает определение , административная ответственнос ть выступает уже родовой по отношению к налоговой ответственности . Исходным в характеристике указанных призн аков является понятие деяние . Это а кт волевого по ведения – действие или бездействие . Действие есть активное невыполнение обязанности , зако нного требования . Бездействие – пассивное не выполнение обязанности. Антиобщественность деяния определяется причинением вреда обществу и государству . Како е деяние в рамках института административной ответственнос ти является антиобщественным , определяется законо дательством . В частности статья 57 Конституции Р Ф гласит : “Каждый обязан платить законно у становленные налоги и сборы”, "КОНСТИТУЦИЯ РОССИЙСКОЙ ФЕД ЕРАЦИИ " (п ринята всенародным голосованием 12.12.93), "Российская га зета ", N 237, 25.12.93, ст .57. а Налоговый Кодекс РФ повторяет “ ...1. Каждое лицо должн о уплачивать законно установленные налоги и сборы.” "НАЛОГОВЫЙ КОДЕКС РОССИЙСКОЙ ФЕДЕР АЦИИ (ЧАСТЬ ПЕРВАЯ )" от 31.07.98 N 146-ФЗ (принят ГД ФС РФ 16.07.98), "Российская газета ", N 148-149, 06.08.98, ст .3. . Противоправность заключается в совершении деяния , нарушающего нормы права , в данном случае нормы Нало гового Кодекса. Виновность деян ие означает , что оно совершено умышленно или по неосторожности . “Наличие вины – обязательный признак налогового правонарушения , отсутствие в ины исключает признание деяния административным правонарушением”. "НАЛОГОВЫЙ КОДЕКС РОСС ИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ (ЧАСТЬ ПЕРВАЯ )" от 31.07. 98 N 146-ФЗ (принят ГД ФС РФ 16.07.98), "Российская газет а ", N 148-149, 06.08.98, ст . 109, п .2. Вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее пред ставителей , действия (бездействие ) ко торых обусловили совершение данного налогового правона рушения. Налоговый Кодекс вводит перечень обстояте льств исключающих вину налогоплательщика . Это : “ 1) совершение деяния , содержащего признаки налогового правонарушения , вследствие стихийного бедствия или других чрезвычайных и непреодолимых обстоятельств ; 2) совершение деяния , содержащего признаки налогового правонарушения , налогоплательщиком - физи ческим лицом , находившимся в момент его со вершения в состоянии , при котором это лицо не могло отдавать себе о тчета в своих действиях или руководить ими вслед ствие болезненного состояния ; 3) выполнение налогоплательщиком или налогов ым агентом письменных указаний и разъяснений , данных налоговым органом или другим упол номоченным государственным органом или их дол жно стными лицами в пределах их компет енции” "НАЛОГОВЫЙ КОДЕКС РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ (ЧАСТЬ ПЕРВАЯ )" от 31.07.98 N 146-ФЗ (принят ГД ФС РФ 16.07.98), "Российская газета ", N 148-149, 06.08.98, ст . 111. . Наказуемость по дразумевает что административным правонар уше нием признается только такое деяние за ко торое предусмотрена административная ответственность . В данном случае такая ответственность до лжна быть предусмотрена Налоговым Кодексом. В законодательстве об административных пр авонарушениях “отсутствует поняти е состава административного правонарушения , но его содерж анием обосновывается содержание и сущность та кого понятия” А.П . Алехин , Ю.М . Козлов “ Административное право Российской Федерации” , 1995 г ., М ., “Теис” , часть 1, стр . 225. . Элементами состава админ истративного право нарушения являются : · Объект ; · Объективная ст орона ; · Субъект ; · Субъективная с торона ; Объектом являются общественн ые отношения , урегулированные нормами права и охраняемые мерами административной ответственно сти . У всех административ но-налоговых прав онарушений общий родовой объект – отношения в области торговли и финансов . Видовой объект налоговых правонарушений – финансовые отношения . У некоторых из них есть и второй объект – порядок управления или права граждан . Непосредственным об ъ ектом в данном случае выступают конкретные нормы Налогового Кодекса . “Законодательство о налогах и сборах регулирует властные отношен ия по установлению , введению и взиманию на логов и сборов в Российской Федерации , а также отношения , возникающие в процессе осуществления налогового контроля и привл ечения к ответственности за совершение налого вого правонарушения” "НАЛОГОВЫЙ КОДЕКС РОСС ИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ (ЧАСТЬ ПЕРВАЯ )" от 31.07.98 N 146-ФЗ ( принят ГД ФС РФ 16.07.98), "Российская газета ", N 148-149, 06.08.98, с т . 2. . Причем закон напрямую не устанавливает запрета на совершение этих деяний , а де лает это путем установления за это админи стративной ответственности. Объективная сторона правонарушения представляет собой внешнюю сторону поведения налогоплательщика , пр е жде всего это противоправное деяние , действие или бездействие , посягающее на общественные отношения , охраняемые Налоговым Кодексом , и причиняющие им вред . Наличие объективной ст ороны административного правонарушения часто ста вится в зависимость от времен и , места , способа , характера содержания деяния , на ступления его вредных последствий . Так же содержание объективной стороны может включать характер действия или бездействия – неодн ократность , повторность , длящееся нарушение. Субъектами административного прав онаруше ния признаются : 1) Налогоплательщики ; а ) Физические лица ; · Граждане ; · Частные предпр иниматели ; б ) Организации ; 2) Налоговые агент ы ; · Частные предпр иниматели ; · Организации ; 1. Представители н алогоплательщика или налогового агента. · Физичес кие лица ; · Организации ; · Частные предпр иниматели ; Для отдельных категорий лиц эти факторы обуславливают дополнительные основ ания для ответственности (например ответственност ь по статье 123 Налогового Кодекса РФ “Невып олнение налоговым агентом обязанн ости по удержанию и (или ) перечислению налогов” , м ожет нести только налоговый агент ), для др угих - ограничение применения мер - ст . 126 Налогов ого Кодекса : непредставление налоговому органу сведений о налогоплательщике , выразившееся в отказе организации п р едоставить им еющиеся у нее документы - влечет взыскание штрафа в размере пяти тысяч рублей , а то же деяние , если оно совершено физическ им лицом , влекут взыскание штрафа в размер е 500 рублей.. Субъективная сторона административного право нарушения – соотнош ение сознания и в оли в психическом отношении субъекта к пр отивоправному действию или бездействию и его последствиям . Оно может быть выражено в форме умысла и неосторожности. Умысел может быть прямым и косвенным . При прямом умысле субъект осознает противопр авный характер своих действий /(бездействия ), предвидит их вредные последствия и желает наступления д анных последствий . Косвенный умысел состоит в том , что субъект осознает противоправный характер своих действий /(бездействия ), предвидит их вредные последст в ия и созна тельно допускает наступление таких последствий. Налоговый Кодекс РФ предусматривает одну форму неосторожности – небрежность . Небрежн ое поведение субъекта имеет место в том случае , если он не сознавал противоправный характер своих действий /(безде йствия ) либо не предвидел наступление вредных послед ствий , хотя должен был и мог это осозн авать и предвидеть . “Долженствование сознавать и предвидеть – это объективный критерий неосторожности”. Эрделевский А . М . К омментарий к части первой Налогового коде кса Российской Федерации (постатейный ). М ., Юристъ , 1999. Стр . 238. Поскольку организация – это искусственна я правовая конструкция , она не обладает со бственным сознанием и психикой . Для организац ии субъективная сторона определяется в зависи мости от отноше ния ее должностных лиц , либо ее представителей . То есть виной организации признается вина гражданина , являюще гося должностным лицом или представителем это й организации , действие /(бездействие ) которого обусловили совершение правонарушения . Только при налич ии состава админи стративного правонарушения , налогоплательщик может быть привлечен к административной ответственно сти. Параграф 3. Составы налоговых правонарушений. Наличие состава налогового правонарушения является нео бходимым и достаточным усл овием для квалификации деяния как налогового правонарушения . Вместе с тем отсутствие к акого-либо элемента состава правонарушения означа ет отсутствие состава в целом . Иными слова ми , если лицо совершило правонарушение , которо е соде р жит все признаки состава , значит , есть основание для применения налог овых санкций. Обращаясь к конкретным составам налоговых правонарушений , предусмотренных кодексом в п ервую очередь необходимо отметить , что чисто количественно их значительно больше , чем в аналогичных положениях Закона об осно вах налоговой системы . Главой 16 (ст . 116-129) Налоговог о Кодекса РФ предусмотрено 14 составов налоговы х правонарушений (не считая квалифицированных составов ), совершение которых нарушает те или иные нормы Налогового Кодекса РФ и влечет за собой применение налоговых санкций . Между тем , анализ отдельных сост авов налоговых правонарушений показывает , что многие из них и ранее содержались как в налоговых законах (например , в Законе “О ГОСУДАРСТВЕННОЙ НАЛОГОВОЙ СЛУЖБЕ РСФ С Р” ЗАКОН РСФСР от 21.03.91 N 943-1 "О ГОСУДАРСТВЕННОЙ НАЛОГ ОВОЙ СЛУЖБЕ РСФСР ", "Ведомости СНД и ВС РСФСР ", 11.04.91, N 15, ст . 492. ), так и подз аконных актах (указах Президента РФ ). В зависимости от субъекта налоговой о тветственности , предусмотренные ко дексом виды налоговых правонарушений можно разделить на следующие категории : 1. Ответственность налогоплательщиков (граждан и юридических лиц ): · ответственность за нарушение сроков постановки на учет в качестве налогоплательщиков и представления иных с ведений в налоговые органы ; у клонение (нарушение сроков ) постановки на учет в налоговом органе. Статья 116 Налогового Кодекса РФ предусматривает ответственность за нарушение сроков постановки на учет в налоговом органе . Названное правонарушен ие представля ет собой виновное (умышленно е ) бездействие налогоплательщика-организации или физического лица (индивидуального предпринимателя ). Объектом данного правонарушения являются правоотношения , регулируемые статьей 83 Налогового Кодекса РФ , в соответствии , с котор ой устанавл иваются сроки подачи заявления на учет в налоговом органе в качестве налогоплательщика. Так , в частности , заявление о постанов ке на учет организации или индивидуального предпринима теля подается в налоговый орган соответственн о по месту нахождени я или по мест у жительства в течение 10 дней после государственной ре гистрации , а при осуществлении деятельности в Российской Федерации через филиал или представительство - в течение 10 дней после создания филиала или п редставительства ; заявление организаци и о постановке на учет по месту нахождения подлежащего н алогообложению недвижимого имущества или транспо ртных средств подается в налоговый орган по мес ту нахождения этого имущества в течение 30 дней со дня его регистрации ; заявление о п остановке на учет ча стных нотариусов , частных детективов , частных охранников подается в на логовый орган по месту их жительства в течение 10 дней после выдачи лицензии, свидетельства ил и иного документа , на основании которого о существляется их деятельность. Ответственность за совершение данного правонарушения наступает при отсутствии призна ков налогового правонарушения , предусмотренного с т . 117 Налогового Кодекса РФ . Статья 117 Налогового Кодекса РФ устанавливает ответственность за уклонение от постановки на учет в на логовом органе , выразившееся в осущест влении организацией или индивидуальным предприни мателем деятельности без постановки на учет в налоговом органе в течение более 90 дней со дня истечения установленного ст . 83 Кодекса срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе . Об ъектом данного правонарушения являются правоотно шения по исполнению обязанности налогоплательщик а по постановке на учет в органах Гос налогслужбы России . Данное правонарушение может быть совершено только умышленно , его субъек тами (они прямо указаны в диспозиц ии статьи ) может быть как организация , так и индивидуальный предприниматель . В отличие от правонарушения , предусмотренного ст . 116, это правонарушение может быть совершено исключит ельно посредством противоправного действия , а именн о посредством осуществления субъек тами правонарушения деятельности без постановки на учет . Отсутствие доказательств осуществле ния налогоплательщиком указанных действий может являться основанием для отказа в привлеч ении к ответственности по данной статье . В этом случае налогоплательщик может быть привлечен к ответственности только по ст . 116 Налогового Кодекса РФ . Ответственность за совершение правонарушения , предусмотренного ст . 117 Налогового Кодекса РФ , может быть при менена только по истечении 100 (120) дней осуществления деятельности без подачи заявле ния о постановке на учет в налоговом органе. Рассматривая данный состав правонарушения необходимо отметить , что ранее налоговое за конодательство не устанавливало для налогоплател ьщиков специальной ответствен ности за укл онение (нарушение сроков ) от постановки на учет в налоговом органе . В том случае , если налоговыми органами выявлялся потенциальный плательщик , не состоящий на налоговом уче те и соответственно не уплачивающий обязатель ные налоговые платежи , к н е му могли быть применены финансовые санкции , связ анные лишь с фактическим не поступлением в бюджет налогов . Налоговый кодекс , предполагает , что налого плательщик должен нести ответственность за са м факт не постановки на налоговый учет вне зависимости от тог о повлекло л и данное обстоятельство негативные последствия для бюджета или нет (ст.ст .116, 117 Налогового Кодекса РФ ). · Не пред ставление в установленные сроки сведений об открытии счета . Специальные меры ответственн ости предусмотрены кодексом в отношении тех налогоплательщиков , которые в установленные сроки (пять дней - п .2 ст .23 Налогового Ко декса РФ ) не представили в налоговые орган ы сведения об открытии (закрытии ) счета . Пр и этом взыскание штрафа производится , вне зависимости от того , повлек л о ли данное правонарушение неуплату налога (ст .118 Налогового Кодекса РФ РФ ). Объектом данног о правонарушения являются правоотношения по с облюдению сроков представления сведений об от крытии или закрытии счета в банке . В с оответствии с частью 2 ст . 23 Нал о гов ого Кодекса РФ налогоплательщики-организации и индивидуальные предприниматели обязаны сообщать в налоговый орган по месту учета сведе ния об открытии или закрытии счетов в пятидневный срок . На применение мер ответст венности за совершение данного правона р ушения влияет наличие или отсутствие факта неуплаты налога . Данное правонарушение , являющееся умышленным бездействием , квалифицируется по части 1, если оно не повлекло за с обой неуплату налогов , и по части 2 - если оно повлекло за собой неуплату налогов . В первом случае на субъект этог о правонарушения налагается штраф в размере пяти тысяч рублей , во втором - в разме ре десяти процентов от общей суммы денежн ых средств , поступивших на счет за период задержки представления или непредставления с ведений об откры т ии этого счета. В соответ ствии с нормами действующего законодательства ответственность за совершение данного правонарушения прим еняется также в отношении руководителей предп риятий (п .1 Указа Президента РФ от 23.05.94 N 1006 “Об осуществлении комплексных ме р по сво евременному и полному внесению в бюджет н алогов и иных обязательных платежей” "Р оссийская газета ", N 96, 24.05.94. ). Нарушение сроков представления в налоговы е органы документов . Как и ранее налоговым правонарушением признается нарушение срока п редставления налоговой декларации . Размер штрафа , взыскиваемого с налогоплательщика , зависит от срока задержки представления соответствую щих документов (ст .119 Налогового Кодекса РФ ). Совершение данного правонарушения направлено на непредставление налого п лательщиком и ли его законным представителем в установленны й законодательством о налогах и сборах ср ок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета , а также нарушение устан овленного срока представления налогоплательщиком или иным обязанным лицом в налого вые органы предусмотренных Налоговым Кодексом РФ и иными актами законодательства о н алогах и сборах документов и (или ) иных сведений . Заявление налогоплательщика или иного обязанного лица об отказе должностному л ицу налогового органа , проводящему н а логовую проверку , представить имеющиеся у налогоплательщика или иного обязанного лица и запрашиваемые этим должностным лицом д окументы и (или ) иные сведения , необходимые для проведения в установленном порядке так ой проверки , или уклонение от представления указанных документов и (или ) иных сведений также влечет за собой ответстве нность по ст . 119 Налогового Кодекса РФ. В санкции за совершение правонарушения , предусмотренного частью 2 этой статьи , очевидно , законодателем допущена технико-юридическая ошибк а , поскольку размер штрафа определяется в процентном отношении к сумме денежных с редств , поступивших на счет за период заде ржки представления или непредставления сведений об открытии этого счета , хотя в диспо зиции части 2 ст . 119 о представлении сведений об о ткрытии счетов не упоминается . Ранее административную ответственность за с овершение данного правонарушения несли должностн ые лица предприятий в соответствии с п .12 ст .7 Закона “О ГОСУДАРСТВЕННОЙ НАЛОГОВОЙ СЛ УЖБЕ РСФСР” ЗАКОН РСФСР от 21.03.91 N 943-1 "О ГОСУДАРСТВЕ ННОЙ НАЛОГОВОЙ СЛУЖБЕ РСФСР ", "Ведомости СНД и ВС РСФСР ", 11.04.91, N 15, ст . 492. . В отношении иных документов , которые д олжны быть представлены налогоплательщиком по требованию налоговых органов , кодекс различает два состава правонарушений : нарушение у становленного срока представления в налоговые органы предусмотренных налоговым законодательством документов и (или ) сведений , а также о тказ (уклонение ) представить должностному лицу налогового органа документы и сведения , нео бходимые для провед е ния налоговой проверки (п .3 ст .119 Налогового Кодекса РФ ), и отказ от представления предметов и доку ментов по запросу налогового органа (ст .127 Н алогового Кодекса РФ ) 1. ответственность за воспрепятствование правомерным действиям налоговых органов : · незаконное воспрепятствование доступу должностного лица налогового органа , проводящег о налоговую проверку в соответствии с Нал оговым Кодексом РФ , на территорию или в помещение налогоплательщика или иного обязанно го лица (ст .124 Налогового Кодекса РФ ). Р анее за совершение данного правонарушения была предусмотрена административная ответственн ость для должностных лиц налогоплательщика в соответствии с п .12 ст .7 Закона “О ГОСУД АРСТВЕННОЙ НАЛОГОВОЙ СЛУЖБЕ РСФСР” "Вед омости СНД и ВС РСФСР ", 11.04.91, N 15, ст . 492. · Не соблюдение установленного кодексом порядка пользования , владения , распоряжения имуществом , на которое наложен арест (ст .125 Налогового Кодекса РФ ), устанавливает ответственность за нарушение поряд ка владения , пользования и (или ) распоряжен ия арестованным имуществом . Признавая опр еделенный смысл в указанных нормах , нельзя не задаться вопросом : каким образом налогов ый либо таможенный орган может разрешить или не разрешить владение арестованным имуще ством ? Ситуация , при которой ограничиваетс я право собственника пользоваться и рас поряжаться арестованным имуществом , вполне понятн а и осуществима . Однако правомочие владения , в отличие от правомочия пользования и правомочия распоряжения , не зависит от волеиз ъявления административного органа и може т быть прекращено лишь с прекращением права собственности . С практической точки з рения , поскольку нарушить порядок владения не представляется возможным , то нельзя привлечь к ответственности недобросовестного налогоплате льщика , нарушающего порядок пользован и я арестованным имуществом (ст . 125 Налогового Кодекса РФ не предусматривает ответственнос ти только за нарушение порядка пользования арестованным имуществом , а требует одновременно го нарушения порядка , как пользования , так и владения им ); 2. ответственнос ть за нарушение правил расчетов с бюджетом по обязательным налоговым платежам : · Нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения . Соблюде ние налогоплательщиком правил исчисления и уп латы налогов во многом зависит от правиль ной орган изации на предприятии учета необходимых для налогообложения показателей . В этой связи , Налоговый Кодекс РФ содержит специальные нормы ответственности за грубое нарушение плательщиком правил учета доходов , расходов и объектов налогообложения (отсутствие пер вичных документов , регистров бухучета , систематиче ское несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухучета хозяйственных операций и иных объектов бухучета ) (ст .120 Налогового Кодекса РФ ). Аналогичные нормы применительно к ответственност и должно стных лиц предприятия содержались в п .12 ст .7 Закона "О ГОСУДАРСТВЕННОЙ НАЛ ОГОВОЙ СЛУЖБЕ РСФСР " "Ведомости СНД и ВС РСФСР ", 11.04.91, N 15, ст . 492. . В соответствии с требованиями кодекса ответственность за грубое нарушение правил учета наступает вне за висимости от того , повлекли ли данные нарушения сокращение поступления сумм налогов в бюджет . Квалиф ицируемым признаком данного правонарушения являе тся длительность. Отдельно кодекс предусматривает ответственно сть за данные деяния при условии , если они при вели к занижение дохода (име нно дохода , а не иного объекта налогооблож ения !). · нарушение прав ил составления налоговой декларации . Как пока зывает практика , раньше в ходе налоговых п роверок налогоплательщики довольно часто привлек ались к ответственности з а сокрытие (з анижение ) прибыли (дохода ) или сокрытие (не учет ) иного объекта налогообложения (подп . "а " п .1 ст .13 “Закона об основах налоговой сис темы” З АКОН РФ от 27.12.91 N 2118-1 "ОБ ОСНОВАХ НАЛОГОВОЙ СИСТ ЕМЫ В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ", "Российская газет а ", N 56, 10.03.92. ). Между тем подхо ды налогоплательщиков , арбитражных судов и на логовых органов к трактовке данного состава налоговых правонарушений всегда были неодноз начны . Объясняется это , прежде всего тем о бстоятельством , что налоговое законодательс тв о не содержало четкого определения понятия "занижение , сокрытие , не учет объекта налого обложения ". В связи с этим , при применении к налогоплательщикам финансовых санкция , пре дусмотренных подп . "а " п .1 ст .13 Закона “Об основах налоговой системы РФ” всегд а возникала масса вопросов , споров , неодно значных суждений . Напомню , что в практике Высшего Арбитражного Суда РФ занижение , сокры тие и не учет объекта налогообложения рас сматривались как идентичные понятия и применя лись в следующем толковании : “не внесение в отчетные документы соответствующих сведений либо неправильное заполнение отчетн ых документов” (внесение конкретных сумм не в те графы ). ПИСЬМО Госналогслужбы РФ от 06.06.94 N ВЗ -6-05/198 "О ПРИМЕНЕНИИ ОТВЕТСТВЕННОС ТИ ЗА НАРУШЕНИЕ НАЛОГОВОГО ЗАКОНОДАТЕЛ ЬСТ ВА В ЧАСТИ НАЛОГА НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТ Ь " (вместе с ПИСЬМОМ ВАС РФ от 10.03.94 N ОЩ -7/ОП -142), "Экономика и жизнь ", N 8, 1994. Таким образом , по мнению суда , приме нение мер ответственности связано с соблюдени ем плательщиком правил составления налогов ых расчетов (деклараций ). Иными словами , квалификация правонарушения как сокрытие (не учет ) объекта налогообложения осуществлялась на основании показателей налоговой отчетности , а точнее их соответствия фактическим обстояте льствам хозяйственной деятельнос т и на логоплательщика (см ., например , постановление Прези диума ВАС РФ от 22.04.97 N 4222/96 <ПИСЬМО > Госналогслужбы РФ от 25.06.97 N ВК -6-11/474 "О ПОСТАНОВЛЕНИИ ПРЕЗИДИУМА ВЫСШЕГО АРБИТРАЖНОГО СУДА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ , КАСАЮЩЕГОСЯ ВОЗМЕЩЕНИЯ УБЫТКОВ , ПРИ ЧИНЕННЫ Х НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКУ НЕЗАКОННЫМ РЕШЕНИЕМ ГОСУДАРС ТВЕННОЙ НАЛОГОВОЙ ИНСПЕКЦИИ " (вместе ПОСТАНОВЛЕНИЕ М Президиума ВАС РФ от 22.04.97 N 4459/96), "Экономика и жизнь ", N 27, 1997. ). Налоговый кодекс также предусматривает ответственность налогоплател ьщик ов за нарушение правил составления налоговой декларации . При этом основанием д ля применения ответственности является несвоевре менное или неправильное отражение в деклараци и данных , связанных с исчислением и уплато й налогов . Размер финансовых санкций , нала г аемых на налогоплательщика , зависит от того , привели ли данные нарушения к занижению сумм налогов , подлежащих уплате . В этой связи необходимо подчеркнуть , что положения п .4 ст .120, ст .121 Налогового Кодекса РФ применяются не только в случае , когд а неверн о указаны данные об объ екте налогообложения , но и любые иные свед ения об иных показателях , которые связаны с исполнением налогоплательщиков обязательств по уплате налогов. · Неуплата или неполная уплата сумм налога . Налогоплательщик может быть привлечен к ответственности за совершение данного правонарушения только по итогам проведения выездной налоговой проверки в ходе которой должно быть устан овлено , что факт неуплаты налога должен бы ть напрямую связан с занижением налогооблагае мой базы или неправильным и с числе нием налога по итогам налогового периода ( ст .122 Налогового Кодекса РФ ). Объективную сторон у данного правонарушения составляют действия по занижению налогооблагаемой базы или неправ ильному исчислению налога по итогам налоговог о периода , результатом к оторых являе тся неуплата или неполная уплата сумм нал ога . Объектом этого правонарушения являются п равоотношения по исполнению налогоплательщиком с воей основной обязанности , определенной ст . 23 Н алогового Кодекса РФ , уплачивать законно уста новленные налог и . Субъектами данного правонарушения могут являться организации и индивидуальные предприниматели , что следует из содержания диспозиции части 1 ст . 122 Налогового Кодекса РФ , в соответствии , с которой объективная сторона данного правонарушения может быть в ы явлена при выездной н алоговой проверке налоговым органом . Статья 87 Н алогового Кодекса РФ определяет , что выездные налоговые проверки , в отличие от камераль ных налоговых проверок , проводимых в отношени и всех налогоплательщиков , могут проводиться только в отношении организаций и и ндивидуальных предпринимателей . Данное правонарушение может быть совершено как по неосторожнос ти , так и умышленно , в связи , с чем может быть квалифицировано либо по части 1, либо по части 2.Квалифицируемым признаком дан ного правон а рушения является умысел . · Ответственность иных обязанных лиц : а ) ответственность налогового агента : · за неисполнени е обязанностей по удержанию с налогоплательщи ка и (или ) перечислению в бюджет удержанны х сумм налогов (ст .123 Налогового Кодекса РФ ). Налоговыми агентами согласно ст . 24 Налог ового Кодекса РФ признаются лица (организации и физические лица ), на которых в соотв етствии с Кодексом возложены обязанности по исчислению , удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (вн е бюджетный фонд ) налогов . Объектом данного правонарушения являются правоотношения п о исполнению налоговым агентом обязанности пр авильно и своевременно исчислять , удерживать из денежных средств , выплачиваемых налогоплательщ икам , и перечислять в бюджеты (вне б юджетные фонды ) соответствующие налоги . Об ъективная сторона этого правонарушения состоит из невыполнения налоговым агентом возложенных на него законодательством о налогах и сборах обязанностей по удержанию с налогоп лательщика и (или ) перечислению в бюдже т удержанных сумм налогов . Так , с огласно ст . 20 Закона РФ от 07.12.91 N 1998-1 “О подоходн ом налоге с физических лиц” "Р оссийская газета ", N 59, 13.03.92. предприятия , учреждения , организации и физические лица , зарегистрированные в качестве предпринимате лей , являющиеся источниками дохода , обязан ы своевременно и правильно исчислять , удержив ать и вносить в бюджет суммы налогов с доходов физических лиц . Правонарушение , пред усмотренное ст . 123 Налогового Кодекса РФ , являет ся умышленным , может быть совершено как в форме бездействия (не удержание , не перечисление ), так и форме действия (удержание не в полном размере , несвоевремен ное удержание ). Ранее специальной ответственности налогового агента законодательством установлено не было . Между тем налоговыми орган а ми предпринимались попытки самостоят ельно сформировать систему налогового контроля за деятельностью налоговых агентов . На осно ве изданных самой налоговой службой нормативн ых и внутриведомственных актов органы ГНИ в бесспорном порядке списывали с налоговых агентов суммы налогов , не удержан ные ими своевременно с налогоплательщиков (см ., например , п .5.4 Инструкции ГНС РФ от 16.06.95 N 34 “О налогообложении прибыли и доходов инос транных юридических лиц” "Р оссийские вести ", N 139, 27.07.95. ). Однако п одобная практика выглядела совершенно необо снованной и противоречила нормам налогового з аконодательства . б ) ответственность свидетеля : · неявка , уклонен ие от явки без уважительных причин лица , вызываемого по делу о налоговом правонаруш ении (статья 128 Налоговог о Кодекса РФ ); · отказ от д ачи показаний , дача заведомо ложных показаний (ст .128 Налогового Кодекса РФ ); в ) ответственность эксперта , переводчика , специалис та : · отказ от у частия в проведении налоговой проверки ; · дача заведомо ложного заключения (осуществление заведомо ложного перевода ) (ст .129 Налогового Кодекса РФ ); г ) ответственность законного представителя налого плательщика : · нарушение срок а представления налоговой декларации (ст .119 Нал огового Кодекса РФ ); · незаконное вос препятствов ание доступу должностного лица налогового органа на территорию или в помещение налогоплательщика или иного обязанного лица ; д ) ответственность иных лиц , на которых на логовым законом возложено исполнение определенны х обязанностей : · уклонение от постанов ки на учет в налоговом орг ане (ст .117 Налогового Кодекса РФ ); · нарушение срок а представления или отказ должностному лицу налогового органа , проводящему проверку , имею щиеся и запрашиваемые должностным лицом докум енты , необходимые для проведения проверки (п .3 ст .119 Налогового Кодекса РФ ); · отказ , уклонени е (предоставление заведомо недостоверных сведений ) организации или физического лица предостави ть имеющиеся у нее (него ) сведения о на логоплательщике по запросу налогового органа (ст .126 Налогового Ко декса РФ ); · отказ от п редставления документов и предметов по запрос у налогового органа (ст .127 Налогового Кодекса РФ ). В данном случае , необходимо подчеркнуть , что качестве так называемого "иного обязанного лица " в тот или иной момент времени мо жет выступать любой из участников налог овых правоотношений . В связи с этим , ответ ственность налогоплательщика , его законного предс тавителя , налогового агента и др . не огран ичивается исключительно теми нормами кодекса , в которых эти лица прямо упоминаются . Так, например , наряду с применением санкций , предусмотренных ст .123 Налогового Кодекса РФ , налоговый агент в случае совершения им соответству ющего нарушения может быть также привлечен к ответственности в соответствии со ст . 126 Налогового Кодекса РФ , как люб ое обязанное ли цо. В соответствии со ст .106 Налогового Коде кса РФ банки и иные кредитные учреждения не я вляются субъектами ответственности за налоговые правонарушения . Между тем они играют суще ственную роль в процессе налогообложения , обе спечивая реальное поступление налоговых пла тежей в бюджет . Выполнение этой ответственной задачи предполагает возложение на банковские учреждения определенных обязанностей , надлежащее исполнение которых обеспечивается соответствующ ими нормами об ответственности за их неис п о лнение . Глава 18 Налогового Кодекса РФ предусматривает отде льные виды нарушений банком обязанностей , пре дусмотренных законодательством о налогах и сб орах и ответственность за их совершение . П рименение к банковским учреждениям финансовых санкций производи тся посредством взыскания штрафа или пени . В последнем случае в зыскание производится в бесспорном порядке . Остановимся на предусмотренных кодексом в идах правонарушений : а ) открытие банком счета налогоплательщик у без предъявления последним свидетельства о постановке на учет в налоговом орг ане (ст .132 Налогового Кодекса РФ ). До принятия Налогового кодекса аналогичны е нормы ответственности содержались в п .1 Указа Президента РФ от 23.05.94 N 1006 "об осуществлении комплексных мер по своевременному и полн ому внесению в бюджет налогов и ины х обязательных платежей ". Однако в соответстви и с требованиями Указа к ответственности за совершение данного правонарушения привлекалис ь руководители кредитных учреждений . б ) нарушение срока исполнения платежных документов о перечислении налога : · нарушение срок а (поручение должно быть исполнено в течен ие одного операционного дня следующего за днем получения такого поручения ) исполнения поручения о перечислении налога или сбора . Ответственность за совершение данного право н арушения ранее была предусмотрена ст .15 Закона “Об основах налоговой системы РФ” , соответствии с которой банковское учреждени е отвечало за задержку исполнения поручения клиента на перечисление налогов , а также за задержку и использование не перечисле нных с умм налогов в качестве кр едитных ресурсов . Кодекс предусматривает ответственность лишь за сам факт нарушения банком срока исполнения поручения о перечислении налога или сбор а . Вместе с тем новеллой Налогового кодекс а является установление самостоятельной отв етственности за совершение банком действий по созданию ситуации отсутствия денежных средст в на счете налогоплательщика в отношении которого в банке находится инкассовое поручен ие налогового органа на взыскание налога . · Неисполнение б анком в установле нный срок (не позднее одного операционного дня , следующего за д нем получения поручения , если взыскание произ водится по рублевым счетам , и не позднее двух операционных дней , если взыскание пр оизводится с валютных счетов - п .6 ст .46 Налог ового Кодекса РФ ) и нкассового поруче ния налогового органа о перечислении со с чета налогоплательщика или налогового агента при наличии на нем достаточных денежных с редств . в ) Неисполнение банком решения налогового орг ана о приостановлении операций по счетам налогоплательщика или налогового органа (ст .134 Налогового Кодекса РФ ). Ранее за совершение данного правонарушени я ответственность в административном порядке несли должностные лица банковского учреждения (п .12 ст .7 Закона "О ГОСУДАРСТВЕННОЙ НАЛОГОВОЙ СЛУЖБЕ РСФСР "). Па раграф 4. Санкции за нарушение налогового законодательства. Санкции за н арушение налогового законодательства устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов ). То есть применяется только одна из возм ожных санкций предусмотренных ст .24 Кодекса об Административных Правонарушения х . “Штраф есть денежное взыскание , налагаемое за административные правонарушения в случаях и пределах , предусмотренных настоящим Кодекс ом ... на момент окончания или пресечения п р авонарушения”. "КОД ЕКС РСФСР ОБ АДМИНИСТРАТИВНЫХ ПРАВОНАРУШЕНИЯХ ", "Ведомости ВС РСФСР ", 1984, N 27, ст . 909. Размер штрафа зависит от конкретного вида налогового правонарушения , а по видам правонарушений от размера ущерба , который п онес бюджет в резуль тате совершения л ицом , на которое возлагается ответственность , противоправного деяния . Денежные взыскан ия , предусмотренные кодексом , как правило , уста навливаются в фиксированном размере , например , пять тысяч рублей за нарушение установленног о плательщиком срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе (ст .116 Налогового Кодекса РФ ). Напомню , что в соответствии со ст .13 Закона “Об основа х налоговой системы РФ” сумма штрафных са нкций составляла определенный процент от конк ретной денежной су м мы . В ряде случае Налоговый кодекс также предусматривает возможность взыскания штрафов в процентном отношении к полученным плател ьщиком доходам , сумма налога , подлежащим уплат е в бюджет . Так , в случае нарушения нал огоплательщиком установленного кодексом с рок а представления в налоговый орган сведений об открытии и закрытии счета в каком-ли бо банке , если это повлекло неуплату налог ов , влечет взыскание штрафа в размере деся ти процентов от общей суммы денежных сред ств , поступивших на счет за период задержк и п р едставления или не представле ния сведений об открытии этого счета (п .2 ст .118 Налогового Кодекса РФ ). При наличии хотя бы одного смягчающег о ответственность обстоятельства , предусмотренного ст .112 Налогового Кодекса размер штрафа подле жит уменьшению не м еньше , чем в дв а раза по сравнению с размером , установлен ным соответствующей статьей главы 16 настоящего Кодекса за совершение налогового правонарушени я (ст .114, п .3). Перечень обстоятельств смягчающих ответственность не является исчерпывающим. Зато отягча ющее обстоятельство предус мотрено только одно - совершение налогового правонарушения лицом , ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение . Согласно п .3 ст . 112 Налогового Кодекса таковым считается лицо , подвергнутое этой санкции в тече ние 12 месяцев с момента вступления в силу решения суда или налогового органа о применении налоговой санкции . Санкция в это м случае увеличивается на 100% от предусмотренно й соответствующей статьей главы 16 Налогового К одекса . То есть повторность является к валифицирующим признаком для всех статей 16 главы Налогового Кодекса. При совершении одним лицом двух и более налоговых правонарушений используется пр инцип сложения , то есть налоговые санкции взыскиваются за каждое правонарушение в отде льности без поглоще ния менее строгой санкции более строгой . Уплата штрафа , не освобождает налогоплате льщика от исполнения обязательств перед бюдже том в виде налога и пени в случае просрочки платежа . Очередность платежей устанавли вается Гражданским Кодексом РФ "Российская газета ", N 238-239, 08.12.94. (ст . 114, п .6). В Налоговом Кодексе РФ нашла отражение позиция Конституц ионного Суда РФ , рассматривавшего пени не в качестве финансовых санкций , как это пре дусматривала ст . 13 Закона “ОБ ОСНОВАХ НАЛОГОВОЙ СИСТЕМЫ В РОССИЙСКО Й ФЕДЕРАЦИИ” ЗАКОН РФ от 27.12.91 N 2118-1 "ОБ ОСНОВАХ НАЛОГОВ ОЙ СИСТЕМЫ В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ " , а как выплаты , носящие компенсаци онный (восстановительный ) характер (постановление К онституционного Суда РФ от 17.12.96 N 20-П “По делу о проверке конститу ционности пунктов 2 и 3 части первой статьи 11 Закона РФ “О федеральных органах налоговой полиции” ) "Вестник Конституционного Суда РФ ", N 5, 1996. . В соответствии со ст . 75 Налогового Кодекса РФ пени относятся не к налоговым санкциям , а к способам об ес печения исполнения обязанностей по упла те налогов и сборов и взимается в без акцептном порядке . Размер пени установлен на уровне 1/300 ставки рефинансирования Центрального Банка РФ , но не более 0,1 процента в д ень за каждый день просрочки . Пункт 4 ст . 75 Н алогового Кодекса РФ содержит ва жное положение : общая сумма пеней не может превышать неуплаченную сумму налога . Таким образом , выявление налогоплательщиком или налог овым органом при проверке достаточно давних нарушений больше не повлечет за собой уплату о громных сумм в виде п ени , во много раз превышающих неуплаченный налог . Хотя с другой стороны при общем исковом сроке 3 года при ставке 0,1% больше 100% никак не наберется. Срок давности взыскания налоговой санкции установлен в 3 месяца со дня обнаружения н алогового правонарушения и составления соответствующего акта. Па раграф 1. Основания уголовной ответственно сти за налоговые преступления. Уголовные правонарушения в сфере налоговых от ношений , иначе называются налогов ыми прес туплениями . Данные правонарушения , а также сан кции за их совершение , предусмотрены уголовны м законодательством , а именно - Уголовным Кодек сом Российской Федерации "Собрание законодательства РФ ", 17.06.96, N 25, ст . 2954. . Данный правовой акт вст упил в силу с 1.01.1997г ., существовавший до него Уголовный Кодекс РСФСР "В едомости ВС РСФСР ", 1960, N 40, ст . 591. 1960 г ., в связи с произошедшими в стране изменениями , устарел и не учитывал данные перемены . Особо крупные изменения постигли та кую обла сть общественных отношений как экономические , поэтому понадобилось новое уголо вное законодательство , учитывающее новые обществе нные потребности . В Уголовном Кодексе РФ появилась практически новая глава , посвященная преступлениям в сфере экономической дея т ельности . В эту главу входит две статьи , предусматривающих ответственность за налоговые преступления , а именно ст .198 “Укл онение гражданина от уплаты налога” и ст .199 “Уклонение от уплаты налогов с организа ций”. Рассмотрим особенности уголовной ответственн ости за совершение налоговых преступлений . “Уголовная ответственность – это предусм отренное уголовно– правовой нормой и примененное к лицу вступившим в законную силу об винительным приговором суда государственно-принудител ьное воздействие за совершенное прес тупле ние”. Уголовное право . Учебник под ред . Б.В . Здравомыслова , Ю.А . Красикова , А.И . Рарог а , М . “Юридическая литература” , 1994. Стр .53. Основанием уголовной ответственности являетс я совершение деяния , содержащего все признаки состава преступления , пред усмотренного У головным Кодексом РФ. Уголовный Кодекс РФ выделяет следующие принципы наступления уголовной ответственности : · Преступность д еяния (ст . 3); · его наказуемос ть (ст . 3); · общественно оп асные действия (бездействие ) и наступившие общ ественно опасные последствия (ст . 5); · установлена ви на (ст . 5). Достаточное основание для наступления уголовной ответственности – наличие в совершенном общественно опасном деянии состава преступлени я. Уголовно правовая теория под составом преступления понимает совокупность объективн ых и субъективных признаков , характеризующих в уголовном законе общественно опасное деяние как преступление . Отсюда можно выделить о сновные признаки состава преступления : · Это всегда деяние , то ест ь действие или бездействие . “Укло нение физического лица от уплаты налога ... путем непредставления декларации (бездействие ) ... путем включения в декларацию заведомо искаженных д анных (действие )...” "УГОЛОВНЫЙ КОДЕКС РОСС ИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ " от 13.06.96 N 63-ФЗ (принят ГД ФС РФ 24.05.96), " Собрание законодательства РФ ", 17.06.96, N 25, с т . 2954., ст .198. и “Уклонение от уплаты налогов с организации ... путем включе ния в бухгалтерские документы заведомо искаже нных данных...” "УГОЛОВНЫЙ КОДЕКС РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ " от 13.06.96 N 63-ФЗ (приня т ГД ФС РФ 24.05.96), "Собр ание законодательства РФ ", 17.06.96, N 25, ст . 2954., ст .199. · Антиобщественность , то есть деяние является общественно опасным , нарушающим общест венные отношения охраняемые законом . Статья 57 К онституции РФ гласит : “Каждый обя зан п латить законно установленные налоги и сборы”, "КОН СТИТУЦИЯ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ " (принята всенародны м голосованием 12.12.93), "Российская газета ", N 237, 25.12.93, ст .57. · Противоправность это такое свойство преступления , которое оз начает запрет совершения виновного деяния Уголовным Кодексом РФ . · Виновность озн ачает наличие вины , то есть деяние волевое , сознательное . Виновным в преступлении призна ется лицо , совершившее деяние умышленно или по неосторожности . Так как часть 2 ст . 24 Уг оловного Ко декса РФ гласит , что “Деян ие , совершенное только по неосторожности , приз нается преступлением лишь в случае , когда это специально предусмотрено соответствующей ста тьей Особенной части настоящего Кодекса” "УГОЛОВНЫЙ КОДЕКС РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРА ЦИИ " от 13.06.9 6 N 63-ФЗ (принят ГД ФС РФ 24.05.96), "Собрание законодательства РФ ", 17.06.96, N 25, ст . 2954., , а составы 198 и 199 статей предусматривают ответстве нность только за умышленные преступления, то налоговые преступления всегда умышленное деяние . · Наказуе мос ть означает , что за данное деяние установл ена уголовно-правовая санкция в Уголовном Код ексе РФ. Наряду с при знаками состава преступления Уголовно-правовая те ория выделяет такие элементы состава преступ ления как : · Объект – то правоотношение , которое н арушено преступлением . Родовой объект пре ступлений предусмотренных статьями 198 и 199 Уголовног о Кодекса РФ – преступления в сфере экономики . Непосредственным объектом являются нал оговые правоотношения. · Объективная с торона это внешнее проявление преступ ления , выражается в действии или бездействии (путем непредставления декларации (бездействие ) ... путем включения в декларацию заведомо искаженных данных (действие )). Объективная сторона также охватывает понятия общественно опасные последствия и причинная с вязь между деянием и преступными посл едствиями . · Субъект это совершившее преступление лицо , на которое может быть возложена обязанност ь отвечать перед государством за преступное деяние . По уголовному праву субъектами пр еступлений признаются только физич еские л ица , отвечающие следующим требованиям : · Возраст , с которого наступает уголовная ответственность - Уго ловной ответственности , подлежит лицо , достигшее ко времени совершения преступления шестнадцати летнего возраста. · Вменяемость , то есть не подле жит уголовной ответстве нности лицо , которое во время совершения о бщественно опасного деяния находилось в состо янии невменяемости , то есть не могло осозн авать фактический характер и общественную опа сность своих действий (бездействия ) либо руков одить ими вс л едствие хронического психического заболевания . Вменяемое лицо , котор ое во время совершения преступления в сил у психического расстройства не могло в по лной мере осознавать фактический характер и общественную опасность своих действий (безде йствия ) либо руко в одить ими , подле жит уголовной ответственности. · Для привлечени я к ответственности по статье 199 Уголовного Кодекса РФ субъект должен обладать специал ьными признаками (специальный субъект ), то есть быть работником организации , которая уклоняе тся от уплат ы налога. · Субъективная сторона характеризует внутреннюю сторону преступления , психическое отношение лиц а к событию преступления . То есть основным признаком субъективной стороны является вина . Налоговые преступления всегда умышленное де яние , то есть лицо осознает противоправн ый характер своих действий /(бездействия ), желае т (прямой умысел ) либо сознательно допускает наступление вредных последствий таких действий (бездействия ) (косвенный умысел ). Мотив , цель и эмоции в состав налогового преступления не вхо д ят. “Основанием угол овной ответственности является совершение деяния , содержащего все признаки состава преступлен ия , предусмотренного настоящим Кодексом” "УГОЛОВНЫЙ КОДЕКС РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ " от 13.06.96 N 63-ФЗ (принят ГД ФС РФ 24.05.96), "Собрание за конодательства РФ ", 17.06.96, N 25, ст . 2954., ст . 8. . Согласно статьи 5 Уголовно-Процессуального Кодекса “Уголовное дело не может быть возбуждено , а возбужденное дело подлежит пр екращению ...за отсутствием в деянии состава преступления” "УГОЛОВНО - ПРО ЦЕССУАЛЬНЫЙ КО ДЕКС РСФСР " (утв . ВС РСФСР 27.10.60), "Ведомости ВС РСФСР ", 1960, N 40, ст . 592, ст . 5, п .2. . Отсюда следует , что решающим условием привлеч ения к уголовной ответственности является нал ичие в деянии лица состава преступления. Па раграф 2. Составы налоговых пре ступлений. Родовой объект преступлений предусмотренных статьями 198 и 199 Уголовного Кодекса РФ – преступления в сфере экономики. Причем , если статья 198. “Уклонение физического лица от уплат ы нало га или страхового взноса в государственные внебюджетные фонды” , указывает на нарушение Конституционной обязанности платить законно установленные налоги непосредственно ф изическим лицом – налогоплательщиком , то ста тья 199 “Уклонение от уплаты налогов или с т раховых взносов в государственные внебюджетные фонды с организации” , указывает на нарушение того же правоотношения органи зацией , подразумевая должностных лиц этой орг анизации . То есть , обе статьи охраняют одн о правоотношение – уплату налогов , различие про в одится по субъектному состав у. Общественная опасность уклонения от уплат ы налогов заключается в умышленном невыполнен ии конституционной обязанности каждого платить законно установленные налоги и сборы (стать я 57 Конституции Российской Федерации "Российск ая газета ", N 237, 25.12.93 ), что влечет непоступление денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации. ПОСТАНОВЛЕНИЕ Пленума Верховного Суда РФ о т 04.07.97 N 8 "О НЕКОТОРЫХ ВОПРОСАХ ПРИМЕНЕНИЯ СУДАМИ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ УГОЛОВНОГО ЗАКОНОДАТЕ ЛЬСТВА ОБ ОТВЕТСТВЕННОСТИ ЗА УКЛОНЕНИЕ ОТ УПЛАТЫ НАЛОГОВ ", "Бюллетень Верховного Су да РФ ", N 9, 1997. Субъектом преступления , предусмотренного ст . 198 Уг оловным Кодексом РФ , является физическое лицо – гражданин Российской Федерации , иностранн ый гражданин либо лицо без гражданства - достигшее шестнадцатилетнего возраста , имеющее облагаем ый налогом доход и обязанное в соответств ии с законодательством представлять в целях исчисления и уплаты налога в органы налоговой с лужбы декларацию о доходах. К организация м , о которых говорится в ст . 199 Уголо вном Кодексе РФ относятся все указанные в налоговом законодательстве плательщики налогов , за исключением физических лиц. Особенность заключается в том , что как по одной , так и по другой рассматрива емой статье ответстве нность несут граждане , которые выступают (ст . 198 Уголовного Кодекса РФ ) как физические лица – самостоятельные налогоплательщ ики , так и в качестве должностных лиц предприятий и организаций , несущих ответственност ь за неу плату ими налогов. Необходимо опреде лить , что является обязательным условием наступления уголовной от ветственности за уклонение от уплаты налогов в соответствии с перечисленными статьями и в чем оно может выражаться . Обязатель ным условием , которое может выражаться как в действиях , так и в б е здей ствии , является установление крупного или осо бо крупного размера неуплаченного налога . При определении в денежном выражении размера неуплаченного налога , являющегося основанием дл я того , чтобы оценить содеянное по части 1 или 2 ст . 198 Уголовного Коде к са РФ как уклонение гражданина от уплаты нал ога , совершенное в крупном размере , принимаетс я сумма неуплаченного налога , превышающая две сти минимальных размеров оплаты труда , а в особо крупном размере - превышающая пятьсот минимальных размеров оплаты труд а. При определении размера неуплаченного нал ога по части 1 ст . 199 Уголовного Кодекса РФ , то есть при уклонении от уплаты налого в с организаций , крупным размером неуплаченно го налога признается сумма , превышающая одну тысячу минимальных размеров оплаты тру да. При определении этих сумм следует исх одить из минимального размера оплаты труда , который действовал на момент окончания ука занных налоговых преступлений. При этом возникает вопрос : как определ ять крупный размер неуплаченного налога - по размеру одного неуплаченного налога или по нескольким его видам ? По смыслу за кона уклонение от уплаты налогов с органи заций может быть признано совершенным в к рупном размере как в случаях , когда сумма неуплаченного налога превышает одну тысячу минимальных размеров оплат ы труда по какому-либо одному из видов налогов , так и в случаях , когда эта сумма яв ляется результатом неуплаты различных видов н алогов. Продолжая изучать указанные статьи Уголов ного Кодекса РФ , обращает на себя внимани е фраза “включение в декларацию (бухга лтерские документы ) заведомо искаженных данных о доходах или расходах” , присутствующая в обеих статьях . Под включением в декларацию заведомо искаженных данных о доходах или расходах следует понимать умышленное указани е в декларации любых , не соответствующ и х действительности сведений о размерах доходов и расходов. ПОС ТАНОВЛЕНИЕ Пленума Верховного Суда РФ от 04.07.97 N 8 "О НЕКОТОРЫХ ВОПРОСАХ ПРИМЕНЕНИЯ СУДАМИ РО ССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ УГОЛОВНОГО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА О Б ОТВЕТСТВЕННОСТИ ЗА УКЛОНЕНИЕ ОТ УПЛАТЫ НАЛОГО В ", "Бюллетень Верховного Суда РФ ", N 9, 1997.. Без определения понятий “доходы” и “р асходы” , а также “другие объекты налогообложе ния” в данном случае не обойтись , поэтому следует уточнить , что же такое доходы и расходы. Начнем с расходов . Расходы - это п онесенные гражданином затраты , влекущие в предусмотренных налоговым законодательством слу чаях уменьшение налогооблагаемой базы. Доходы - это совокупный (общий ) доход , по лученный гражданином в календарном году как в денежной форме (в валюте Российской Федер ации или иностранной валюте ), так и в натуральной форме , в том числе в виде материальной выгоды . В целом дох оды можно разделить на три большие группы : · доходы , получен ные в денежной форме ; · доходы , получен ные в натуральной форме ; · доходы , получен ные в виде материальной выгоды. В отношении первых двух групп доходов - по лученных в денежной и натуральной форме – как правило , вопросов не возникает . По второй группе следует только учитывать , ч то доходы , полученные в натуральной форме , учитываются в составе совокупного годового дохода по государственным регулируемым ценам , а при их отсутствии - по свободным (ры ночным ) ценам на дату получения дохода ; по доходам в иностранной валюте - то , что эти доходы для целей налогообложения пересчи тываются в рубли по кур с у Бан ка России , действовавшему на дату получения дохода , а уплата налога с таких доходов производится плательщиками в рублях или по их желанию в иностранной валюте , покупа емой Банком России. О доходах же , полученных в виде ма териальной выгоды , следует сказ ать отдель но , так как налогообложение этой составной части совокупного дохода вызывает , как прав ило , наибольшие трудности , а отсюда наибольшая вероятность того , что при этом будут допущены ошибки . Какие именно доходы , полученн ые в виде материальной выгоды, подлежат учету при налогообложении , а какие нет определено подпунктами “н” , “ф” и “я .13” п . 1 ст . 3 Закона РФ от 07.12.91 N 1998-1 “О подоходно м налоге с физических лиц” "Рос сийская газета ", N 59, 13.03.92. , а именно : 1) не включаются в совокупный дохо д , полученный физическими лицами в нал огооблагаемый период : · проценты и выигрыши по государственным казначейским обязате льствам , облигациям и другим государственным ценным бумагам бывшего СССР , Российской Федер ации и субъектов Российской Федерации , а т ак же по облигациям и ценным бумагам , выпущенным органами местного самоуправления ; · проценты и выигрыши по вкладам в банках , находящихся на территории Российской Федерации , открытым в рублях , - если проценты выплачиваются в п ределах сумм , рассчитанных исход я из с тавки рефинансирования , установленной Банком Росс ии , действовавшей в течение периода существов ания вклада , а в иностранной валюте , - если проценты выплачиваются в пределах 15 процентов годовых от суммы вклада (сумма материальн ой выгоды , превышающая у казанные выш е размеры , подлежит налогообложению у источни ка выплаты отдельно от других видов доход ов ); 2) не включаются в совокупный доход , полученн ый физическими лицами в налогооблагаемый пери од , суммы страховых выплат физическим лицам по обязательному ст рахованию ; · по договорам добровольного долгосрочного (на срок не мен ее пяти лет ) страхования жизни (в том ч исле добровольного пенсионного страхования ); · по договорам добровольного имущественного страхования и стр ахования ответственности в связи с насту плением страхового случая ; в возмещение вреда жизни , здоровью и медицинских расходо в страхователей или застрахованных лиц ; · в остальных случаях , если суммы страховых выплат по договорам добровольного страхования окажутся б ольше сумм , внесенных физическим и лицами в виде страховых взносов , увеличенных стр аховщиками на сумму , рассчитанную исходя из ставки рефинансирования , установленной Банком Р оссии на момент заключения договора страхован ия , материальная выгода в виде разницы меж ду этими суммами подлежит н а логоо бложению у источника выплаты отдельно от других видов доходов ; во всех случаях сумм ы страховых взносов подлежат налогообложению в составе совокупного годового дохода , если они вносятся за физических лиц из сред ств предприятий , учреждений , организаций или иных работодателей , за исключением случаев , когда страхование своих работников производится работодателями в обязательном пор ядке в соответствии с законодательством и по договорам добровольного медицинского страхо вания при отсутствии выплат застрахова н ным физическим лицам ; 3) не включается в совокупный доход , полученн ый физическими лицами в налогооблагаемый пери од , материальная выгода в виде экономии на процентах при получении заемных средств от предприятий , учреждений , организаций , а такж е физических л иц , зарегистрированных в качестве предпринимателей , если : а ) процент за пользование такими средс твами в рублях составляет не менее двух третей от ставки рефинансирования , установленно й Банком России ; б ) процент за пользование такими средс твами в иностранно й валюте составляет не менее 10 процентов годовых ; материальная в ыгода в виде положительной разницы между суммой , исчисленной исходя из двух третей ставки рефинансирования , установленной Банком Рос сии , по средствам , полученным в рублях , или исходя из 10 п р оцентов годовых по средствам , полученным в иностранной валюте , и суммой фактически уплаченных процентов по полученным заемным денежным средствам п одлежит налогообложению в составе совокупного годового дохода физических лиц ; налогообложению подлежит сумма м атериальной выгоды , исчис ленная на начало отчетного года с той части заемных средств , которая осталась нев озвращенной на момент уплаты процентов за пользование этими средствами ; не облагаются подоходным налогом заемные средства , полученные физическими лиц а ми на льготных условиях на строительство (приобретение ) жилого дома или квартиры в соответствии с з аконодательством Российской Федерации , законодательст вом субъектов Российской Федерации и решениям и органов местного самоуправления. В соответствии с Налогов ым Кодекс ом доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме , учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере , в которой такую выгоду можно оценить , и определяемая в соответствии с главами "Подоходный налог с физических ли ц ", "Налог на прибыль (доход ) орган изаций ", "Налог на доходы от капитала ", входя щими во вторую часть настоящего Кодекса. "НАЛОГОВЫЙ КОДЕКС РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ( ЧАСТЬ ПЕРВАЯ )" от 31.07.98 N 146-ФЗ (принят ГД ФС Р Ф 16.07.98), "Российская газета ", N 148-149 , 06.08.98, ст . 41. Далее необходимо определить , что включает в себя выражение , фигурирующее в ст . 199 Уголовного Кодекса Р Ф , - “другие объекты налогообложения” . Согласно Закону РФ от 27.12.91 N 2118-1 “Об основах налоговой с истемы в Российской Федерации ” "Рос сийская газета ", N 56, 10.03.92 (с учетом изменений и дополнений ) и законодательным а ктам о конкретных видах налогов к другим объектам налогообложения помимо доходов (при были ) относятся стоимость определенных товаров , операции с ценными бумагами , пользование природными ресурсами , добавленная стоимость продукции (работ , услуг ), доходы от биржевой и страховой деятельности и прочие . Налоговы й Кодекс не предусматривает “другие объекты налогообложения” , но поскольку вторую часть Налогового Кодекса Зако н одатели пока не приняли , то в этой части дейст вуют прежние положения о налогах и сборах . Сокрытие указанных и других объектов нал огообложения может выражаться как во включени и в бухгалтерские документы и налоговую о тчетность заведомо искаженных сведений , о тносящихся к этим объектам , так и в умышленном непредставлении в налоговые орга ны отчетной документации о таких объектах. Физическим лицом могут быть получены доходы во всех перечисленных выше формах . Это правомерно и при осуществлении им люб ых видов предп ринимательской деятельности , которые в соответствии с действующим закон одательством подлежат налогообложению . При этом нередко встречаются случаи осуществления предп ринимательской деятельности без регистрации либо без специального разрешения (лицензии ) в с лучаях , когда такое разрешение (л ицензия ) обязательно , или с нарушением условий лицензирования . Такая ситуация может также стать причиной возникновения уголовной ответст венности в случаях , когда это деяние причи нило крупный ущерб гражданам , организациям и л и государству либо сопряжено с извлечением дохода в крупном размере . Таким образом , действия виновного , занимаю щегося предпринимательской деятельностью без рег истрации или без специального разрешения либо с нарушением условий лицензирования и ук лоняющегос я от уплаты налога с доходо в , полученных в результате такой деятельности , надлежит квалифицировать по совокупности пр еступлений , предусмотренных соответствующими частями ст . 171 и 198 Уголовного Кодекса РФ. Согласно ст . 199 Уголовного Кодекса РФ к ответс твенности могут быть привлечены должностные лица организаций и предприятий : руко водитель организации - налогоплательщика и главный (старший ) бухгалтер , лица, фактически выполняющие обя занности руководителя и главного (старшего ) бу хгалтера , а также иные слу жащие организации - нало гоплательщика , включившие в бухгалтерские докумен ты заведомо искаженные данные о доходах или р асходах либо скрывавшие другие объекты налого обложения. Однако виновным может быть признано н е только лицо , непосредственно осуществлявшее преступное деяние . Перечисленные лица могут быт ь как непосредственными исполнителями рассматрив аемых престу плений , так и их организаторами или лицами , склоняющими других к совершению преступлени я . В этих случаях лица , организовавшие совершение п реступлени я , о котором идет речь в ст . 199 Уголовного Кодекса РФ , или руководившие эти м преступлением либо склонившие к его сов ершению руководителя , главного (старшего ) бухгалтера орган изации - налогоплательщика или иных служащих э той организации , или содействовавш ие совершению прест упления советами , указаниями и т.п ., несут о тветственность как организаторы, подстрекатели или пособник и по ст . 33 и соответствующей части ст . 199 данного Кодекса. · Пример . По сводкам Управления Налоговой полиции Ленинградск ой области за 06/04/1999. Следственной службой У правления возбуждено Уголовное дело по призна кам преступления ст . 199, ч . 2 Уголовного Кодекса РФ в отношении директора и главного бу хгалтера одного из ООО . Установлено , что д иректор по предварительному сговору с глав н ым бухгалтером не обосновано пре дъявили для возмещения бюджету НДС по при нятому на баланс в 1998 году объекту капиталь ного строительства путем внесения заведомо ис каженных данных в налоговую декларацию по НДС , тем самым уклонившись от уплаты НД С на сумму о коло 820 тыс . руб ., ч то соответствует более 9,8 тыс . МРОТ . В насто ящее время на ряду со следственными дейст виями осуществляется частичное возмещение ущерба (так в марте возмещено более 223 тыс . руб .). Для того чтобы снять возникающие вопросы , необходимо ут очнить , что представляет соб ой этот круг лиц. Основным лицом при совершении преступлени я является , конечно , исполнитель . Остальные лиц а, принимавши е в нем участие , - соучастники. Соучастниками преступления признаются органи затор , подстрекатель и пособник. Исполнитель - это лицо , непосредственно сов ершившее преступление либо непосредственно участвовавшее в его совершении совместно с другими лицам и (соисполнителями ), а также лицо , совершившее преступлени е посредством использования других лиц , не подлежащих уг оловной ответственности в силу возр аста , невменяемости или других обстоятельств , предусмотренных Уголовным кодексом. Организатором признается лицо , организовавшее совершение преступления или руководившее его исполнением , а также лицо , создавшее организован н ую группу или преступное сообщество либо руководившее ими. Подстрекатель - это лицо , склонившее другое лицо к совершению преступления путем уго вора , подкупа, угрозы или другим способом. Пособник - лицо , содействовавшее совершению преступления советами , ук азаниями , предоста влением инфо рмации , средств или орудий совершения преступ ления либо устранением препятствий , а также лицо , заранее обещавшее скрыть преступника , средства или орудия совершения преступления , следы преступления либо предметы , добытые пре сту пным путем. Соучастниками в совершении преступления м огут быть должностные лица любых предприятий и организаций , в том числе должностные лица органов государственной власти и орга нов местного самоуправления , которые , как это ни печально , могут умышленно со действ овать уклонению от уплаты налогов . Это сод ействие может быть направлено как на физи ческое , так и юридическое лицо . Действия д олжностных лиц органов государственной власти и органов местного самоуправления , которыми они умышленно содействовали уклоне н ию от уплаты налогов гражданином или с организации , рассматриваются как соучастие в совершении преступления , то есть в соответствии с уже упомянутой ст . 33 Уголовного Кодекса РФ и соответствующей части ст . 199 (или ст . 198 Уголовного кодекса , когда речь и дет об уклонении гражданина от уплаты налога ). Ранее судимым за уклонение от упла ты налога (ч . 2 ст . 198 Уголовного Кодекса РФ ) следует считать лицо , которое в прошлом было осуждено по ст . 198 Уголовного Кодекса РФ или по ст . 199 Уголовного Кодекса РФ либо по ч . 1 ст . 162.2 Уголовного Кодекса РСФСР "УГОЛОВНЫЙ КОДЕКС РСФСР " (утв . ВС РСФСР 27.10.60) "Ведомости ВС РСФСР ", 1960, N 40, ст . 591. Ст атья 162.2. Сокрытие доходов (прибыли ) или иных объектов налогообложения . (введена Законом РФ от 02.07.92 N 31 81-1 - Ведомости СНД РФ и ВС РФ , 1992, N 33, ст . 1912) , если приговором по этому делу установлено сокрытие полученных доходов , подоходный налог с которых превы шает двести минимальных размеров оплаты труда , либо по ч . 2 ст . 162.2 Уголовного Кодекса Р СФСР по признаку "сокрытие полученных до ходов (прибыли ) или иных объектов налогообложе ния в особо крупных размерах ", при условии , что прошлая судимость не снята или н е погашена в установленном законом порядке. ПОСТАНОВЛЕНИЕ Пленума Верховного Суда РФ от 04.07 .97 N 8 "О НЕКОТОРЫХ ВОПРОСАХ ПРИМ ЕНЕНИЯ СУДАМИ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ УГОЛОВНОГО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА ОБ ОТВЕТСТВЕННОСТИ ЗА УКЛОНЕН ИЕ ОТ УПЛАТЫ НАЛОГОВ ", "Бюллетень Верховного Суда РФ ", N 9, 1997 К организациям , о которых говорится в ст . 199 Уголовного Кодекс а РФ , относя тся все указанные в налоговом законодательств е плательщики налогов за исключением физическ их лиц. Субъективная сторона предусматривает одну из форм вины : умысел или неосторожность. Упомянутые должностные лица должны действ овать при этом из кор ыстной или и ной личной заинтересованности , либо должны бы ли предполагать о наступлении общественно опа сных последствий. Объективная сторона позволяет определить , что является обяз ательным условием наступления уголовной ответств енности за уклонение от уплат ы налого в в соответствии с перечисленными статьями и в чем оно может выражаться. “Преступления , предусмотренные ст . ст . 198 и 199 Уголовного Кодекса РФ , считаются оконченными с момента фактической неуплаты налога за соответствующий налогооблагаемый период в срок , установленный налоговым законодательством” ПОСТАНОВЛЕНИЕ Пленума Верховного Суда РФ от 04.07.97 N 8 "О НЕКОТОРЫХ ВОПРОСАХ ПРИМЕНЕНИЯ СУДАМИ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ УГОЛОВНОГО ЗАКОНОДАТ ЕЛЬСТВА ОБ ОТВЕТСТВЕННОСТИ ЗА УКЛОНЕНИЕ ОТ УПЛАТЫ НАЛОГОВ ", "Бюл летень Верховного С уда РФ ", N 9, 1997 . Для физического лица предусмотрено уклоне ние от уплаты налога , а равно от уплат ы страхового взноса в государственные внебюдж етные фонды , путем : · непредставления декларации о доходах в случаях , когда подача деклара ции является обязательной. · путем включени я в декларацию заведомо искаженных данных о доходах или расходах. · либо иным с пособом. Для организаций предусмотрено уклонение от у платы налогов , а равно от уплаты страховых взносов в государственные внебюджет ные фонды путем : · включения в бухгалтерские документы заведомо искаженных да нных о доходах или расходах. · либо иным с пособом. Обязательным усл овием , является установление крупного или осо бо крупного размера неуплаченного налога . При определении в денеж ном выражении раз мера неуплаченного налога , являющегося основанием для того , чтобы оценить содеянное по части 1 или 2 ст . 198 Уголовного Кодекса РФ как уклонение гражданина от уплаты налога , со вершенное в крупном размере , принимается сумм а неуплаченного н алога , превышающая двести минимальных размеров оплаты труда , а в особо крупном размере - превышающая пятьсо т минимальных размеров оплаты труда. При определении размера неуплаченного нал ога по части 1 ст . 199 Уголовного Кодекса РФ , то есть при уклонении от уплаты н алогов с организаций , крупным размером неупла ченного налога признается сумма , превышающая одну тысячу минимальных размеров оплаты труда . При определении этих сумм следует исх одить из минимального размера оплаты труда , который действовал на момент окончания указанных налоговых преступлений. Как неоднократное уклонение от уплаты налогов с организацией надлежит квалифицироват ь действия виновного , совершившего два раза и более деяние , предусмотренное ч . 1 ст . 199 Уголовного Кодекса РФ , независимо от т ого , был ли он осужден за ранее совершенное деяние , являлся исполнителем или соучастником преступления и было ли ранее совершенное деяние оконченным преступлением или покушением на преступление . Основанием дл я квалификации содеянного по ч . 2 ст . 199 Уголо в ного Кодекса РФ является также совершение ранее виновным деяния , предусмотр енного ч . 2 ст . 162.2 Уголовного Кодекса РСФСР , п о признаку "сокрытие полученных доходов /(прибы ли ) или иных объектов налогообложения в ос обо крупных размерах ". Уклонение от уплаты налогов с о рганизаций не может квалифицироваться как сов ершенное неоднократно , если судимость за ране е совершенное лицом преступление была погашен а или снята , а также если за ранее совершенное преступление лицо было в устан овленном законом порядке освобо ж дено от уголовной ответственности. Параграф 3. Санк ции за налоговые преступления. Статья 198 Уголовного Кодекса РФ предусматр ивает ответственность граждан за совершенное в крупном размере уклонение от уплаты нал ого в , которая выражается в применении штрафа в размере от двухсот до пятисот минимальных размеров оплаты труда или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от двух до пят и месяцев , либо обязательных работ на срок от ста восьмидесяти д о двухсот сорока часов , либо лишения свободы на срок до одного года за уклонение гражд анина от уплаты налога путем непредставления декларации о доходах в случаях , когда подача декларации является обязательной , либо путем включения в декларацию заведомо ис к аженных данных о доходах или расходах . За то же деяние , совершенное л ицом , ранее судимым за уклонение от уплаты налога , либо совершенное в особо крупном размере , предусмотрен штраф в размере от пятисот до одной тысячи минимальных разм еров оплаты труда или в размере заработной платы или иного дохода осужденн ого за период от пяти месяцев до одно го года либо лишение свободы на срок до трех лет. За неуплату налогов предприятиями и о рганизациями уголовную ответственность в соответ ствии со ст . 199 Уголовного Коде кса РФ несут должностные лица этих предприятий и организаций . Уголовная ответственность , применяем ая согласно этой статье , может выражаться в лишении права занимать определенные должнос ти или заниматься определенной деятельностью на срок до пяти лет , либ о ар есте на срок от четырех до шести меся цев , либо лишении свободы на срок до т рех лет ; за то же деяние , совершенное н еоднократно , предусмотрено лишение свободы на срок до пяти лет с лишением права зан имать определенные должности или заниматься о пределенно й деятельностью на срок д о трех лет. В целом с вступлением в силу Феде рального закона от 25.06.98 N 92-ФЗ ФЕДЕ РАЛЬНЫЙ ЗАКОН от 25.06.98 N 92-ФЗ "О ВНЕСЕНИИ ИЗМЕНЕ НИЙ И ДОПОЛНЕНИЙ В УГОЛОВНЫЙ КОДЕКС РОССИ ЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ " (принят ГД ФС РФ 20.05.98), "Росси й ская газета ", N 120, 27.06.98. произвед ено ужесточение наказания за совершение налог овых преступлений. Рассматривая ст . 199 Уголовного Кодекса РФ , следует обратить внимание на ответственность субъектов преступления , установленную в виде лишения права зан имать определенные должности или заниматься определенной деятельнос тью , что предусмотрено частями 1 и 2 данной с т . 199. При назначении наказания в виде лишен ия права занимать определенные должности след ует иметь в виду , что в соответствии с о ст . 47 Уголов н ого Кодекса РФ э то наказание не может быть назначено лица м , выполняющим управленческие функции в комме рческой или иной организации . Им может быт ь назначено только наказание в виде лишен ия права заниматься деятельностью , связанной с выполнением этих функц и й . Назнач ение же наказания в виде лишения права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью может быть назнач ено только тем лицам , которые занимают дол жности на государственной службе или в ор ганах местного самоуправления. При этом существует особенность , кот орая заключается в том , что наказание в виде лишения права занимать определенные д олжности или заниматься определенной деятельност ью не может быть назначено лицу , осужденно му по данному закону , в качестве дополните льного н а казания к другим видам наказаний , поскольку лишение права занимать определенные должности или заниматься определе нной деятельностью предусмотрено санкцией части первой ст . 199 Уголовного Кодекса РФ в к ачестве основного наказания. Может ли быть не применен о об язательное дополнительное наказание в виде ли шения права занимать определенные должности и ли заниматься определенной деятельностью , предусм отренное частью второй ст . 199 рассматриваемого Кодекса ? Да , но это может иметь место л ишь при наличии некоторых условий : при наличии исключительных обстоятельств , связанн ых с целями и мотивами преступления , ролью виновного , его поведением во время или после совершения преступления , и других обс тоятельств , существенно уменьшающих степень общес твенной опасности прест у пления , а равно при активном содействии участника групп ового преступления раскрытию этого преступления . наказание может быть назначено ниже низш его предела , предусмотренного соответствующей ста тьей Кодекса , или суд может назначить боле е мягкий вид наказан и я , чем пр едусмотрен этой статьей , или не применить дополнительный вид наказания , предусмотренный в качестве обязательного ; исключительными могут б ыть признаны как отдельные смягчающие обстоят ельства , так и совокупность таких обстоятельс тв . Мотивы такого р е шения суда должны быть в обязательном порядке отражен ы в приговоре. Лишение права занимать определенные должн ости или заниматься определенной деятельностью – это достаточно суровый вид наказания , но не единственный . Необходимо рассмотреть еще один вид нака зания за уклонение от уплаты налогов . Правда , он предусмотрен только ст . 198 Уголовного Кодекса РФ , а значит касается физических лиц , уклоняющихся от уплаты налогов . Речь идет о штрафе . Определение этого вида наказания дается в ст . 46 Уголовного Кодекса РФ , соглас но которой штраф - это денежное взыскание , назначаемое в пределах , предусмотренных указанным Кодексом , в размере , соответствующем определе нному количеству минимальных размеров оплаты труда , установленных законодательством Российской Федерации на момент назначения нака зания , либо в размере заработной платы или иного дохода осужденного за определенный период. Размер штрафа определяется судом с уч етом тяжести совершенного преступления и с учетом имущественного положения осужденного . На основании этог о суд при назначении наказания по части первой или части вт орой ст . 198 Уголовного Кодекса РФ указывает в приговоре не только размер денежной сум мы , которая подлежит взысканию с осужденного , но в обязательном порядке количество мин имальных размеров оплат ы труда или количество месяцев за период осуществления преступной деятельности с документально подт вержденным размером заработной платы или иног о дохода осужденного за каждый из этих месяцев. Произошло ужесточение ответственности , примен яемой к физическим л ицам . С момента вступления в силу Федерального закона N 92-ФЗ ФЕДЕРАЛЬНЫЙ ЗАКОН от 25.06.98 N 92-ФЗ "О ВНЕСЕНИИ ИЗМЕНЕНИЙ И ДОПОЛНЕНИЙ В УГОЛОВНЫЙ КОДЕКС РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ " (прин ят ГД ФС РФ 20.05.98), "Российская газета ", N 120, 27.06.98. данная отве тственность выра жается в наложении штрафа в размере от двухсот до семисот минимальных размеров оп латы труда или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от пяти до семи месяцев , либо в аре сте на срок от четырех до шести месяц ев , л и бо лишении свободы на ср ок до двух лет . За деяния , предусмотренные частью 1 статьи 198, совершенные в особо круп ном размере или лицом , ранее судимым за совершение определенных преступлений , установлен штраф в размере от пятисот до одной тысячи минимальных размеров оплаты труда или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от семи месяцев до одного года либо лишен ие свободы на срок до пяти лет . При этом уклонение физического лица от уплаты налога или страхового взноса в государст венн ы е внебюджетные фонды признается совершенным в крупном размере , если сумма неуплаченного налога и (или ) страхового в зноса в государственные внебюджетные фонды пр евышает двести минимальных размеров оплаты тр уда , а особо крупном размере - пятьсот мини мальных размеров оплаты труда. Еще один важный момент - освобождение от уголовной ответственности лиц , впервые сов ершивших преступления , предусмотренные данной ста тьей , а также ст . 194 или 199 Уголовного Кодекса РФ , если они способствовали раскрытию пр еступления и полностью возместили причиненн ый ущерб. Внесены также изменения в ст . 199 Уголовн ого Кодекса РФ . Часть первая ст . 199 определя ет ответственность за уклонение от уплаты налогов с организаций , а равно от уплат ы страховых взносов в государственные внебюдж е тные фонды , совершенное в крупном раз мере , в виде лишения права занимать опреде ленные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до пяти лет , либо ареста на срок от четырех до шести месяцев , либо лишения свободы на срок до четырех лет . Пр и этом уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с о рганизаций признается совершенным в крупном р азмере , если сумма неуплаченных налогов и (или ) страховых взносов в эти фонды превыш ает одну тысячу минимальных ра з ме ров оплаты труда. Если деяние , указанное в части первой ст . 199, совершено группой лиц по предварите льному сговору или лицом , ранее судимым за совершение преступлений , предусмотренных как ст . 199, так и ст . 194 или 198 указанного Кодекса , или неоднократн о , то оно наказывается лишением свободы на срок от двух до семи лет с лишением права занимать о пределенные должности или заниматься определенно й деятельностью на срок до трех лет. На начальном этапе формирования судебной практики по налоговым преступлениям к осужденным за налоговые преступления очень редко применялся такой вид наказания , как лишение свободы . Так , в 1998 году в г . Москве было осуждено к реальному , а не условному лишению свободы 3 человека (один - н а 8 месяцев и двое - на 6 месяцев ). Согласн о статистическим данным за 1995 год из 432 осужденных за налоговые преступления л ишь двум было назначено наказание в виде лишения свободы , в отношении 2-х человек была применена отсрочка , 9 человек осуждены условно , к 164 лицам применен штраф или они перед а ны на поруки. После анализа уголовных дел , возбужденных по признакам уклонения от уплаты налогов с организаций по г . Москве , можно прий ти к выводу , что в 76 % случаев к ответств енности привлекался руководитель организации , в 16 % - бухгалтер (которым в 95 % случаев являлас ь женщина ) и в 8 % - руководитель и бухгалтер . Средний возраст руководителя составил 41 год , а бухгалтера – 43 года . Высшее образование имели 85 % руководителей и 94 % бухгалтеров , к у головной ответственности ранее привлекались лишь 4 % ( п ричем практически все за общ еуголовные преступления ). Соловьев И.Н . “Об ответственности за уклонение от упла ты налогов или страховых взносов в госуда рственные внебюджетные фонды” , Налоговый вестник № (53)05, от 24.04.1999, стр . 118, Из общего количества привлекаемых к уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов руководителей : 78 % являлись руково дителями негосударственных коммерческих предприятий , 14 % - общественных некоммерческих организаций , 6 % - орга низаций , где доля государства составл я ет более 50 процентов и 2 % - государственных бюджетных организаций. Следует отметить , что все вышеприведенное не распространяется на лица , которые имею т различные льготы по уплате налогов или по представлению деклараций о доходах ил и не ответственны за не уплату налогов предприятиями , также имеющими льготы по н алогам . Перечисление таких категорий и групп лиц содержится в законодательстве о конк ретных видах налогов. Заключение. В результате многолетних дискуссий о концепции реформирования налоговой систем ы России была признана приоритетность кодификаци и российского налогового законодательства . В обществе достигнуто понимание , что , неустойчивая налоговая система подрывает основу бюджетной системы страны , провоцирует политическую нестаб ильность и социальную напряженность. Комплексные преобразования , направленные на упорядочение и рационализацию налоговой систем ы , являются в настоящее время общепризнанной необходимостью . Их успешная реализация будет содействовать оздоровлению финансовой системы и проведению эф фективной государственной экономической политики. Кодификация российского налогового законодат ельства предполагала обеспечение полноты правово го регулирования налоговых правоотношений , компак тность и наибольшую согласованность нормативных предписаний , защи ту от хаотичности и нестабильности налогового законодательства , упор ядочение взаимоотношений участников налоговых пр авоотношений , усиление защиты их прав , усоверш енствование налоговых процедур и системы отве тственности , создание условий для эффективного н а логового администрирования. В принятой и введенной в действие с 1 января 1999 года части первой Налогового кодекса Российской Федерации удалось реализова ть отдельные ранее обозначенные цели . Вместе с тем осталось множество нерешенных вопр осов . Неопределен ность и противоречивость н орм , расплывчатость и декларативность формулирово к , лексико-терминологическая неоднозначность , содержащ иеся в ряде положений части первой Налого вого кодекса , в том числе в процессуальных нормах , а также в Федеральном законе “О вв е дении в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации” ФЕДЕРАЛ ЬНЫЙ ЗАКОН от 31.07.98 N 147-ФЗ "О ВВЕДЕНИИ В ДЕЙ СТВИЕ ЧАСТИ ПЕРВОЙ НАЛОГОВОГО КОДЕКСА РОССИЙС КОЙ ФЕДЕРАЦИИ " (принят ГД ФС РФ 16.07.98) "Российск ая газета ", N 148-149, 06.08.98 , создают услови я для произвольного манипулирования такими но рмами и неисполнения налогоплательщиками , иными лицами конституционной публично-правовой обязаннос ти по уплате каждым законно установленных налогов и сборов. В данной сит уации представляется , чт о наибольший вред нанес Законодатель , не определившись с те рминологией . “Поспешность , с которой принимался данный документ , не могла не отразиться на его качестве . Противоречивость норм , неод нозначность формулировок , обилие опечаток , лексиче ских и термино л огических ошибок п редоставляют все возможности недобросовестным на логоплательщикам для произвольного манипулирования положениями Налогового Кодекса РФ . Налоговый Кодекс РФ содержит смысловые неточности , сп особные оказать негативное влияние на функци они р ование и развитие налоговой с истемы в России , а также на эффективность документально-проверочной деятельности налоговых органов”. “О введении в действие ч асти первой Налогового кодекса” М.С . Мухин , начальник отдела налоговых проверок УФСНП Ро ссии по г . С анкт-Петербургу , Т.В . Халявк ина , зам . начальника отдела налоговых проверок , А.Н . Миронин , зам . начальника правового отд ела , С.В . Земляченко , специалист I категории прав ового отдела . Налоговый вестник № (48)12 от 20.11.98, стр . 011. В частности вызывают сомнение следу ющие моменты : · согласно абзац у 2 п . 3 ст . 94 Налогового Кодекса РФ должностн ое лицо налогового органа обязано разъяснить присутствующим при производстве выемки их права и обязанности . В то же время Кодекс не определяет , каковы эти права и обязанности ; · в п . 6 ст . 94 Налогового Кодекса РФ одновременно упоминаютс я такие термины как “выемка” и “изъятие” . При этом ни из данной нормы , ни и з других положений Кодекса невозможно уяснить , в чем заключается различие между изъятие м и выемкой и есть ли такое разл ичие . Следует особо подчеркнуть , что два о фициальных текста Налогового Кодекса РФ соде ржат разночтения в изложении указанной нормы . Так , в “Российской газете” говорится “о производстве выемки изъятия” , а в Собрани и законодательства Российск о й Федерац ии “о производстве выемки , изъятия” ; · подпункт 1 п . 7 ст . 95 Налогового Кодекса РФ предоставляет п роверяемому лицу право заявить отвод эксперту , но не указывает оснований , по которым такой отвод может быть заявлен , и не устанавливает последстви й такого отвода ; · Ст . 125 Налогового Кодекса РФ устанавливает ответственность за нарушение порядка владения , пользования и (или ) распоряжения арестованным имуществом . Приз навая определенный смысл в указанных нормах , нельзя не задаться вопросом : каким об разом налоговый либо таможенный орган может разрешить или не разрешить владение арестованным имуществом ? Ситуация , при которо й ограничивается право собственника пользоваться и распоряжаться арестованным имуществом , впо лне понятна и осуществима . Однако пр а вомочие владения , в отличие от правомо чия пользования и правомочия распоряжения , не зависит от волеизъявления административного органа и может быть прекращено лишь с прекращением права собственности . С практическо й точки зрения , поскольку нарушить порядок владения не представляется возможным , то нельзя привлечь к ответственности нед обросовестного налогоплательщика , нарушающего порядок пользования арестованным имуществом (ст . 125 Нал огового Кодекса РФ не предусматривает ответс твенности только за нарушение п оряд ка пользования арестованным имуществом , а тре бует одновременного нарушения порядка как пол ьзования , так и владения им ); · в п . 5 ст . 101 Налогового Кодекса РФ говорится об основа ниях отмены решения налогового органа судом . Подобная формулировка предс тавляется юр идически некорректной , поскольку ни суд общей юрисдикции , ни арбитражный суд не вправе отменить решение налогового органа . Решение , не соответствующее требованиям законодательства , подлежит признанию недействительным , а не отмене ; · согласно п . 1 ст . 104 Налогового Кодекса РФ на нало говый орган возлагается обязанность предложить налогоплательщику добровольно уплатить сумму н алоговой санкции , что само по себе вряд ли может вызвать возражения . Однако не вполне понятно , почему такое предложение д олжно реализовываться посредством на правления требования об уплате налога ; · пункт 3 ст . 104 Налогового Кодекса РФ неоправданно ограничивает процессуальные права налогового органа , гово ря о возможности направления в суд одновр еменно с подачей искового за явления х одатайства о наложении ареста на имущество ответчика в порядке обеспечения искового т ребования . Между тем перечень мер по обесп ечению иска , предусмотренных Арбитражным Процессу альным Кодексом РФ "Собрание законодательства РФ ", 08.05.95, N 19, ст . 1709. и Гражд анским Процессуальным Кодексом РСФСР "В едомости ВС РСФСР ", 1964, N 24, ст . 407. , гораздо шире . Очевидно , более правильным являл ось бы упоминание о праве налогового орга на заявить ходатайство об обеспечении иска . При этом такое ходатайств о вовсе н е обязательно подавать “одновременно с подаче й искового заявления” , поскольку иск может быть обеспечен на любой стадии арбитражног о или гражданского процесса ; · в соответствии с п . 6 ст . 108 Налогового Кодекса РФ кажды й налогоплательщик считаетс я невиновным в совершении налогового правонарушения , пока е го виновность не будет доказана в предусм отренном федеральным законом порядке и устано влена вступившим к законную силу решением суда . В то же время абзац 2 п . 1 ст . 104 Налогового Кодекса РФ пред п олагает возможность добровольной уплаты налогоплательщи ком налоговой санкции во внесудебном порядке . Таким образом , буквальное следование п . 6 с т . 108 Налогового Кодекса РФ неминуемо приводит к выводу о том , что налогоплательщик , добровольно уплативший н а логовую санк цию , привлечен налоговым органом к ответствен ности , не будучи виновным в совершении нал огового правонарушения ; · категорическое несогласие вызывают нормы подпункта 3 п . 1 ст . 112 и п . 3 ст . 114 Налогового Кодекса РФ , предос тавляющие налоговом у органу право самосто ятельно расширять перечень обстоятельств , смягчаю щих ответственность и неограниченно уменьшать размер налоговых санкций . Данные нормы напр авлены , по своей сути , не на защиту нал огоплательщика , а на установление произвола н едобросовес т ных должностных лиц налог овых органов . Предоставление таких прав суду не вызывает никаких возражений , учитывая наличие многоступенчатой системы пересмотра суде бных актов в апелляционном , кассационном и надзорном порядке . В отношении актов , выноси мых налог о выми органами , ничего по добного Кодекс не предусматривает ; · ст . 106 Налогового Кодекса определяет субъектом налогового прав онарушения “..налогоплательщика , налогового агента и их представителей...” , однако лица содействующ ие налоговому контролю – эксперт , специ алист , переводчик и свидетель фигурируют в гл . 16 Налогового Кодекса , ст . 128 и 129 в качест ве субъектов налогового правонарушения , то ес ть налицо не полный состав правонарушения , и указанные статьи применяться не могут. Как вид им , пока не удалось р ешить одну из главных проблем : создать единую комплексную систему налогов в Российской Федерации , с табилизировать ее хотя бы в пределах одно го финансового года , устранить противоречия в законодательных актах. Согласно постановлению Правительст ва РФ от 20.07.98 № 851 “Об утверждении Заявл ения Правительства Российской Федерации и Цен трального банка Российской Федерации о полити ке экономической и финансовой стабилизации” П равительство РФ обязуется внести в Государств енную Думу изменения и дополнения в ча с ть первую Налогового кодекса до 1 января 1999 года . В соответствии с указанным и изменениями и дополнениями предполагается п редоставить налоговым органам более широкие п олномочия по взысканию основной суммы задолже нности по уплате налогов , а также начислен н ых на нее пеней и штрафов без необходимости обращаться в суд ; по отмене в ряде случаев отсрочек для налого плательщиков ; право издавать нормативные правовые акты по реализации налоговых законов , а также усовершенствовать положения по примене нию уголовной о т ветственности по отношению к налоговым агентам , не перечисляющ им удержанные налоги в бюджет , и наделить налоговые органы правом взыскания денежных средств с банковских счетов неплательщиков. Пока эти обещания не реализ ованы . Однако проблемы , связанные с вв едением в действие Налогового Кодекса РФ в принятой редакции , требуют немедленного вме шательства законодателей . В противном случае положительный эффект от вступления в силу данного документа несомненно будет сведен на нет катастрофическими последствиями д ля бюджета страны. Список использованной литературы. 1. Алехи н А.П .,. Козлов Ю.М “Административное право Р оссийской Федерации” М ., “Теис” , 1995 2. Комментарий к Уголовному кодексу РФ . “ Бизнес-школа ЗАО ”Интел-Синтез” . Москва , 1997. 3. Мухин М.С ., начальник отдела налоговых проверок УФСНП России по г . С анкт-Петербургу , Халявкина Т.В ., зам . начальника отдела налоговых проверок , Миронин А.Н ., зам . начальника правового отдела , Земляченко С.В ., специалист I категории правового отдела . “О вв едении в д ействие части первой Налогового кодекса” Налоговый вестник № (48)12 от 20.11.98, стр . 011. 4. Обручев А.И ., “Постановка на учет юридических лиц” , На логовый вестник № (51)03, стр . 31. 5. Пансков В.Г . О нерешенных проблемах ча сти первой Налогового кодек са . Журнал “Налоговый вестник” . 1998, № 12. С .6 6. Пепеляев С.Г ., директор Департамента налого в и права аудиторско-консультационной фирмы “ ФБК” , канд . юрид . наук , “Налоговый кодекс и подзаконные нормативные правовые акты” , Нало говый вестник № (52)04 от 25.03.99. 7. Розумов В.В ., советник налоговой службы I ранга , “Об изменениях в порядке применения финансовых санкций за неуплату налогов и других обязательных платежей в части бес спорного списания средств” , Налоговый вестник № (49)01, стр .62. 8. Соло вь ев И.Н. “О б ответственности за уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственн ые внебюджетные фонды” , Налоговый вестник № (53)05, от 24.04.1999, стр . 118. 9. Тавкина М.В . “Налогообложение иностранных юридических лиц” , Налоговый вестни к № (50)02, 26.01.1999, стр . 53. 10. Тимофеев Е вгений , член Президиума Российской ассоциации налогового права , “О критике Налогового кодек са” , Налоговый вестник № (51)03 от 26.02.1999. стр .3. 11. Тимохина Е. В ., Масленников М.В . “Комментарий к разделу VI Налогового кодекса РФ "Налоговые право нарушения и ответственность за их совершение "” “АКДИ Экономика и жизнь” , от 06/11/98. 12. Уголовное право . Учебник под ред . Б.В . Здравомыслова , Ю .А . Красикова , А.И . Рарога , М . “Юридическая ли тература” , 1994. 13. Уголовное право : Учебник для вузов , - М .: “Инфра М” , 1997. 14. Черник Д.Г ., государственный советник налоговой службы I ран га , д . э . н ., профессор , действительный член Российской академии естественных наук , заслу женный экономист Российской Федераци и , “К вопросу о Налоговом кодексе РФ” , Налоговы й вестник № (53)05, стр . 3. 15. Эрделевский А . М . Комментарий к части первой Налогового кодекса Российской Федерац ии (постатейный ). М ., Юристъ , 1999. 16. “Конституция Российской Федерации” (принята всенар одным голосованием 12.12.93), "Российская газ ета ", N 237, 25.12.93. 17. “Уголовно – процессуальный Кодекс РСФСР” (утв . ВС Р СФСР 27.10.60), "Ведомости ВС РСФСР ", 1960, N 40, ст .592. 18. “Уголовный кодекс РСФСР” (утв . ВС РСФСР 27.10.60), "Ведомости ВС РСФСР ", 1960, N 40, ст . 591. (Отменен ) 19. “Гражданский процессуальный кодекс Р СФСР” (утв . ВС РСФСР 11.06.64), "Ведомости ВС РСФСР ", 1964, N 24, ст . 407. 20. “Кодекс за конов о труде Российской Федерации” (утв . ВС РСФСР 09.12.71), "Ведомости ВС РСФСР ", 1971, N 50, ст . 1007. 21. “Кодекс РС ФСР об административных правонарушениях” (утв . ВС РСФСР 20.06.84), "Ведомости ВС РСФСР ", 1984, N 27, ст . 909. 22. “Гражданский кодекс Российской федерации” (часть первая ) от 30.11.94 N 51-ФЗ (принят ГД ФС РФ 21. 10.94), "Собр ание законодательства РФ ", 05.12.94, N 32, ст . 3301. 23. “Уголовный кодекс Российской Федерац ии” от 13.06.96 N 63- ФЗ (принят ГД ФС РФ 24.05.96), "Собрание законодате льства РФ ", 17.06.96, N 25, ст . 2954. 24. “Налоговый кодекс Российской Ф едераци и” (часть первая ) от 31.07.98 N 146-ФЗ (принят ГД Ф С РФ 16.07.98), "Российская газета ", N 148-149, 06.08.98. 25. Федеральный закон от 25.06.98 N 92-ФЗ “О внесении изменений и дополнений в уголовный кодекс Российской Федерации” (принят ГД ФС РФ 20 .05.98), "Ро ссийская газета ", N 120, 27.06.98. 26. Федеральный закон от 31.07.98 N 147-ФЗ “О введен ии в действие части первой налогового код екса Российской Федерации” (принят ГД ФС Р Ф 16.07.98), "Российская газета ", N 148-149, 06.08.98г. 27. Закон РС ФСР от 21.03.91 N 943-1 “О го сударственной налоговой службе РСФСР” , "Ведомости СНД и ВС РСФСР ", 11.04.91, N 15, ст . 492. 28. Закон РФ от 27.12.91 N 2118-1 “Об основах налоговой системы в Российской Федерации” , "Ро ссийская газета ", N 56, 10.03.92. 29. Закон РФ от 18.06.93 N 5215-1 “О применении контро льно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением” , "Российская газета ", N 125, 02.07.93. 30. Закон РФ от 24.06.93 N 5238-1 “О федеральных органах налоговой по лиции” , "Российская газ ета ", N 134, 15.07.93. 31. Закон РФ от 06.12.91 N 1992-1 “О налоге на добавленную стоимость” , "Ведомости СНД и ВС РСФСР ", 26.12.91, N 52, ст . 1871. 32. Закон РФ от 07.12.91 N 1998-1 “О подоходном налоге с физических лиц” , "Российская газета ", N 59, 13.03.92. 33. Постановление Конституционного Суда РФ от 17.12.96 N 20-П “По делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой статьи 11 Закона РФ “О ф едеральных органах налоговой полиции” , "Вестник Конституционного Суда РФ ", N 5, 1996. 34. Определение Конституционного Суда РФ от 06.11.97 N 111-О “Об отказе в принятии к рассмо трению запроса арбитражного суда Архангельской области о проверке конституционности положений статьи 13 закона Российской Федерации от 27 декабря 1991 года “Об основа х налоговой с истемы в Российской Федерации” , "Российская га зета ", N 242, 18.12.97. 35. Указ Прези дента РФ от 14.06.92 N 629 “О частичном изменении по рядка обязательной продажи части валютной выр учки и взимания экспортных пошлин” , "Российска я газета ", N 138, 18.06.92. 36. Указ Президента РФ от 22.12.93 N 2263 “Об аудитор ской деятельности в Российской Федерации” вме сте с “Временными Правилами аудиторской деяте льности в Российской Федерации” , "Российская г азета ", N 239, 29.12.93. 37. Указ Прези дента РФ от 23.05.94 N 1006 “Об осуществлении компл ексных мер по своевременному и полному вн есению в бюджет налогов и иных обязательн ых платежей” , "Российская газета ", N 96, 24.05.94. 38. Указ Президента РФ от 18.08.96 N 1212 “О мерах по повышению собираемос ти налогов и других обязательных платежей и упорядо чению наличного и безналичного денежного обра щения” , "Российская газета ", N 159, 22.08.96. 39. Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 04.07.97 N 8 “О некоторых вопросах применения с удами Российской Федерации уголовного закон одательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов” , "Бюллетень Верховного Суда РФ ", N 9, 1997. 40. Письмо ВАС РФ от 31.05.94 N С 1-7/ОП -370 “Обзор практики разре шения Арбитражными судами споров , касающихся общих ус ловий применения ответственности за нарушения налогового законодательства” , "Вестни к ВАС РФ ", N 8, 1994 41. Инструкция Госналогслужбы РФ от 16.06.95 N 34 “О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц” , "Российские вести ", N 139, 27.0 7.95. 42. Письмо Го сналогслужбы РФ от 06.06.94 N ВЗ -6-05/198 “О Применении ответственности за нарушение налогового законода тельства в части налога на добавленную ст оимость” (вместе с ПИСЬМОМ ВАС РФ от 10.03.94 N ОЩ -7/ОП -142), "Экономика и жизнь ", N 8, 1 994. 43. Письмо Госналогслужбы РФ от 25.06.97 N ВК -6-11/474 “О постановлении президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации , касающегося возмещения убытков , причиненных налогоплательщику незаконным решением государственно й налоговой инспекции ” (вместе с Поста новлением Президиума ВАС РФ от 22.04.97 N 4459/96), "Экономик а и жизнь ", N 27, 1997.