Налоговый контроль. Организация выездных проверок, их эффективность на примере налога на доходы физических лиц

Оглавление
ВВЕДЕНИЕ
1.Теоретические аспекты проведения налогового контроля
1.1.Роль налогового контроля в формировании налоговой системы РФ
1.2. Методы и формы осуществления мероприятий налогового контроля
1.3. Современные проблемы и особенности в области налогового законодательства
2.Выездная налоговая проверка как форма налогового контроля
2.1. Порядок проведения выездной налоговой проверки
2.2. Оформление результатов выездной налоговой проверки
2.3. Виды налоговых правонарушений и ответственность за их совершение
2.4. Схемы уклонения от уплаты налога на доходы физических лиц, применяемые налогоплательщиками
3.Проблемы налогового контроля в РФ, пути его совершенствования
3.1. Арбитражная практика по налогу на доходы физических лиц
3.2. Основные процессуальные нарушения, допускаемые налоговыми органами
3.3. Пути совершенствования налогового контроля
3.4. Анализ эффективности проведения налогового контроля по налогу на доходы физических лиц на примере Межрайонной ИФНС России №16 по Санкт-Петербургу
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
БИБЛИОГРАФИЯ
ПРИЛОЖЕНИЯ

Налоговый контроль. Организация выездных проверок, их эффективность на примере налога на доходы физических лиц

Вместе с тем процент взыскания не превышает и половины, а за 2011 год он составил 46%. Имеют место факты некачественного проведения проверок, не полный сбор доказательств налоговых правонарушений, не соблюдения всех процедур, установленных законодательством, не учитывается сложившаяся арбитражная практика. Дело в том, что все эти недостатки влияют на принятие судом и вышестоящим органом решений по искам и жалобам налогоплательщиков в их пользу. А после вступления в силу с 1 января 2009 года обязательного досудебного порядка обжалования решений по проверкам выросло число рассмотренных в досудебном порядке жалоб налогоплательщиков, особенно в части наиболее сложной категории жалоб - на решения по результатам камеральных и выездных налоговых проверок. Их доля в общем количестве жалоб составляет более 60%. Например, по сравнению с 2007 годом количество представленных налогоплательщиками возражений увеличилось в 1,7 раза, а жалоб - в 1,8 раза. Соотношение количества жалоб на стадии досудебного аудита по сравнению с исками в суде составляет почти 2 к 1 [65].Анализ причин удовлетворения жалоб налогоплательщиков показал, что на стадии досудебного аудита исключается до 10% от сумм, первоначально отраженных в материалах проверок, а по решениям арбитражных судов по искам налогоплательщиков еще около 40%.Таким образом, некачественное проведение проверок может сформировать у налогоплательщиков негативное мнение о Федеральной налоговой службе в целом и создать ощущение безнаказанности. Поэтому служба ставит перед собой задачу повышения эффективности контрольной работы, побуждению налогоплательщиков к выводу из тени налоговой базы. Качественная контрольная работа невозможна без оперативной координации деятельности подразделений, от которых зависит результативность контрольных мероприятий, - отделов контрольной работы, досудебного аудита и правовых отделов, а также без полноты проведения контрольных мероприятий (осмотров, допросов, экспертиз и т. д.). При этом отделы досудебного аудита должны проводить постоянный анализ причин удовлетворения жалоб налогоплательщиков и оспаривания решений налоговых органов в судах, и если основанием для этого является низкое качество собранной доказательной базы, привлекать к ответственности специалистов и руководителей, совместно с контрольными и юридическими подразделениями вырабатывать единую стратегию и тактику проведения контрольных мероприятий.Одним из резервов повышения качества контрольной работы является более эффективное использование возможностей информационных ресурсов налоговых органов. Ближайшая задача - модернизация данных ресурсов, повышение мобильности их работы, включая автоматизацию отбора налогоплательщиков для выездных налоговых проверок, проведения предпроверочного анализа, взаимоувязки ресурсов между собой.Для повышения эффективности налогового контроля необходимо при доработке первой части НК РФ необходимо:- упорядочение процесса проведения выездных проверок при ограничении сроков их проведения, а также процедур проведения камеральных проверок (в частности, исключить возможность истребования у налогоплательщика неограниченного количества документов);Общий срок приостановления проведения выездной налоговой проверки не может превышать шесть месяцев. В случае непредставления иностранными государствами запрашиваемой информации срок может быль продлен еще на три месяца. Приказ ФНС РФ от 06.03.2007 № ММ-3-06/106@ содержит формы решений: о приостановлении проведения выездной налоговой проверки и возобновлении проверки.Срок проведения выездной налоговой проверки по общему правилу не может превышать двух месяцев, если иное не установлено ст. 89 НК РФ. Срок проведения выездной налоговой проверки является суммой периодов, в течение которых проверяющие находятся на территории проверяемого налогоплательщика.При этом на практике возможны два варианта проведения выездной налоговой проверки:1) одной группой, которая в полном составе проводит сначала проверку в головной организации, а затем также в полном составе проводит проверку на территории каждого филиала или представительства налогоплательщика;2) одновременное проведение выездной налоговой проверки как по месту нахождения головной организации, так и по месту нахождения всех обособленных подразделений налогоплательщика.Судебная практика по затронутой проблеме также выработала подход, по которому порядок календарного исчисления сроков, установленный ст. 6.1 Налогового Кодекса РФ, при исчислении срока проведения выездной налоговой проверки не применяется и в срок проведения выездной налоговой проверки засчитывается только фактически проведенное время на территории налогоплательщика проверяющими.Время фактического нахождения проверяющего на территории налогоплательщика указывается в справке о проведенной проверке, которую проверяющий составляет непосредственно по окончании выездной налоговой проверки.При проведении налоговым органом выездной налоговой проверки организации, имеющей филиалы и представительства, срок проведения проверки увеличивается на один месяц на проведение проверки каждого филиала и представительства, то есть может превышать общеустановленный срок. К двухмесячному сроку проведения проверки прибавляется по 1 месяцу на каждое обособленное подразделение организации.Выездные налоговые проверки филиалов и представительств могут проводиться налоговым органом, как в рамках проверки самого налогоплательщика, так и независимо от него, то есть самостоятельно.Объектом выездной проверки могут быть любые документы, находящиеся в распоряжении налогоплательщика и относящиеся к его деятельности. Состав документов, которые могут быть истребованы при проведении проверки, ограничивается предметом проверки.По окончании проверки проверяющий составляет справку, в которой фиксируется предмет проверки и сроки ее проведения.Результаты проверки (не позднее двух месяцев после составления справки о проведенной проверке) оформляются в виде акта по форме, установленной федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области налогов и сборов. Акт подписывается уполномоченными должностными лицами налоговых органов и руководителем организации (или индивидуальным предпринимателем). Об отказе последних подписать акт или попытке уклониться от его получения в акте делается соответствующая запись.Налогоплательщик вправе в течение двух недель представить в соответствующий налоговый орган письменное объяснение мотивов отказа подписать акт или возражения по акту.По истечении этого срока в течение двух недель акт налоговой проверки рассматривается руководителем налогового органа (его заместителем) и соответствующее решение по результатам проверки.Таким образом, порядок проведения выездных налоговых проверок четко регламентирован действующим законодательством. Выездные налоговые проверки заранее планируются, и налогоплательщик сам может оценивать риск попасть в план выездных проверок.Пример неправомерных действий налоговых органов: осуществление выемки документов во время приостановления выездной проверки.В определенных случаях налоговый орган вправе приостановить проведение выездной проверки (п. 9 ст. 89 НК РФ).На практике встречаются ситуации, когда во время приостановления проверки налоговый орган осуществляет выемку. Такие действия являются неправомерными. Ведь выемка производится на территории (в помещении) налогоплательщика. А согласно абз. 9 п. 9 ст. 89 НК РФ в период приостановления выездной проверки налоговый орган производить ее не вправе.К этому же выводу пришел ФАС Дальневосточного округа в Постановлении от 03.03.2011 № Ф03-508/2011. Судьи признали недействительным постановление налоговой инспекции о производстве выемки, вынесенное в первый день приостановления проверки, а действия по изъятию документов во время приостановления проверки - незаконными.Однако на практике могут возникать и иные ситуации.1. Постановление вынесено в период приостановления проверки, а фактическое изъятие документов (предметов) налоговый орган производит уже после ее возобновления. Является ли в данном случае постановление недействительным, а выемка - незаконной?Из абз. 9 п. 9 ст. 89 НК РФ следует, что в период приостановления проверки не проводятся действия, совершаемые на территории (в помещении) налогоплательщика. Вынесение постановления о производстве выемки к таким действиям отнести нельзя (к их числу относится только сама выемка - изъятие документов). Иных положений, запрещающих принимать постановление о выемке в период приостановления проверки, Налоговый кодекс РФ не содержит. По нашему мнению, сама по себе дата принятия постановления не является основанием для того, чтобы признать его незаконным. И если налоговый орган осуществил выемку после возобновления проверки, то это правомерно.2. Постановление о выемке налоговый орган вынес до приостановления выездной проверки, а изъятие документов у налогоплательщика произвел в периоде приостановления. Такие действия налогового органа являются незаконными (абз. 9 п. 9 ст. 89 НК РФ).Если документы получены в результате незаконной выемки, то налоговый орган не вправе учитывать их при вынесении решения по итогам проверки (абз. 2 п. 4 ст. 101 НК РФ). И суд, вероятнее всего, не примет их в качестве доказательства на основании ч. 3 ст. 64 АПК РФ.Суды, как правило, отказываются принимать в качестве доказательств результаты мероприятий налогового контроля, которые получены с нарушением налогового законодательства. Особенно в ситуациях, когда есть основания сомневаться в их доказательственной силе. Основание - ч. 3 ст. 64 АПК РФ.К примеру, ФАС Центрального округа в Постановлении от 30.09.2008 № А54-1011/2008С21 не принял к рассмотрению протокол осмотра, который был составлен в отсутствие представителя налогоплательщика и не имел отношения к предмету проверки. При этом суд также подчеркнул, что проведение осмотра при камеральных проверках не допускается.Правильность такого подхода подтверждает и Высший Арбитражный Суд РФ. Так, в Письме ВАС РФ от 25.05.2004 № С1-7/УП-600 указано, что арбитражный суд не вправе использовать доказательства, которые получены с нарушением положений гл. 14 НК РФ [41].3.3. Пути совершенствования налогового контроляСегодня налоговое законодательство РФ является одним из самых либеральных в мире. В результате законодательных изменений полномочия налоговых органов были серьезно ограничены. Например, установлены жесткие сроки взыскания задолженности, увеличивающие риски потери права на бесспорное взыскание, а при неоднозначной трактовке налогового законодательства судами, как правило, принимается позиция налогоплательщика.Таким образом, процесс налогового администрирования усложнился, и к налоговым органам предъявляются повышенные требования. Однако и в таких сложных условиях из года в год наблюдается рост доначислений по результатам налоговых проверок. Вместе с тем процент взыскания не превышает и половины, а за 2011 год он составил 46%. Имеют место факты некачественного проведения проверок, не полный сбор доказательств налоговых правонарушений, не соблюдения всех процедур, установленных законодательством, не учитывается сложившаяся арбитражная практика. Дело в том, что все эти недостатки влияют на принятие судом и вышестоящим органом решений по искам и жалобам налогоплательщиков в их пользу. А после вступления в силу с 1 января 2009 года обязательного досудебного порядка обжалования решений по проверкам выросло число рассмотренных в досудебном порядке жалоб налогоплательщиков, особенно в части наиболее сложной категории жалоб - на решения по результатам камеральных и выездных налоговых проверок. Их доля в общем количестве жалоб составляет более 60%. Например, по сравнению с 2007 годом количество представленных налогоплательщиками возражений увеличилось в 1,7 раза, а жалоб - в 1,8 раза. Соотношение количества жалоб на стадии досудебного аудита по сравнению с исками в суде составляет почти 2 к 1 [65].Анализ причин удовлетворения жалоб налогоплательщиков показал, что на стадии досудебного аудита исключается до 10% от сумм, первоначально отраженных в материалах проверок, а по решениям арбитражных судов по искам налогоплательщиков еще около 40%.Таким образом, некачественное проведение проверок может сформировать у налогоплательщиков негативное мнение о Федеральной налоговой службе в целом и создать ощущение безнаказанности. Поэтому служба ставит перед собой задачу повышения эффективности контрольной работы, побуждению налогоплательщиков к выводу из тени налоговой базы. Качественная контрольная работа невозможна без оперативной координации деятельности подразделений, от которых зависит результативность контрольных мероприятий, - отделов контрольной работы, досудебного аудита и правовых отделов, а также без полноты проведения контрольных мероприятий (осмотров, допросов, экспертиз и т. д.). При этом отделы досудебного аудита должны проводить постоянный анализ причин удовлетворения жалоб налогоплательщиков и оспаривания решений налоговых органов в судах, и если основанием для этого является низкое качество собранной доказательной базы, привлекать к ответственности специалистов и руководителей, совместно с контрольными и юридическими подразделениями вырабатывать единую стратегию и тактику проведения контрольных мероприятий.Одним из резервов повышения качества контрольной работы является более эффективное использование возможностей информационных ресурсов налоговых органов. Ближайшая задача - модернизация данных ресурсов, повышение мобильности их работы, включая автоматизацию отбора налогоплательщиков для выездных налоговых проверок, проведения предпроверочного анализа, взаимоувязки ресурсов между собой.Для повышения эффективности налогового контроля необходимо при доработке первой части НК РФ необходимо:- упорядочение процесса проведения выездных проверок при ограничении сроков их проведения, а также процедур проведения камеральных проверок (в частности, исключить возможность истребования у налогоплательщика неограниченного количества документов);2.2. Оформление результатов выездной налоговой проверкиОсобое внимание уделяется процессуальным вопросам проверки, оформлению результатов и вынесению решений. Вопросы выездных проверок рассматриваются в многочисленных нормативных актах: Налоговом кодексе (гл. 14), Законе РФ от 21.03.1991 № 943-1 «О налоговых органах Российской Федерации», Приказах ФНС России и других документах.Порядок оформления результатов проверки устанавливается Налоговым кодексом:После проверки инспектор должен составить справку о проведении проверки [9]. Акт выездной налоговой проверки [7]. Акт составляется в налоговой инспекции не позднее 2 месяцев с момента составления справки.  В акте перечисляются все установленные нарушения, ответственность, формы устранения нарушений.  Пример. Руководителем ИФНС России № 55 по г. Москве было принято решение о проведении выездной проверки ООО «Альфа» за период с 1 января 2006 г. по 31 декабря 2008 г. по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты НДФЛ, ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование. Проверяющими были назначены инспекторы ИФНС России № 55 по г. Москве В.А. Листов и А.Г. Уточкин (руководитель группы - старший государственный налоговый инспектор В.А. Листов). Проверка проводилась в офисе организации «Альфа». В ходе проверки налоговые инспекторы затребовали ряд документов (в том числе бухгалтерские и налоговые регистры), а также допросили свидетелей (работников организации). Проверка проходила с 31 августа 2009 г. по 30 сентября 2009 г.В последний день проведения проверки - 30 сентября 2009 г. - инспектором В.А. Листовым была составлена и вручена генеральному директору ООО «Альфа» справка о проведенной выездной налоговой проверке (Приложение 2).Акт по результатам камеральной налоговой проверки составляется только в случае выявления в ее ходе нарушений законодательства о налогах и сборах и составляется он в течение 10 дней после ее окончания.В акте налоговой проверки указываются дата акта налоговой проверки; полное и сокращенное наименования либо фамилия, имя, отчество проверяемого лица; фамилии, имена, отчества лиц, проводивших проверку, их должности с указанием наименования налогового органа, который они представляют; дата и номер решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки; перечень документов, представленных проверяемым лицом в ходе налоговой проверки; период, за который проведена проверка и пр.Пример: При проведении проверки организации «Альфа» были осуществлены следующие мероприятия налогового контроля:- истребование документов (ст. 93 НК РФ);- допрос свидетелей (ст. 90 НК РФ).В ходе проверки налоговые инспекторы обратили внимание на низкий уровень заработной платы водителя организации Л.Д. Залкова.Согласно приказу по организации от 30.12.2007 Л.Д. Залков (1960 года рождения) был принят на работу в организацию «Альфа» 1 января 2008 г. с окладом 6000 руб. в месяц. На допросе Л.Д. Залков показал, что в 2008 г. он ежемесячно получал заработную плату в размере 23 000 руб.Однако налоги и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование были уплачены исходя из размера заработной платы Л.Д. Залкова в 6000 руб.На основании полученных данных налоговые инспекторы сделали перерасчет НДФЛ, ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.Результаты проверки были оформлены актом выездной налоговой проверки (Приложение 3), датированным 10 ноября 2009 г. В тот же день акт был подписан и вручен руководителю организации «Альфа» Н.П. Каменских.В соответствии с сравнительно недавно введенным в НК РФ п. 3.1 ст. 100 к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются. Документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну (например, адвокатскую тайну, тайну ломбарда, тайну связи) третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, прилагаются в виде заверенных налоговым органом выписок.В силу п. 5 ст. 100 НК РФ акт налоговой проверки в течение пяти дней с даты этого акта должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем). Если же лицо, в отношении которого проводилась проверка, или его представитель уклоняются от получения акта налоговой проверки, этот факт необходимо отразить в акте налоговой проверки, и акт налоговой проверки направить по почте заказным письмом по месту нахождения организации или месту жительства физического лица. Налоговый орган не обязан доказывать обстоятельства, на В случае направления акта налоговой проверки по почте заказным письмом датой вручения этого акта считается шестой день, считая от даты отправки заказного письма. Налоговый орган не обязан доказывать обстоятельства, на которые ссылается налогоплательщик как на основания своих возражений. Задача налогового органа в подобной ситуации - обеспечить налогоплательщику возможность представить доказательства, а не собирать их за него.В соответствии с п. 6 ст. 100 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.