Проблема признания расходов для целей налогообложения прибыли (на примере ООО "Кибер Транс"

ВВЕДЕНИЕ
1 ПОРЯДОК ПРИЗНАНИЯ РАСХОДОВ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ
1.1 Порядок признания расходов в бухгалтерском учете
1.2 Порядок признания расходов для целей налогообложения прибыли в налоговом учете
1.3 Основные отличия признания расходов в бухгалтерском и налоговом учете для целей налогообложения прибыли
2 ПРОБЛЕМЫ И СЛОЖНОСТИ ПРИ ПРИЗНАНИИ РАСХОДОВ В ЦЕЛЯХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ
2.1 Проблемные и сложные аспекты учета расходов в целях налогообложения прибыли
2.2 Основные ошибки при отнесении и признании расходов в целях налогообложения
2.3 Анализ арбитражной практики
3 ОРГАНИЗАЦИЯ УЧЕТА РАСХОДОВ В ЦЕЛЯХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ НА ООО «КИБЕР ТРАНС»
3.1 Технико-экономическая характеристика предприятия
3.2 Организация бухгалтерского и налогового учета расходов на ООО «Кибер Транс»
3.3 Анализ расходов предприятия и основные направления совершенствования их учета на ООО «Кибер Транс»
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ
ПРИЛОЖЕНИЯ

Проблема признания расходов для целей налогообложения прибыли (на примере ООО "Кибер Транс"

Амортизационная премия не применяется в отношении имущества, приобретенного для продажи. Таким образом, если приобретение и продажа основных средств осуществляются в одном налоговом периоде, применение п. 1.1 ст. 259 НК РФ является неправомерным (см. Письмо Минфина России от 27.03.2007 N 03-03-06/1/17214).
Отметим, что с 1 января 2008 г. на основании изменений, внесенных в НК РФ Федеральным законом от 24.07.2007 N 216-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации15", расходы в виде капитальных вложений в размере не более 10% первоначальной стоимости основных средств или расходов, понесенных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств признаются исключительно в качестве косвенных расходов.
Расходы на оплату труда согласно п. 4 ст. 272 НК РФ признаются в качестве расхода ежемесячно исходя из суммы начисленных расходов на оплату труда, которые определяются в соответствии со ст. 255 НК РФ.
Много споров возникает по поводу того, в каком порядке следует отражать расходы на оплату отпускных. Напомним, что в целях налогообложения прибыли к расходам на оплату труда относятся, в частности, расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска, предусмотренного законодательством Российской Федерации.
Сумма начисленных отпускных за ежегодный оплачиваемый отпуск включается в состав расходов пропорционально дням отпуска, приходящимся на каждый отчетный период (Письма Минфина России от 04.09.2007 N 03-03-06/1/64116, от 20.08.2007 N 03-03-06/2/15617 и от 04.04.2007 N 03-03-04/1/31518).
В соответствии с трудовым законодательством заработная плата должна выплачиваться дважды в месяц. При этом одна часть выплачиваемых средств является авансом заработной платы, а другая часть - сама заработная плата - начисляется один раз в месяц. Согласно положениям ст. 270 НК РФ авансовые платежи (предварительная оплата) не признаются расходами при определении налоговой базы по налогу на прибыль при методе начисления. Расходы по оплате труда принимаются в том отчетном периоде (месяце), в котором произошло начисление заработной платы (окончательный расчет) за фактически отработанное время (см. Письмо N 03-03-06/2/15619).
Трудовым кодексом Российской Федерации20 предусмотрено, что работодатель имеет право устанавливать различные системы премирования, стимулирующих доплат и надбавок. В расходы на оплату труда включаются в том числе стимулирующие начисления и надбавки, премии и единовременные поощрительные выплаты. Условия, сроки и размеры выплат должны предусматриваться трудовыми договорами и (или) коллективными договорами. Сумма премии, выплачиваемая работникам по итогам работы за год, учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль в момент ее начисления, а не в момент фактической выплаты работникам (см. Письмо Минфина России от 13.07.2007 N 03-03-06/2/12621).
В Письме УФНС РФ по г. Москве от 17.09.2007 N 20-12/088086.222 рассмотрен учет выплат вознаграждений за выслугу лет. Эти выплаты можно отнести к выплатам за труд, если данные выплаты предусмотрены трудовыми и (или) коллективными договорами, а также если порядок начисления и условия выплаты вознаграждения определены локальными нормативными актами банка. При этом выплаты за выслугу лет должны ставиться положением в зависимость не только от стажа работы, но и от фактического времени работы. Указанные выплаты учитываются в составе расходов при условии, что они включены в систему оплаты труда и установлены в зависимости от элементов данной системы, а не являются фиксированной суммой.
В отношении выплаты вознаграждений по итогам работы за год необходимо отметить следующее. Как правило, начисление вознаграждений по итогам работы за год производится по результатам финансовой отчетности, которые формируются в конце марта года, следующего за отчетным. Следовательно, для целей налогообложения прибыли такие расходы будут учтены в марте.
Если основанием для начисления налогоплательщиком заработной платы уволенному работнику является решение судебного органа, то расходы на оплату труда при методе начисления следует признавать по дате вступления решения судебного органа в законную силу (см. Письмо Минфина России от 19.06.2006 N 03-03-05/1323).
Расходы на ремонт основных средств признаются в качестве расхода в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены, вне зависимости от их оплаты с учетом особенностей, предусмотренных ст. 260 НК РФ. Эти расходы рассматриваются как прочие расходы в размере фактических затрат.
В соответствии с п. 2 ст. 324 НК РФ, если налогоплательщик создает резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств, сумма фактически осуществленных затрат на проведение ремонта списывается за счет средств указанного резерва (см. Письмо Минфина России от 06.03.2007 N 03-03-06/1/14924). Учитывать расходы на ремонт следует в том налоговом периоде, в котором такие расходы были осуществлены, т.е. в котором были составлены и подписаны документы, подтверждающие завершение таких работ. Такими документами могут быть, в частности, договор на выполнение ремонтных работ, акт приемки-передачи выполненных работ, платежные поручения.
Расходы по обязательному и добровольному страхованию (негосударственному пенсионному обеспечению) на основании п. 6 ст. 272 НК РФ признаются в качестве расхода в том отчетном (налоговом) периоде, в котором в соответствии с условиями договора налогоплательщиком были перечислены (выданы из кассы) денежные средства на оплату страховых (пенсионных) взносов.
Уплата страховых взносов может быть произведена разовым платежом или в рассрочку. Если по условиям договора страхования предусмотрена уплата страхового (пенсионного) взноса разовым платежом, то по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы признаются равномерно в течение срока действия договора пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде.
С 1 января 2008 г. расходы по добровольному страхованию, если условиями договора страхования (негосударственного пенсионного обеспечения) предусмотрена уплата страховой премии (пенсионного взноса) в рассрочку, признаются в качестве расхода в следующем порядке. По договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы по каждому платежу признаются равномерно в течение срока, соответствующего периоду уплаты взносов (году, полугодию, кварталу, месяцу), пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде. Таким образом, с 1 января 2008 г. появилась возможность рассрочки платежей.
В отношении расходов по обязательному страхованию вкладов физических лиц в банках отметим следующее. Согласно п. 5 ст. 1 Закона Российской Федерации от 27.11.1992 N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации25" действие этого Закона не распространяется на отношения по обязательному страхованию вкладов физических лиц в банках. В Письме Минфина России от 25.05.2007 N 03-03-06/2/9226 указано, что положение п. 6 ст. 272 НК РФ можно применять только при наличии договора страхования. Федеральным законом от 23.12.2003 N 177-ФЗ "О страховании вкладов физических лиц в банках Российской Федерации27" установлено, что страхование вкладов не требует заключения договора страхования.
При определении периода признания расходов в виде страховых взносов по обязательному страхованию вкладов физических лиц в банках Российской Федерации необходимо руководствоваться положениями п. 1 ст. 272 НК РФ. Например, страховые взносы, определенные по итогам расчетного периода и уплаченные в январе 2007 г. за IV квартал 2006 г., признаются расходами в январе 2007 г. (период, следующий за расчетным периодом).
Для расходов в виде сумм налогов (авансовых платежей по налогам), сборов и иных обязательных платежей датой осуществления расходов признается дата начисления налогов (сборов). В Письме Минфина России от 26.09.2007 N 03-03-06/2/18528 уточнено, что под датой начисления налогов (сборов) следует понимать дату, на которую определенный вид налога в соответствии с НК РФ признается фактически начисленным (пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ).
Сумма акциза при отгрузке товара на экспорт включается в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на дату их начисления. Возмещаемая сумма акциза, уплаченная по операции реализации экспортных товаров, подлежит включению в состав внереализационных доходов (см. Письмо Минфина России от 17.08.2007 N 03-03-06/1/57529).
В Письме Минфина России от 16.04.2007 N 03-03-06/1/23730, рассматривающем вопросы начисления и уплаты земельного налога, отмечено, что расходы в виде сумм начисленного и уплаченного земельного налога по земельным участкам, используемым под незавершенное строительство объектов, начисленного в соответствии с порядком, установленным законодательством Российской Федерации, следует учитывать в том отчетном периоде (месяце), в котором такой налог признается фактически начисленным.
Суммы таможенных пошлин, начисленные в соответствии с положениями ст. 319 Таможенного кодекса Российской Федерации31, отраженные во временной таможенной декларации, учитываются в составе прочих расходов для целей налогообложения прибыли по дате составления временной таможенной декларации (Письмо Минфина России от 03.10.2006 N 03-03-04/1/68432).
Для расходов в виде отчислений в резервы датой осуществления расходов признается дата их начисления в соответствии с требованиями гл. 25 НК РФ (пп. 2 п. 7 ст. 272 НК РФ).
В качестве даты осуществления расходов признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода - для расходов (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ) в виде:
сумм комиссионных сборов;
расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги);
арендных (лизинговых) платежей за арендуемое (принятое в лизинг) имущество;
иных подобных расходов.
Датой признания расходов, осуществленных в связи с выполнением работ по гарантийному ремонту организацией, осуществляющей возмездное выполнение этих работ, может являться дата подписания сторонами акта выполненных работ (см. Письмо УФНС РФ по г. Москве от 20.09.2007 N 20-12/08945433). Документальным подтверждением расходов по гарантийному ремонту являются контракт с производителем, соглашение о сервисном обслуживании, гарантийный договор с исполнителем работ по гарантийному ремонту, акт о выполненных работах, копия наряд-заказа на работы, заверенная печатью исполнителя, товарные накладные на отпуск запчастей для гарантийного ремонта.
Согласно пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество (в том числе земельные участки), а также расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг. Эти расходы учитываются в сумме, пропорциональной сумме арендных (лизинговых) платежей (п. 8.1 ст. 272 НК РФ). Если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, то расходами, учитываемыми в соответствии с указанным подпунктом, признаются:
у лизингополучателя - арендные (лизинговые) платежи за вычетом суммы амортизации по этому имуществу, начисленной по правилам ст. 259 НК РФ;
у лизингодателя - расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг.
В Письме Минфина России от 02.03.2007 N 03-03-06/1/14534 уточнено, что порядок налогового учета расходов, предусмотренный п. 8.1 ст. 272 НК РФ, применяется только в том случае, если предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя.
В Письме УФНС РФ по г. Москве от 30.08.2006 N 20-12/7779235, касающемся признания расходов в виде арендных (лизинговых) платежей, указано, что если договором лизинга оговорена дата расчетов лизингополучателя перед лизингодателем за предоставленное в лизинг имущество, то расходы в виде лизинговых платежей признаются у лизингополучателя, применяющего метод начисления, в сроки их уплаты, предусмотренные договором лизинга.
Документальным подтверждением произведенных в рамках договора аренды расходов по уплате арендных платежей за предоставленное во временное пользование недвижимое имущество являются первичные документы, составленные в порядке, определенном Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете36", включающие в том числе и акт об оказании услуг.
По мнению Минфина России, содержащемуся в Письме от 06.09.2007 N 03-03-06/1/64737, расходы, являющиеся условно-постоянными (в том числе коммунальные платежи), могут быть учтены в том месяце, в котором получены документы, подтверждающие эти расходы, при условии, что такой порядок отражен в учетной политике организации.
В Письме Минфина России от 26.01.2007 N 03-03-06/2/1038 разъяснено, что под датой предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, следует понимать дату составления указанных документов. Суммы НДС, предъявленные поставщиками по приобретаемым организацией услугам, должны быть учтены в том налоговом (отчетном) периоде, в котором согласно дате составления указанных документов (дате расчетов в соответствии с заключенными договорами) возникла обязанность оплатить НДС независимо от даты фактической уплаты налога.
Датой осуществления расходов признается дата перечисления денежных средств с расчетного счета (выплаты из кассы) налогоплательщика - для расходов (пп. 4 п. 7 ст. 272 НК РФ):
в виде сумм выплаченных подъемных;
в виде компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов.
Дата утверждения авансового отчета признается в качестве даты осуществления расходов - для расходов (пп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ):
на командировки;
на содержание служебного транспорта;
на представительские расходы;
на иные подобные расходы.
Форма авансового отчета утверждена Постановлением Госкомстата России от 01.08.2001 N 5539. К авансовому отчету должны быть приложены оправдательные документы: авиа- и (или) железнодорожные билеты (подтверждающие расходы на проезд), счета гостиниц (подтверждающие расходы на проживание) и другие документы, подтверждающие произведенные расходы. При заграничных командировках к авансовому отчету могут прилагаться ксерокопии страниц загранпаспорта с отметками о пересечении границы (подтверждающие время пребывания работника в загранкомандировке). Оправдательные документы, составленные на иностранных языках, должны иметь построчный перевод (на отдельном листе) на русский язык (ст. 68 Конституции Российской Федерации40).
К представительским расходам согласно ст. 264 НК РФ относятся затраты налогоплательщика на официальный прием и (или) обслуживание представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, а также участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика, независимо от места проведения указанных мероприятий. К представительским расходам относятся также затраты на транспортное обеспечение доставки указанных лиц к месту проведения представительского мероприятия и (или) заседания руководящего органа и обратно, буфетное обслуживание во время переговоров, оплата услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика, по обеспечению перевода во время проведения представительских мероприятий.
К представительским расходам не относятся затраты на организацию развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний. Согласно Письму УФНС РФ по г. Москве от 12.04.2007 N 20-12/03411541 российская организация не вправе учитывать в составе представительских расходов затраты на проживание в гостинице официальных лиц - деловых иностранных партнеров, приехавших на официальную встречу в целях установления и поддержания долгосрочного сотрудничества.
В качестве даты осуществления расходов признается дата перехода права собственности на иностранную валюту и драгоценные металлы при совершении операций с иностранной валютой и драгоценными металлами, а также последнее число текущего месяца - по расходам в виде отрицательной курсовой разницы по имуществу и требованиям (обязательствам), стоимость которых выражена в иностранной валюте, и отрицательной переоценки стоимости драгоценных металлов (пп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ).
Отрицательные курсовые разницы в связи с переоценкой суммы долгового обязательства в виде займа, выданного в иностранной валюте, могут учитываться для целей налогообложения прибыли. Они определяются в налоговом учете на последний день отчетного (налогового) периода, если раньше этой даты не наступила дата прекращения (исполнения) долгового обязательства по возврату займа (см. Письмо УФНС РФ по г. Москве от 31.10.2007 N 20-12/10458142).
Датами осуществления расходов признаются:
дата реализации или иного выбытия ценных бумаг - для расходов, связанных с приобретением ценных бумаг, включая их стоимость (пп. 7 п. 7 ст. 272 НК РФ);
дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда - для расходов в виде сумм штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба) на основании пп. 8 п. 7 ст. 272;
дата перехода права собственности на иностранную валюту - для расходов от продажи (покупки) иностранной валюты (пп. 9 п. 7 ст. 272);
дата реализации долей, паев - для расходов в виде стоимости приобретения долей, паев (пп. 10 п. 7 ст. 272).
По договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец соответствующего отчетного периода (п. 8 ст. 272 НК РФ). В случае прекращения действия договора (погашения долгового обязательства) до истечения отчетного периода расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства).
Суммовая разница на основании п. 9 ст. 272 НК РФ признается расходом:
у налогоплательщика-продавца - на дату погашения дебиторской задолженности за реализованные товары (работы, услуги), имущественные права, а в случае предварительной оплаты - на дату реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав;
у налогоплательщика-покупателя - на дату погашения кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги), имущество, имущественные или иные права, а в случае предварительной оплаты - на дату приобретения товаров (работ, услуг), имущества, имущественных или иных прав.
Разъяснения, касающиеся учета суммовых разниц, содержатся в Письме УФНС РФ по г. Москве от 29.06.2007 N 20-12/6218243. Если договором определено, что поставка товара производится на условиях полной предоплаты, а цена сделки устанавливается на момент отгрузки, то может возникать суммовая разница, которая определяется на дату реализации (момент отгрузки).
Если цена сделки устанавливается на день предварительного (до даты реализации) платежа, то суммовой разницы не возникает, так как дебиторская задолженность покупателя перед продавцом в дальнейшем (на момент реализации) не подлежит изменению.
Расходы в виде суммовой разницы, возникающей в связи с приобретением товаров и услуг по договорам, выраженным в иностранной валюте, могут быть учтены в целях налогообложения прибыли при пересчете их на дату признания расходов по согласованному сторонами курсу иностранной валюты к рублю (см. Письмо УФНС РФ по г. Москве от 28.06.2007 г. N 20-12/06095944).
Согласно Письму Минфина России от 06.12.2006 N 03-03-04/1/81545 как отрицательная, так и положительная суммовая разница, образовавшаяся в связи с изменением курса доллара по отношению к рублю на день оплаты товара по сравнению с его курсом на день отгрузки товара, учитывается во внереализационных расходах (доходах).