Это определение дано в Положении о Федеральной налоговой службе, утвержденном Постановлением Правительства РФ от 30 сентября 2004 г. N 506.
Основной функцией налоговых органов является осуществление налогового контроля. Налоговый кодекс прямо не дает этому понятию определения, но его можно вывести из определения налоговых органов, данного в ст. 30 НК.
Итак, налоговый контроль - это контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет налогов и сборов, а в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет иных обязательных платежей.
Налоговый кодекс дает перечень форм налогового контроля: налоговые проверки, получение объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотр помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли). Налоговый кодекс предполагает также "другие формы, предусмотренные настоящим Кодексом", к ним относится такая форма налогового контроля, как организация налоговых постов. Все формы налогового контроля перечислены в Кодексе, ни налоговые органы, ни Правительство не могут самостоятельно вводить в их число иные формы контроля (например, оперативно-розыскные мероприятия).
Вместе с тем формы, указанные в Кодексе, при их практической реализации очень часто смешиваются и пересекаются: в рамках налоговых проверок проводятся проверки данных учета и отчетности, в рамках выездных проверок проводятся получение объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, осмотр помещений и территорий. Поэтому фактически налоговый контроль сводится к проведению налоговых поверок и текущему контролю на налоговых постах, хотя случается и самостоятельное применение остальных форм налогового контроля.
ФНС России обязана вести сразу несколько единых государственных реестров. Как орган, осуществляющий государственную регистрацию организаций и предпринимателей, она ведет реестры юридических лиц (ЕГРЮЛ) и индивидуальных предпринимателей (ЕГРИП). Как орган, осуществляющий контроль и надзор в области налогов и сборов, - реестр налогоплательщиков (ЕГРН).
Исполнение данных функций включает в себя несколько административных процедур: ведение книг учета госрегистрации организаций и предпринимателей; внесение записи в ЕГРЮЛ, ЕГРИП; внесение в реестр записи, связанной с исправлением технических ошибок; формирование регистрационного дела; передача сведений в электронном виде для формирования региональных баз данных ЕГРЮЛ, ЕГРИП и федеральных баз данных ЕГРЮЛ, ЕГРИП; внесение в ЕГРН сведений о поставленных на учет организациях и физических лицах; формирование учетного дела; передача сведений в электронном виде в налоговый орган по месту нахождения организации или месту жительства физического лица и для формирования региональных баз данных ЕГРН и федеральной базы данных ЕГРН.14
Таким образом, можно обобщить, что основная функция Федеральной налоговой службы - контроль и надзор за правильностью исчисления и своевременностью уплаты налогов в бюджет. Но на сегодняшний день наиболее актуально решать эту задачу не фискальными мерами, а за счет повышения налоговой дисциплины и грамотности налогоплательщика.
Контроль за соблюдением требований по использованию ККТ организациями (за исключением кредитных организаций) и индивидуальными предпринимателями осуществляют налоговые органы, которые:
- осуществляют контроль за соблюдением организациями и индивидуальными предпринимателями требований Закона N 54-ФЗ;
- осуществляют контроль за полнотой учета выручки в организациях и у индивидуальных предпринимателей;
- проверяют документы, связанные с применением организациями и индивидуальными предпринимателями контрольно-кассовой техники, получают необходимые объяснения, справки и сведения по вопросам, возникающим при проведении проверок;
- проводят проверки выдачи организациями и индивидуальными предпринимателями кассовых чеков;
- налагают штрафы в случаях и порядке, которые установлены Кодексом Российской Федерации об административных правонарушениях, на организации и индивидуальных предпринимателей, которые нарушают требования Закона N 54-ФЗ.
Право рассмотрения дел о неприменении кассовой техники и наложения административных штрафов за такое правонарушение за налоговыми ведомствами закреплено КоАП РФ и Законом N 54-ФЗ.
Налоговые ведомства имеют право налагать штрафные санкции за неприменение ККТ на организации и предпринимателей, такое право им предоставлено ст. 7 Закона N 54-ФЗ.
В соответствии со ст. 23.5 КоАП РФ к компетенции налоговых органов отнесены дела об административных правонарушениях, предусмотренные ст. 14.5 КоАП РФ.
Дело об административном правонарушении может быть возбуждено должностным лицом, уполномоченным составлять протоколы об административных правонарушениях, только при наличии хотя бы одного из поводов, предусмотренных п. 1 ст. 28.1 КоАП РФ, и достаточных данных, указывающих на наличие события административного правонарушения.
Согласно пп. 1 п. 1 ст. 28.1 КоАП РФ непосредственное обнаружение должностными лицами, уполномоченными составлять протоколы об административных правонарушениях, достаточных данных, указывающих на наличие события административного правонарушения, признается поводом к возбуждению дела об административном правонарушении.
Протокол об административном правонарушении составляется немедленно после выявления совершения административного правонарушения (п. 1 ст. 28.5 КоАП РФ).
На основании ст. 14.5 КоАП Российской Федерации продажа товаров, выполнение работ, оказание услуг в организациях торговли и других организациях, которые осуществляют такие же операции, а также гражданами, зарегистрированными в качестве индивидуальных предпринимателей, без применения в установленных законом случаях контрольно-кассовых машин влекут наложение административного штрафа:
- на граждан - в размере от пятнадцати до двадцати минимальных размеров оплаты труда;
- на должностных лиц - от тридцати до сорока минимальных размеров оплаты труда;
- на юридических лиц - от трехсот до четырехсот минимальных размеров оплаты труда.
В соответствии с Федеральным законом от 19 июня 2000 г. N 82-ФЗ "О минимальном размере оплаты труда" минимальный размер оплаты труда, исходя из которого начисляются административные штрафы, составляет 100 руб.
В соответствии со ст. 14.5 КоАП РФ налоговые ведомства имеют право налагать административные штрафы на:
- организацию;
- должностное лицо;
- гражданина (кассира-операциониста), в обязанности которого входит применение ККМ.
Однако налоговые ведомства не имеют права за конкретное правонарушение привлекать к ответственности одновременно всех трех субъектов.
В Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 31 июля 2003 г. N 16 "О некоторых вопросах практики применения административной ответственности, предусмотренной статьей 14.5 Кодекса РФ об административных правонарушениях, за неприменение контрольно-кассовых машин" установлен перечень случаев, которые понимаются под неприменением контрольно-кассовой техники.
Итак, п. 1 Постановления N 16 разъяснено, что под неприменением контрольно-кассовых машин следует понимать:
- фактическое неиспользование контрольно-кассового аппарата (в том числе по причине его отсутствия);
- использование контрольно-кассовой машины, не зарегистрированной в налоговых органах;
- использование контрольно-кассовой машины, не включенной в Государственный реестр;
- использование контрольно-кассовой машины без фискальной (контрольной) памяти, с фискальной памятью в нефискальном режиме или с вышедшим из строя блоком фискальной памяти;
- использование контрольно-кассовой машины, у которой пломба отсутствует либо имеет повреждение, свидетельствующее о возможности доступа к фискальной памяти;
- пробитие контрольно-кассовой машиной чека с указанием суммы менее уплаченной покупателем (клиентом).
Таким образом, если на ККТ отсутствуют голограммы, то привлечь организацию или индивидуального предпринимателя к ответственности по ст. 14.5 Кодекса РФ об административных правонарушениях нельзя.
В п. 7 Постановления Пленума ВАС РФ от 31 июля 2003 г. N 16 указано, что в соответствии со ст. 2.4 КоАП РФ лица, которые осуществляют предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, несут административную ответственность как должностные лица, если законом не установлено иное.
"Оценивая правомерность применения к индивидуальным предпринимателям административной ответственности, установленной статьей 14.5 КоАП РФ, судам следует исходить из того, что, поскольку данной статьей не определено иное, названные субъекты несут ответственность, предусмотренную для должностных лиц".
Таким образом, за неприменение ККТ на индивидуальных предпринимателей может быть наложен штраф в размере от 30 до 40 МРОТ.
Федеральная налоговая служба своим Письмом от 19 октября 2005 г. N 06-9-09/28 "О привлечении к административной ответственности граждан за неприменение ККТ" напоминает, что Определением Конституционного Суда Российской Федерации от 14 декабря 2000 г. N 244-О установлено, что в случае неприменения контрольно-кассовой машины штраф может быть наложен при условии, что доказаны не только сам факт совершения правонарушения, но и вина юридического лица или индивидуального предпринимателя, которая проявляется в виновном действии (бездействии) соответствующих лиц, действующих от имени предприятия и допустивших неприменение контрольно-кассовых машин.
Возложение ответственности на предприятие (предпринимателя) не может служить препятствием последнему в установленном законодательством порядке требовать возмещения ущерба, нанесенного ему по вине его работника.
Таким образом, к ответственности за неприменение ККТ при продаже товаров, выполнении работ или оказании услуг, предусмотренной ст. 14.5 КоАП РФ, должны привлекаться только организации торговли либо иные организации, осуществляющие реализацию товаров, выполняющие работы или оказывающие услуги, а равно граждане, зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей. В свою очередь, организация (предприниматель) может в установленном законодательством порядке требовать возмещения ущерба, нанесенного ей по вине ее работника.
Таким образом, в процессе налогового контроля контролирующие органы осуществляют реализацию следующих функций: фискальной (формирование государственного денежного фонда), контрольной (контроль правильности исчисления, полноты уплаты налогов и сборов), а также стимулирующей (обеспечение надлежащего исполнения налогового законодательства на основе комплекса предупредительных мероприятий).
Обязанности налоговых органов определены законодательством исходя присущих им функций и необходимости соблюдения правил, установленных в нормативно-правовой базе.
Согласно п. 2 ст. 22 НК РФ права налогоплательщиков (плательщиков сборов) обеспечиваются соответствующими обязанностями должностных лиц налоговых органов и иных уполномоченных органов.
Основные обязанности налоговых и иных уполномоченных органов и их должностных лиц содержатся в ст. ст. 32 - 34, 83, 84, 88, 89, 100 - 102 НК РФ, среди них можно выделить следующие:
1) обязанность соблюдать законодательство о налогах и сборах;
2) обязанность осуществлять контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов;
3) обязанность руководствоваться письменными разъяснениями Министерства финансов Российской Федерации по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах;
4) обязанность соблюдать налоговую тайну и обеспечивать ее сохранение;
5) обязанность осуществлять проверку плательщиков налогов и сборов при строгом соблюдении прав плательщиков;
6) обязанность направлять налогоплательщику, плательщику сбора или налоговому агенту копии акта налоговой проверки и решения налогового органа, а также в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, налоговое уведомление и (или) требование об уплате налога и сбора;
7) обязанность по заявлению налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента выдавать копии решений, принятых налоговым органом в отношении этого налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента;
8) обязанность корректно и внимательно относиться к налогоплательщикам, не унижать их честь и достоинство.
Неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанностей по обеспечению прав налогоплательщиков (плательщиков сборов) влечет ответственность, предусмотренную федеральными законами, в том числе:
1) Уголовным кодексом Российской Федерации установлена уголовная ответственность, в частности, за:
- воспрепятствование законной предпринимательской деятельности (ст. 169 УК РФ);
- незаконное получение и разглашение сведений, составляющих коммерческую или банковскую тайну (ст. 183 УК РФ);
- отказ в предоставлении информации (в том числе упомянутой в ст. ст. 21, 22 НК РФ) (ст. 140 УК РФ);
- злоупотребление должностными полномочиями (ст. 285 УК РФ);
- превышение должностных полномочий (ст. 286 УК РФ);
- халатность (ст. 293 УК РФ);
- незаконные действия в отношении имущества, подвергнутого описи или аресту либо подлежащего конфискации (ст. 312 УК РФ);
- неисполнение приговора суда, решения суда или иного судебного акта (ст. 315 УК РФ).
2) Гражданским кодексом Российской Федерации предусмотрена:
- ответственность за вред, причиненный плательщикам налогов и сборов государственными органами (в том числе налоговыми), а также их должностными лицами (ст. ст. 16, 1069 ГК РФ);
- компенсация морального вреда, причиненного физическим лицам - плательщикам налогов и сборов (ст. ст. 151, 1099 - 1101 ГК РФ).
3) Кодексом об административных правонарушениях установлено, что должностные лица отвечают за неисполнение своих служебных обязанностей (ст. 2.4 КоАП РФ);
4) Законом Российской Федерации от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах в Российской Федерации" <14> (в редакции изменений и дополнений, внесенных Федеральным законом от 18.07.2005 N 90-ФЗ) в ст. 12 предусмотрено, что за невыполнение или ненадлежащее выполнение должностными лицами налоговых органов своих обязанностей они привлекаются к дисциплинарной ответственности, материальной и уголовной ответственности.
2.2. Права и обязанности налогоплательщиков
В соответствии с ч. 1 ст. 19 НК РФ налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с НК РФ возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и (или) сборы.
В абзаце 2 п. 2 ст. 11 НК РФ указывается, что к организациям относятся:
1. Российские организации - юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации.
При этом не имеет значение организационно-правовая форма и цели деятельности юридического лица. Российские организации, не обладающие статусом юридического лица, не признаются плательщиками налогов и сборов.
Согласно положениям ч. 2 ст. 19 НК РФ филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов в порядке, предусмотренном НК РФ, по месту нахождения этих филиалов и иных обособленных подразделений.
К иным обособленным подразделениям в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации относятся представительства, а в целях применения положений НК РФ обособленным подразделением организации по п. 2 ст. 11 НК РФ признается любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца. Признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение.
Следовательно, филиалы и иные обособленные подразделения российского юридического лица в соответствии с НК РФ не являются самостоятельными налогоплательщиками, а выполняют лишь функции юридического лица по уплате налогов. Невыполнение данной обязанности филиалом или иным обособленным подразделением российской организации влечет неблагоприятные правовые последствия для этой организации, т.е. для российского юридического лица в целом. Это означает, что при нарушении налогового законодательства, которое было обнаружено при проведении налоговой проверки филиала или иного обособленного подразделения российского юридического лица, к налоговой ответственности привлекается это российское юридическое лицо, а не его филиал или иное обособленное подразделение.
2. Иностранные организации, к которым относятся иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, а также международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации.
Согласно абз. 3 п. 2 ст. 11 НК РФ в целях налогообложения к физическим лицам относятся:
- граждане РФ;
- иностранные граждане (в соответствии со ст. 3 Федерального закона от 31.05.2002 N 62-ФЗ "О гражданстве Российской Федерации"
- лица без гражданства (в соответствии со ст. 3 Федерального закона о гражданстве лицо без гражданства - это лицо, не являющееся гражданином Российской Федерации и не имеющее доказательства наличия гражданство иностранного государства).
В зависимости от продолжительности периода времени пребывания на территории Российской Федерации физические лица могут быть налоговыми резидентами и налоговыми нерезидентами, что, в свою очередь, может повлиять на порядок и условия налогообложения.
При определении правового статуса налогоплательщиков и плательщиков сборов основополагающим моментом является установление в НК РФ их прав и обязанностей. Перечень прав налогоплательщиков и плательщиков сборов приведен в ст. 21 НК РФ, в которую Федеральным законом N 137-ФЗ были внесены некоторые изменения.
В соответствии с п. 1 и п. 3 указанной выше статьи налогоплательщики и плательщики сборов (далее - налогоплательщики) имеют следующие права.
Как отмечается в пп. 1 п. 1 ст. 21 НК РФ, налогоплательщики имеют право получать по месту своего учета от налоговых органов бесплатную информацию (в том числе в письменной форме) о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также получать формы налоговых деклараций (расчетов) и разъяснения о порядке их заполнения.
В целях улучшения качества работы налоговых органов с налогоплательщиками Приказом Федеральной налоговой службы от 02.09.2005 N САЭ-3-25/
[email protected] <6> был утвержден Единый стандарт обслуживания налогоплательщиков, применение которого является обязательным для всех территориальных органов Федеральной налоговой службы России.
В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 21 НК РФ налогоплательщики имеют право также получать от Министерства финансов Российской Федерации письменные разъяснения по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, от финансовых органов субъектов Российской Федерации и муниципальных образований - по вопросам применения соответственно законодательства субъектов Российской Федерации о налогах и сборах и нормативных правовых актов муниципальных образований о местных налогах и сборах.
В пп. 3 п. 1 ст. 21 НК РФ установлено, что налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.