Бухгалтерский учет и аудит затрат на выполнение работ на примере проекта реконструкции и строительства объектов

В дипломной работе рассмотрены теоретические аспекты бухгалтерского учета и аудита затрат на выполнение работ, порядка формирования бухгалтерского учета и аудит затрат на примере проекта реконструкции (приспособлению) и строительству объектов дворцово-паркового ансамбля «Михайловская дача», исследование экономической эффективности и разработка мероприятий по снижению затрат на выполнение работ.
Работа защищена на "отлично" ...

ВВЕДЕНИЕ
ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И АУДИТА ЗАТРАТ НА ВЫПОЛНЕНИЕ РАБОТ
1.1 Основные термины и понятия. Нормативно-правовое регулирование бухгалтерского учета и аудита затрат на выполнение работ
1.2 Бухгалтерский учет затрат на выполнение работ
1.3 Аудит затрат на выполнение работ
ГЛАВА 2. ПОРЯДОК ФОРМИРОВАНИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И АУДИТ ЗАТРАТ НА ВЫПОЛНЕНИЕ РАБОТ
2.1 Описание деятельности объекта исследования
2.2 Бухгалтерский учет затрат на выполнение работ в ООО «Сэтл Сити»
2.3 Аудит затрат на выполнение работ в ООО «Сэтл Сти»
ГЛАВА 3. ЭКОНОМИЧЕСКАЯ ЦЕЛЕСООБРАЗНОСТЬ ИССЛЕДУЕМОГО ПРОЕКТА
3.1 Оценка параметров проекта дворцово-паркового ансамбля «Михайловская дача»
3.2 Мероприятия и предложения по снижению затрат на выполнение работ
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ
ПРИЛОЖЕНИЯ

В последние годы наблюдается активное развитие строительной сферы в области возведения и реконструкции социально значимых объектов.
В процессе производства организация несет определенные затраты, необходимые для выполнения работ.
Одним из ключевых моментом формирования бухгалтерского учета затрат на выполнение работ является своевременное, полное и достоверное отражение фактически произведенных затрат, связанных с выполнением работ и передачей их заказчику.
Совокупные затраты предприятия на выполнение и реализацию продукции (работ и услуг) в денежном выражении образуют себестоимость продукции. Себестоимость – важнейший показатель эффективного использования производственных ресурсов.
Целью аудита затрат на выполнение работ является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности в части правомерного признания расходов организации и соответствие ведения бухгалтерского (финансового) учета затрат на выполнение работ законодательству Российской Федерации.
В связи с тем, что учет затрат на выполнение работ достаточно трудоемкий и специфический процесс для каждой отрасли экономики исследование методологии бухгалтерского учета и аудита является одной из актуальных тем в рассматриваемой области.
Цель дипломной работы – рассмотрение теоретических аспектов бухгалтерского учета и аудита затрат на выполнение работ, порядка формирования бухгалтерского учета и аудит затрат на примере проекта реконструкции (приспособлению) и строительству объектов дворцово-паркового ансамбля «Михайловская дача», исследование экономической эффективности и разработка мероприятий по снижению затрат на выполнение работ.
Для достижения поставленной цели необходимо решить ряд задач:
1. Рассмотреть основные понятия, связанные со спецификой деятельности организации;
2. Изучить нормативно-правовое регулирование бухгалтерского учета и аудита затрат на выполнение работ;
3. Исследовать особенности бухгалтерского учета и аудита затрат на выполнение работ;
4. Рассмотреть порядок формирования бухгалтерского учета затрат на выполнение работ на примере конкретной организации в рамках исследуемого проекта;
5. Составить программу аудиторской проверки с помощью тестов средств контроля, аналитических и детальных процедур, провести аудит затрат на выполнение работ;
6. Провести оценку эффективности проекта;
7. Разработать мероприятия по снижению затрат на выполнение работ.
Предметом исследования – является формирование бухгалтерского учета и аудит затрат на выполнение работ в рамках проекта дворцово-паркового ансамбля «Михайловская дача».
Объектом исследования выступает Общество с ограниченной ответственность «Сэтл Сити».
Теоретической базой для написания работы послужили нормативно-правовые документы, научные труды российских ученых в области бухгалтерского учета и аудита. В качестве информационной основы исследования выступают учетная политика Общества в целях бухгалтерского и налогового учета, регистры бухгалтерского учета, бухгалтерская отчетность организации

84 237 480
88 884 403
–
–
–
3.
Субподряд: Новое строительство
315 406 523
455 275 037
535 911 201
315 406 523
455 275 037
92 490 029
–
–
–
4.
Субподряд: Проектно-изыскательные работы
5 575 995
126 539 525
81 012 858
5 575 995
126 539 525
81 012 857
–
–
–
5.
Субподряд: Реконструкция
382 314 163
255 369 820
482 290 811
382 314 163
255 369 820
482 290 811
–
–
–
6.
Оказание услуг генерального подрядчика
135 046 112
31 211 619
197 113 233
103 021 046
17 960 689
197 113 233
–
–
–
7.
ИТОГО
881 264 977
996 907 719
1 440 309 494
881 264 977
996 907 719
1 440 309 494
–
–
–
По данным таблицы 2.6 видно, что за период с 2009 по 2011 год кредитовый оборот по счету 20 «Основное производство» совпадает с дебетовым оборотом счета 90 «Продажи».
Вывод: Данные карточки счета 90 «Продажи» соответствуют данным строки 2120 «Себестоимость продаж» Отчета о прибылях и убытках. Отражение затрат на выполнение работ осуществляется в учете и отчетности достоверно. Расхождений не выявлено.
Аналитическая процедура № 2
Проанализировать счет учета затрат на выполнение работ 20 «Основное производство», сравнить с данными предыдущего периода, данными аналогичного периода прошлого года.
Выполнение: Как было замечено ранее, строительно-монтажные работы по проекту «Михайловская дача» выполняются с привлечением субподрядчиков. В соответствии с договорами строительного подряда за оказание услуг генерального подрядчика ООО «Сэтл Сити» взимает вознаграждение в процентном соотношении от стоимости актов выполненных работ (КС-2), по отдельно выставленному генеральным подрядчиком акту и счет-фактуре.
В оказание услуг генерального подрядчика входят:
– административно-хозяйственные расходы, а именно: аренда зданий и сооружений, аудиторские услуги, заработная плата управленческого персонала, интернет, консультационные услуги, страховые взносы с ФОТ, юридические услуги и тому подобное;
– затраты по обеспечению пожарно-сторожевой охраной, экологические платежи за негативное воздействие окружающей среды, электроэнергию, обеспечению субподрядчиков нетитульными временными зданиями и сооружениями, амортизация основных средств и другое.
Для выполнения процедуры необходимо проанализировать карточки счета 20 «Основное производство» за 2009, 2010, 2011 года.
По данным карточки счета 20 выявлено, что 31.01.2009 года генеральным подрядчиком были приняты работы выполненные субподрядчиками по благоустройству парка. В учете ООО «Сэтл Сити» сформированы следующие записи:
Д20 К60.1 на сумму 30 520 907 руб. – приняты работы выполненные субподрядчиками,
Д19 К60.1 на сумму 5 493 763 руб. 26 коп. – отражена сумма НДС по выполненным субподрядным работам.
30.06.2009 года данные затраты списаны на себестоимость работ – Д90.2 К20, т.е. заказчик принял данные работы.
Однако как видно из таблицы 2.7 на конец 2009 года по виду работ благоустройство парка образовалось незавершенное производство на сумму 30 520 907 руб.
30.09.2009 г. – в учете сформирована запись: Д90.2 К20 на сумму –30 520 907 руб. (сторно).
Организация дала следующее объяснение – заказчик принял работы, однако федеральный бюджет не позволяет произвести финансирование данных затрат в 2009 году. В связи с чем, эти затраты переносятся на следующий год и на конец 2009 года по данному виду работ образовалось незавершенное производство.
28.02.2010 г. в учете ООО «Сэтл Сити» отражена следующая запись: Д90.2 К20 на сумму 30 520 907 руб. – списаны расходы на выполненные СМР.
Таким образом, затраты по выполненным работам по благоустройству парка списаны на себестоимость работ в 2010 году. Нарушений не выявлено.
Таблица 2.7
Оборотно-сальдовая ведомость по счету 20 за 2009 год
№ п/п
Наименование
2009 год
Сальдо на начало, руб.
Оборот по дебету за период, руб.
Оборот по кредиту за период, руб.
Сальдо на конец, руб.
1
2
3
4
5
6
1.
Субподряд: Благоустройство парка, в т.ч.:
30 520 907
30 520 907
1.1
Строительные работы
30 520 907
30 520 907
2
Субподряд: Наружные сети, в т.ч.:
8 743 123
52 488 683
42 922 183
18 309 623
2.1
Строительные работы
8 743 123
52 488 683
42 922 183
18 309 623
3.
Субподряд: Новое строительство, в т.ч.:
324 791 179
315 406 523
9 384 656
3.1
Строительные работы
324 791 179
315 406 523
9 384 656
4.
Субподряд: ПИР, в т.ч.:
75 958 557
5 575 994
70 382 562
4.1
Строительные работы
75 958 557
5 575 994
70 382 562
5.
Субподряд: Реконструкция, в т.ч.:
387 279 051
382 314 163
4 964 887
5.1
Строительные работы
387 279 051
382 314 163
4 964 887
6.
Оказание услуг генерального подрядчика
67 152 277
103 977 442
133 663 112
37 466 607
6.1
Амортизация основных средств
814 862
1 187 581
1 574 359
428 084
6.2
Аренда зданий и сооружений
2 590 139
2 590 139
6.3
Оплата труда АУП
4 202 855
3 251 738,
951 117
6.4
Оплата труда рабочих основного производства
8 443 312
7 957 396
14 425 230
1 975 478
6.5
Взносы во внебюджетные фонды АУП
557 634
557 634
6.6
Взносы во внебюджетные фонды рабочих основного производства
1 046 727
941 592
1 988 319
6.7
Затраты по обеспечению охраной, экологические платежи и т.п.
54 625 374
38 727 787
89 451 565
3 901 596
6.8
Прочие расходы
2 222 002
47 812 458
19 824 128
30 210 332
7.
ИТОГО
75 895 400
976 398 821
881 264 977
171 029 245
По данным таблицы 2.7 видно, что на начало 2009 года организация имеет незавершенное производство в размере 75 895 400 руб. – это сумма незаконченных работ или выполненных работ, но не сданных заказчику.
На конец 2009 года организация также имеет остаток в размере 171 029 245 руб. Проанализировав обротно-сальдовую ведомость по счету 20 за 2010 год видно, что сальдо на конец 2009 года совпадает с сальдо на начало 2010 года. И соответственно тоже в 2010 по сравнению с 2011 годом.
Вывод: В ходе анализа выявлено, что учет затрат на выполнение работ по счету 20 «Основное производство» отражается в учете достоверно. Расходы включаются в себестоимость при наличии подтверждающих документов.
Аналитическая процедура № 3
Сравнить соотношение расходов и доходов по обычным видам деятельности с данными предыдущего периода и аналогичным показателем прошлого года. В случае значительных расхождений получить соответствующие пояснения клиента.
Выполнение: В соответствии с учетной политикой ООО «Сэтл Сити» выручка по долгосрочным договорам формируется в соответствии с ПБУ 2/2008, с применением счета 46.
Выручка по долгосрочным договорам признается «по мере готовности». Для определения степени завершенности на отчетную дату компания использует способ по доле понесенных на отчетную дату расходов в расчетной величине общих расходов по договору строительного подряда. Выручка определяется исходя из понесенных на отчетную дату расходов, увеличенных на процент доходности по объекту, рассчитанный планово-экономическим отделом и утвержденный заместителем директора по экономике и финансам.
Таблица 2.8
Доходы и расходы по видам работ 2009 – 2011 г.
№ п/п
Наименование
2009 г.
2010 г.
2011 г.
1
2
3
4
5
1.
Выручка по Гос.контракту №19/07-ОКМ, руб., в том числе:
829 535 962
986 339 493
1 364 092 105
1.1
Субподряд: Благоустройство парка
–
44 118 689
52 967 184
1.2
Субподряд: Наружные сети
43 804 705
84 401 961
101 986 782
1.3
Субподряд: Новое строительство
327 754 364
456 163 999
663 998 899
1.4
Субподряд: ПИР
32 979 073
127 790 634
24 803 030
1.5
Субподряд: Реконструкция
397 956 993
255 868 451
504 702 308
1.6
Оказание услуг генерального подрядчика
27 040 824
17 995 758
15 633 901
2.
Расходы по Гос.контракту №19/07-ОКМ, руб., в том числе:
881 264 977
996 907 719
1 440 309 494
2.1
Субподряд: Благоустройство парка
–
44 032 712
55 096 989
2.2
Субподряд: Наружные сети
42 922 183
84 237 480
88 884 403
2.3
Субподряд: Новое строительство
315 406 523
455 275 037
535 911 201
2.4
Субподряд: ПИР
5 575 995
126 539 525
81 012 858
2.5
Субподряд: Реконструкция
382 314 163
255 369 820
482 290 811
2.6
Оказание услуг генерального подрядчика
135 046 112
31 211 619
197 113 233
3.
Итого прибыль (убыток) от продаж
(51 729 014)
(10 326 700)
(76 217 388)
По данным таблицы 2.6 видно что, расходы ООО «Сэтл Сити» по Государственному контракту №19/07-ОКМ превышают доходы на протяжении всего рассматриваемого периода, а именно, с 2009 по 2011 год. Организация несет убытки в основном по элементу затрат оказание услуг генерального подряда в размере 179 479 332 руб. в 2011 году (197113233-15633901). За исключением 2011 года, там наблюдается убыток по видам работ благоустройство парка в размере 2 129 805 руб. и проектно-изыскательских работ в размере 56 209 828 руб. Это говорит о том, что затраты (помимо оказания услуг генерального подряда, которые не предусмотрены контрактом) превышают установленную контрактом стоимость работ. В связи, с чем организации необходимо разработать мероприятия по улучшению сложившейся тенденции. В 2011 году расходы увеличились на 443 643 230 руб. по сравнению с 2010 г., и на 559 044 517 руб. в 2009 году.
Вывод: Затраты превышают установленную контрактом стоимость работ. Ежегодно наблюдается рост затрат по данному проекту.
Детальная процедура № 1
Убедиться в правильности (по начислению) отражения прочих расходов (в т.ч. процентов по кредитам и займам, штрафов, пеней, неустоек за нарушение условий договоров в суммах, присужденных судом или признанных организацией).
Выполнение: В соответствии учетной политикой общества прочие расходы учитываются на счете 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 02 «Прочие расходы в разрезе следующих групп элементов затрат:
– проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);
– расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями (комиссия банка, затраты на РКО и т.п.);
– прочие налоги и сборы, кроме налога на прибыль (налог на загрязнение окружающей среды сверх норм, налог на имущество);
– расходы прошлых лет, выявленные в отчетном году;
– прочие расходы.
Выборочно на основании выписок банка по расчетному счету выявили, что расходы, связанные с расчетно-кассовым обслуживанием, отражаются в организации как прочие расходы по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 2 «Прочие расходы» в корреспонденции со счетом 51 «Расчетный счет» ежемесячно.
Вывод: Прочие расходы отражаются в бухгалтерском учете организации в соответствии с учетной политикой организации. Данные карточки счета 91 «Прочие доходы и расходы» соответствуют данным строки 2350 «Прочие расходы» Отчета о прибылях и убытках.
Детальная процедура № 2
Проверить обоснованность и необходимость начисления резервов в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности.
Выполнение: В соответствии с ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы», каждое предприятие, помимо субъектов малого бизнеса, должны производить начисление резерва по неиспользованным отпускам работникам, потому как подобные резервы входят в перечень оценочных обязательств.
В связи, с чем с 2011 года ООО «Сэтл Сити» формирует резерв предстоящих расходов по отпускам. Расчет остатка проводится исходя из количества дней неиспользованного отпуска каждого сотрудника на конец 2011 года, среднедневной суммы расходов на оплату труда и обязательных отчислений на социальное и пенсионное страхование.
Начисление резервы на предстоящую оплату отпусков работникам за неиспользованные отпуска по состоянию на 31.12.2011 г. производятся 31.12.2011 г. по дебету счетов затрат, на которые относится зарплата конкретного работника и кредиту счета 96 «Резервы предстоящих расходов»
Фактические расходы по отпускам, на которые раннее был образован резерв, отражаются по дебету счета 96 и кредиту счетов 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению».
Порядок расчета резерва предстоящих расходов по отпускам закреплен положением об учетной политике ООО «Сэтл Сити».
В 2011 году в организации образован резерв по неиспользованным отпускам на сумму 353 589 руб. С 2012 года организация будет производить начисление резерва ежемесячно на основе формирования сметы, где рассчитывается процент отчислений на резерв по отпускам. Сумма отчислений в резерв рассчитывается процентом от результатов базовых начислений за месяц, а также страховых взносов в фонды.
Вывод: ООО «Сэтл Сити» не относится к субъекту малого бизнеса, поэтому в соответствии с ПБУ 8/2010 организация формирует резерв по неиспользованным отпускам работникам.
Детальная процедура № 3
Выборочно по самым крупным позициям убедиться в том, что расходы признавались в проверяемом периоде по начислению.
Выполнение: В соответствии с учетной политикой расходы организации признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают.
Таблица 2.9
Порядок отражения расходов по виду работ новое строительство в 2011году
№ п/п
Дата
Наименование операции
Корреспонденция счетов
Сумма, руб.
Примечание
Дебет
Кредит
1
2
3
4
5
6
7
1.
06.05.11
Приняты работы выполненные субподрядчиком на основе промежуточных актов КС-2, КС-3
20.1
60.1
268 201
Дог. №С-МД-111/04-00030 от 18.03.10
2.
31.05.11
Приняты работы выполненные субподрядчиком на основе промежуточных актов КС-2, КС-3
20.1
60.1
5 264 633
Дог. № С-МД-103 от 10.11.09
3.
31.05.11
Приняты работы выполненные субподрядчиком на основе промежуточных актов КС-2, КС-3
20.1
60.1
208 406
Дог. № С-МД-77 от 20.02.09
4.
31.05.11
Списано расходов на выполнение переданного результата работ выполненного субподрядчиками на новое строительство
90.2
20.1
5 741 241
–
5.
15.06.11
Оплачены выполненные работы по Дог. С-МД-103 от 10.11.09
60.1
51
5 264 633
–
Как видно из таблицы 2.9 оплачены выполненные работы по договору № С-МД-103 от 10.11.09 в июне 2011 года. Затраты на выполнение работ приняты к учету и списаны в себестоимость работ в мае 2011 года. В связи с чем можно сделать вывод, что расходы признаются по методу начисления, независимо от того когда произведена фактическая выплата денежных средств.
Но достаточно часто наблюдается ситуация, что документы поступают после закрытия месяца. Например, акт сдачи-приемки работ по форме КС-2, КС-3 составлен 30.06.11 отчетный период с 01.06.11-30.06.11. По оборотно-сальдовой ведомости по счету 20 «Основное производство» затраты по выполненным работам приняты к учету 23.07.11, списаны на себестоимость работ 31.07.11. Документы поступили в бухгалтерию после закрытия месяца, в связи, с чем ООО «Сэтл Сити» учитывает данные расходы в периоде, когда получены документы подтверждающие факт выполнения работ.
Вывод: В ходе проверки выявлено, что в организации достаточно часто наблюдается поступление документов, подтверждающих осуществление расходов, после закрытия месяца, в котором они имели место. В этом случае ООО «Сэтл Сити» соответствующие расходы учитывает в периоде, в котором были получены подтверждающие документы. Данный способ уместен в случае, если документы поступили в рамках одного налогового периода. Так как налоговая база по налогу на прибыль в течение года считается нарастающим итогом. [3] В связи, с чем недоучет расходов в одном отчетном периоде может компенсироваться путем уменьшения базы в следующем.
В ходе аудиторской проверки выявлено, что учет затрат на выполнение работ осуществляется организацией в соответствии с учетной политикой и норм законодательства. Однако организации необходимо обратить внимание на недочеты, описанные ранее, а также разработать мероприятия по изменению финансового состояния по проекту «Михайловская дача».
ГЛАВА 3. ЭКОНОМИЧЕСКАЯ ЦЕЛЕСООБРАЗНОСТЬ ИССЛЕДУЕМОГО ПРОЕКТА
3.1 Оценка параметров проекта дворцово-паркового ансамбля «Михайловская дача»
Рассматриваемый проект представляет собой комплекс работ по реконструкции дворцово-паркового ансамбля "Михайловская дача". После окончания работ в комплексе разместятся главный учебный и административный корпуса "Санкт-Петербургского Государственного Университета", центр подготовки руководителей и научно-исследовательский институт.
По Государственному контракту генеральный подрядчик обязуется в установленный контрактом срок выполнить работы по проектированию, реконструкции (приспособлению) комплекса дворцово-паркового ансамбля «Михайловская дача» и строительству объектов для размещения бизнес-школы – Высшей школы менеджмента ФГОУ ВПО «Санкт-Петербургский государственный университет», а заказчик обязуется принять их результат и оплатить.
В своей работе генеральный подрядчик руководствуется требованиями нормативно-правовых актов в области строительства, проектно-сметной документацией и иными исходными данными, определяющими объем и содержание работ, в соответствии с утвержденной в установленном порядке технической документацией, а также условиями контракта, определяющими цену работ и сроки их выполнения.
Выполнение работ начинается со дня заключения государственного контракта. Сроки выполнения работ (промежуточные сроки) определены в приложении к государственному контракту «График выполнения работ». Отдельные этапы работ и их стоимость определены в приложении «Календарный план выполнения работ».
На основании всего вышеизложенного рассмотрим основные показатели проекта в динамике за 2009-2011 года, систематизируем данные и дадим оценку изменения параметров, в результате которой будут выявлены «слабые» и «сильные» стороны данного проекта.
Таблица 3.1
Изменения основных показателей проекта
Наименование параметра проекта, являющегося фактором риска
Описание изменения по сравнению с исходными данными*
Прогноз изменения параметра проекта в следующем отчетном периоде**
Динамика состояния параметра
Примечание
2009
2010
2011
1
2
3
4
5
6
7
Срок завершения строительства на дату 31.12.2011 года (в соответствие с графиком строительства)
-1
-2
-1
-
Удорожание строительства
-1
-2
-1
-
Выручка от реализации
1
1
1
1
-
Прибыль от продаж
-1
-1
-1
1
-2
*
– показатель не изменился по сравнению с календарным планом
-1
– показатель ухудшился по сравнению с календарным планом
-2
– произошло критическое ухудшение показателя по сравнению с календарным планом
+1
– показатель улучшился
**
– показатель существенно не изменится
-1
– показатель ухудшился
+1
– показатель улучшился
По данным таблицы 3.1 видим, что компания не укладывается в сроки завершения строительства (по контракту предполагается 31.12.2010, дополнительными соглашениями срок продлен до 31.12.2013). В 2011 году сроки строительства были сдвинуты вследствие технических причин, одной из которых является, ухудшенное состояние некоторых корпусов предназначенных для реконструкции. В результате более доскональной проверки пришли к выводу, что необходимо дополнительными опорами укрепить здание вследствие его обветшалости. Повторная оценка и исправление ситуации заняли 8 месяцев, что существенно изменило сроки. Хотя сроки строительства увеличились по независящим от ООО «Сэтл Сити» причинам, мы считаем, это негативным параметром. Прогноз на будущее также является негативным, так как сдвинулись сроки нового строительства, следовательно, произошло критическое ухудшение показателя по сравнению с календарным планом.
В 2011 году также произошло удорожание проекта. Причиной этому послужило увеличение сроков, расходы на дополнительную оценку зданий, новые технические решения, удорожание материалов. Удорожание строительства было согласовано с ФГОУ ВПО «Санкт-Петербургским государственным университетом», что подтверждено дополнительными соглашениями. Стоимость была увеличена с 7 363 173 000 руб. до 8 041 032 270 руб. Так как показатель ухудшился по сравнению с календарным планом оценка данного параметра соответствующая.