Управленческий учет и анализ затрат организации по видам деятельности (система АВС)

Одним из современных и прогрессивных методов калькулирования себестоимости является АВ-костинг.
В основе АВС-метода лежит процессный подход, в котором сначала определяется стоимость отдельных процессов, выполняемых при разработке, изготовлении и сбыте продукции, а затем для каждого процесса подбирается соответствующая база распределения, с помощью которой в итоге вычисляется стоимость конечной продукции.
...

Оглавление
Содержание 1
Введение 2
1. Исторические аспекты развития АВ-костинга, его экономическая сущность 5
1.1. История возникновения АВС-метода 5
1.2. Классификация затрат на производство, использование отдельных группировок затрат в AB-костинге 10
1.3. Экономическая сущность АВ-костинга 16
2. Методика учета затрат и практическое применение АВ-костинга на предприятии ОАО «Казанькомпрессормаш» 23
2.1. Этапы внедрения АВ-костинга и его применение в организации 23
2.2. Система учета затрат при внедрении АВ-костинга 37
2.3. Принятие управленческих решений на основе информации, полученной при применении АВ-костинга 41
3. Анализ затрат в условиях АВ-костинга 45
3.1 Анализ общей суммы затрат на производство продукции 45
3.2 Анализ затрат на один рубль выпущенной продукции 55
3.3 Прогнозирование затрат в системе АВ-костинга 62
Заключение 66
Список литературы 69
Приложения 73

Одним из принципов калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) является выбор метода распределения косвенных (накладных) расходов между объектами калькулирования. До середины прошлого столетия в отечественной и зарубежной учетной практике базой распределения накладных расходов, как правило, являлись прямые трудозатраты на производство единицы продукции. Это объяснялось двумя причинами. Во-первых, прямые затраты труда легко планировались и учитывались. Во-вторых, они доминировали в структуре себестоимости продукции благодаря низкому уровню автоматизации производственных процессов.
К концу 80-х годов прошлого столетия в странах с рыночной экономикой назрели предпосылки к изменению методов распределения накладных расходов, что предопределялось следующими обстоятельствами:
– развит ие производственных возможностей привело к значительному разнообразию выпускаемой продукции. Она стала отличаться по размерам, затратам ресурсов, сложности дизайна;
– следствием автоматизации производственных процессов стал спад доли прямых трудовых затрат в структуре себестоимости продукции и рост накладных расходов. Нарушилась корреляция между накладными расходами и прямыми трудозатратами;
– возросла стоимость ресурсов, не связанных напрямую с производственной деятельностью предприятий: расходы на логистику, наладку и переналадку оборудования, технический контроль продукции, расходы на продажу;
– автоматизация учетных процессов позволила применять более сложные методы обработки первичной информации.
Названные обстоятельства и стали предпосылками появления метода учета затрат по функциям, или ABC-метода (от английского Activity Based Costing - ABC). Принципиальное отличие АВС-метода от других методов учета затрат и калькулирования состоит в порядке распределения накладных расходов.

Таблица 2.1.3Прямые затраты на продукциюПродукцияКоличество единиц продукции в месяц, шт.Прямые трудозатраты в расчете на ед. продукции, часПрямые материальные затраты на ед. продукции, руб.Всего прямых затрат, руб.Прямая заработная плата на единицу продукции, руб.Всего прямых затрат на з/плату, руб.Центробежные компрессорные установки16456198890,432618030,9864794,9141826365,8Винтовые воздушные и газовые компрессорные установки401346171,01846839,747260,51890421,7Детандер – компрессорные агрегаты для охлаждения попутных нефтяных газов, мощностью от 100 до 300 кВт602071032,34261937,8102302,26138130,2Вакуумные компрессоры и центробежные насосы12040142064,617047751,3424525,750943087,8Спиральные компрессоры, водоохлаждающие холодильные машины551967480,73711437,544785,12463182,0Итого:43959 485 997,3203 261 187,4Проведя анализ организации производственного процесса предприятия, мы выявили восемь бизнес-процессов или видов деятельности, к каждому из которых определили свой драйвер (носитель) затрат. Прямые затраты на продукцию представлены в таблице 2.1.3.В настоящее время на предприятии применяется позаказный метод калькулирования себестоимости.При переходе от традиционной системы калькулирования себестоимости к методу ABC предприятие исходят из того, что новая информация должна привести к действиям, увеличивающим прибыль компании. Для этого надо, чтобы анализ, сделанный по методу ABC, значительно отличался от традиционного. А это происходит:когда производственные накладные расходы являются высокими по сравнению с прямыми затратами, в особенности с прямыми затратами на оплату труда;когда производится большой ассортимент существенно различающихся между собой продуктов;когда ресурсы, представляющие собой накладные расходы, связанные с производством продукции, являются достаточно разнообразными;когда объем накладных расходов определяется в первую очередь не объемом выпуска, а, скорее, числом трансакций или иным драйвером.Информация, полученная в результате анализа ABC, может помочь выявить возможности увеличения прибыльности. Например, АВС часто показывает, что производство мелкосерийной продукции является более дорогим и, соответственно, - менее прибыльным при существующем уровне цен. Получив такую информацию, можно прекратить производство таких продуктов, и направить ресурсы на более прибыльные продукты. Но можно попытаться изменить организацию мелкосерийного производства, чтобы уменьшить себестоимость. AB-костинг укажет, на какие процессы менеджменту необходимо обратить более пристальное внимание.Метод AB-костинг предполагает следующие этапы:1) выбор видов деятельности;2) классификация накладных расходов по видам деятельности;3) определение носителей затрат, выбор факторов, которые влияют на накладные расходы в разрезе видов деятельности;4) определение стоимости носителей затрат или ставки распределения накладных расходов. Ставка распределения определяется путем деления накладных расходов вида деятельности на количество носителей затрат;5) распределение накладных расходов на продукцию через систему носителей затрат.По данным предприятия были определены основные номенклатурные группы производимой продукции и проведен предварительный расчет трудоемкости основных видов работ, из которых складывается производство отдельных видов продукции. На основании рассчитанной трудоемкости были определены прямые затраты на изготовление продукции - это материальные расходы, расходы на энергию и топливо и т.д.Прямая заработная плата на единицу продукции рассчитана пропорционально трудоемкости работ. В дальнейшем, для более точного расчета необходимо произвести расчеты трудозатрат по отдельным операциям производственного цикла.В таблице 2.1.4 накладные общехозяйственные расходы соотнесены с видами деятельности, причем каждому виду деятельности соответствует определенное количество единиц носителя затрат.Так, например, виду деятельности эксплуатация основного оборудования драйвер затрат определен как машино-час работы оборудования. Таблица 2.1.4Драйверы затрат по видам деятельностиВиды деятельности  Затраты, тыс.руб.Драйверы затратЗначение драйвера затратвсегов том числе по видам продукцииЦентробежные компрессорные установкиВинтовые воздушные и газовые компрессорные установкиДетандер – компрессорные агрегаты для охлаждения попутных нефтяных газов, мощностью от 100 до 300 кВтВакуумные компрессоры и центробежные насосыСпиральные компрессоры, водоохлаждающие холодильные машиныПотребление рабочей силы12720,5человеко-часы635042372457868679173597956Эксплуатация основного оборудования3249,2машино-часы364073132852312465381210141144751Эксплуатация вспом. оборудования2484,1машино-часы2567709701622810349047107030969Наладка, отладка оборудования383,2кол-во наладок2274869533621Расход инструментов637,5кол-во инструментов2384448395453Доставка материалов5805,9кол-во партий6215122285Оформление заказов558,0заказы439164406012055Контроль качества продукции55,9кол-во операций83318112310Итого:25894,1хххххххИспользуя выбранные базы распределения, можно установить стоимость единицы носителя затрат по каждому виду деятельности (табл. 2.1.5). Таблица 2.1.5Стоимость единицы драйвера затрат по видам деятельностиВиды деятельности Затраты, тыс.руб.Значение драйвера затрат, кол-во операцийСтоимость единицы драйвера затратзначениеед.измеренияПотребление рабочей силы12720,563504200,3руб./чел.-час.Эксплуатация основного оборудования3249,23640738,9руб./маш.-часЭксплуатация вспом. оборудования2484,12567709,7руб./маш.-часНаладка, отладка оборудования383,22271688,0руб./наладкаРасход инструментов637,52382678,5руб./инструментДоставка материалов5805,96293643,0руб./доставкаОформление заказов558,04391271,0руб./заказКонтроль качества продукции55,983,41670,2руб./контрольИспользуя полученные нормативы для отнесения затрат на виды выпускаемой продукции, определим накладные расходы по видам продукции (табл. 2.1.6).То есть расчет производился следующим образом:Потребление рабочей силы по продукции «Центробежные компрессорные установки» = 23724×200,3= 4751917,2 руб. = 4752,1 тыс.руб.Эксплуатация основного оборудования по продукции: «Винтовые воздушные и газовые компрессорные установки» = 31246×8,9= 278089,40 руб. = 278,9 тыс.руб.Контроль качества продукции для «Вакуумные компрессоры и центробежные насосы» = 23×670,2 = 15314,60 руб. = 15,3 тыс.руб.Все остальные расчеты выполнены аналогично.Таблица 2.1.6Затраты по видам продукции Виды деятельности Виды продукцииЦентробежные компрессорные установкиВинтовые воздушные и газовые компрессорные установкиДетандер – компрессорные агрегаты для охлаждения попутных нефтяных газов, мощностью от 100 до 300 кВтВакуумные компрессоры и центробежные насосыСпиральные компрессоры, водоохлаждающие холодильные машиныЗначение драйвера затратСтоимость, тыс.руб.Значение драйвера затратСтоимость, тыс.руб.Значение драйвера затратСтоимость, тыс.руб.Значение драйвера затратСтоимость, тыс.руб.Значение драйвера затратСтоимость, тыс.руб.Потребление рабочей силы237244752,157861159,086791738,6173593477,179561593,7Эксплуатация основного оборудования1328521185,631246278,953812480,2101411905,044751399,4Эксплуатация вспом. оборудования97016938,622810220,734904337,771070687,630969299,6Наладка, отладка оборудования4881,069116,55389,53660,82135,4Расход инструментов44117,948128,639104,554144,653142,0Доставка материалов151404,6121123,7222060,18749,15468,2Оформление заказов164208,44050,86076,3120152,55569,9Контроль качества продукции3120,985,1117,62315,3107,0Итого:8709,13083,34894,56192,13015,2Таким образом, единице производства центробежных компрессорных установок соответствует 53,1 тыс.руб. общехозяйственных расходов. Таким же образом рассчитываются все распределяемые расходы. Таблица 2.1.7Стоимость единицы драйвера общепроизводственных затрат по видам деятельностиВиды деятельности Затраты, тыс.руб.Значение драйвера затрат, кол-во операцийСтоимость единицы драйвера затратзначениеед.измеренияПотребление рабочей силы17973,063504283,0руб./чел.-час.Эксплуатация основного оборудования4590,836407312,6руб./маш.-часЭксплуатация вспом. оборудования3509,925677013,7руб./маш.-часНаладка, отладка оборудования541,42272385,0руб./наладкаРасход инструментов900,72383784,5руб./инструментДоставка материалов8203,362132310,5руб./доставкаОформление заказов788,44391795,8руб./заказКонтроль качества продукции79,083947,0руб./контроль Сравним полученные результаты с показателями позаказного калькулирования, применяемого на предприятии. Как указывалось выше, для целей распределения накладных расходов позаказный метод использует в качестве базы используется товарная продукция.Таблица 2.1.8Себестоимость продукции при позаказном и метода AB-костинг, руб.Расходы АВ-косингПозаказный методЦентробежные компрессорные установкиВинтовые воздушные и газовые компрессорные установкиЦентробежные компрессорные установкиВинтовые воздушные и газовые компрессорные установкиПрямые материальные расходы146,5148,6146,5148,6Продолжение таблицы 2.1.8Прямая заработная плата66,467,466,467,4Распределяемые расходы128,1186,0244,6148,3Итого производственная себестоимость341,0402,0457,4364,3Таким образом, мы видим, что производственная себестоимость, рассчитанная разными методами значительно отличается.Следует отметить, что уже на данной стадии внедрения модели руководство получает точную информацию о стоимости каждой операции и возможность анализа причин данного обстоятельства. Дальнейшая разработка модели предполагает идентификацию драйверов операций для отнесения затрат по отдельным видам продукции. Внедрение разработанного метода учета затрат и калькулирования себестоимости позволяет проводить сравнительный анализ показателей себестоимости продукции, рассчитанных традиционным способом и АВС-методом (табл. 2.7) и принимать решения по ценообразованию, ассортименту продукции, повышению эффективности производственного процесса и оценке рентабельности продукции, подкрепленные точными учетными данными.Преимуществами метода AB-костинг являются:возможность проследить реальную динамику косвенных затрат;возможность рассчитать надежный показатель долгосрочных переменных затрат, стратегически влияющих на принятие решений;усиление контроля за затратами посредством финансовых (ставок) и нефинансовых (объемов операций) показателей;формирование дополнительной информации для принятия адекватных решений по ценообразованию;выявление резервов сокращения накладных расходов.Позаказный метод распределения накладных расходов игнорирует влияние других факторов, например, контроля качества или переналадки оборудования. Поэтому он может быть использован лишь в том случае, если влияние остальных факторов на накладные расходы предприятия несущественно.В обратном случае отклонения могут быть значительными и следует воспользоваться методом AB-костинг.2.2. Система учета затрат при внедрении АВ-костингаРазрабатывая мероприятия по внедрению АВ-костинга необходимо учитывать существующие требования к бухгалтерскому и налоговому учету в той части, которая относится к отражению информации о себестоимости, выручке от реализации, учетной политике. Так же нужно учесть, что экономический эффект от внедрения данного вида учета долен превышать возможные издержки. Так как основная задача применения АВ-костинга на предприятии - не определение способа распределения накладных расходов, а как инструмент управления затратами и нахождение оптимальных управленческих решений для повышения эффективности деятельности исследуемого предприятия. Деятельность предприятия в целом является совокупностью деятельности отдельных центров ответственности, и в каждой из них осуществляется одна или несколько операций, которые обуславливают затраты определенного типа. Любое структурное подразделение несет затраты, т.е. является местом или совокупностью мест возникновения затрат. Эти затраты должны быть соотнесены с деятельностью данного подразделения. Учитывая специфику деятельности предприятия в числе затратообразующих факторов нами выделены: количество и время наладок оборудования, время эксплуатации и количество оборудования, механизмов и материалов, число операций по ремонту оборудования, количество доставок партий сырья.В связи с этим, с учетом потребностей управления затратами на производство, организация учета затрат может осуществляться поэтапно. В частности:1) выделение видов операций - определение их количества и принципов отнесения работ к конкретному виду деятельности;2) выделение статей затрат для анализа их вклада в общую сумму затрат предприятия и влияния на финансовый результат;3) определение факторов затрат (кост-драйверов) для каждого вида деятельности;4) выделение прямых затрат по отдельным видам продукции в разрезе статей затрат;5) выделение отдельных видов производимых работ (процессов) - определение их количества, структуры, необходимой для калькулирования;6) расчет сумм затрат на каждую операцию за период, а также количества кост-драйверов, потребленных каждым видом работ;7) распределение косвенных затрат между видами продукции в соответствии с потреблением ими факторов затрат;8) дополнительно может осуществляться разделение затрат на переменные и постоянные для краткосрочного управления затратами.Среди организационно-технических аспектов деятельности возможно выделить следующие: снабжение, производство, реализация и управлениеДалее необходимо установить факторы изменения затрат, причем эти изменения должны соответствовать определенному виду экономической деятельности предприятия. Кроме того, все эти виды деятельности должны иметь только им свойственные факторы.Если такие факторы не удается найти, то можно некоторые однородные функции разделить на подфункции. Это необходимо для выбора достоверных кост-драйверов и классификационных характеристик отнесения затрат к определенному виду деятельности, в целях стратегического управления затратами.В соответствии с ПБУ 10/99 «Расходы организации» для целей управления предприятием организуется учет расходов по статьям затрат. Вследствие этого для применения на практике АВС-метода необходимо учитывать все одноэлементные затраты по центрам затрат (без разложения на составляющие), а комплексные статьи необходимо делить на подстатьи (для выделения одноэлементных расходов по центрам затрат). При выделении подстатей затрат необходимо делить их на переменные и постоянные. Последнее обусловлено тем, что затраты должны иметь общую функцию поведения. В дальнейшем, затраты собранные по каждому центру затрат (цеху) необходимо дополнительно группировать по каждому виду продукции.Для учета текущих затрат предприятия используются счета раздела плана счетов «Затраты на производство». Для учета затрат по АВС-методу рекомендуем использовать счета 30-39 управленческого учета. В рамках финансовой отчетности обороты и конечное сальдо по этим счетам не отражаются.По дебету счета 33 «Затраты в разрезе объектов» собираются затраты, которые можно прямо отнести на соответствующие объекты учета. Сальдо по дебету счета показывает накопленный объем затрат с начала года. Полная себестоимость объектов формируется в конце отчетного периода посредством осуществления корреспонденции счета с кредитом счета 30 «Затраты по АВ-костинг».Схема построения счетов по учету затрат выглядит следующим образом:Таблица 2.2.1Схема построения счетов для учета затрат по АВС-методуСчетНаименование счетаАналитические счета30Затраты по процессамФункциональные затратыХозяйственные операции30.1Затраты на производство30.2Затраты на закупкиПродолжение таблицы 2.2.130.3Затраты на управление30.4Затраты на сбыт33Затраты по видам продукцииФункциональные затратыХозяйственные операции33.1Виды продукции33.234Затраты по покупателямФункциональные затратыХозяйственные операции34.1Контрагенты  34.2  Важным моментом при разделении затрат одной статьи между операциями является обеспечение достоверности распределения затрат. Наиболее правильное разделение достигается, если затраты прямо относятся к операции. Для того, чтобы избежать косвенного распределения сумм статей между операциями, необходимо организовать первичную зависимость затрат, например по местам возникновения затрат. При этом сопоставление места возникновения затрат с определенной функцией (операцией) позволит установить прямой характер затрат данного места по отношению к определенной функции. Назначение конкретных затрат, соответствующим определенным операциям, определяется на основании первичных документов. В свою очередь затраты внутри драйверов затрат могут распределяться по операциям по следующим принципам: прямым распределением. статьи косвенных расходов внутри операций могут объединяться в отдельные группы. Например, по принципу их функционального назначения, что позволяет рассматривать выделенные группы в качестве операций.косвенные расходы предварительно могут объединяться в ресурсы. Далее все элементы затрат должны быть поделены на две категории: материальные затраты и функциональные (косвенные) затраты, после чего элементы затрат должны быть классифицированы. Для последующего обобщения информации им присваиваются коды. Наиболее целесообразно применять три наиболее распространенных схемы: иерархии функций, видов деятельности и операций; функциональные центры; ранжирование по стоимости. При сборе информации для АВС-метода наряду с изучением производственно-технологических и учетных документов организации, наибольшую пользу приносят такие способы, как анкетирование, интервьюирование и открытое наблюдение, задействующие весь рабочий персонал компании. Таким образом, для успешного использования внедренной в компанию системы учета затрат по методу АВС, система должна быть детально разработана и приспособлена к особенностям конкретной компании, чтобы генерировать всегда актуальную информацию.2.3. Принятие управленческих решений на основе информации, полученной при применении АВ-костингаКак уже отмечено нами ранее, внедрение АВС-метода учета затрат и калькулирования себестоимости позволит менеджерам предприятия принимать обоснованные и эффективные решения по ценообразованию, ассортименту продукции, повышению эффективности производственного процесса и оценке рентабельности продукции, подкрепленные точными учетными данными.Исходя из анализа рентабельности и тенденцию увеличения косвенных расходов на сбыт, маркетинг и постпродажное обслуживание клиентов так же необходимо разработать методология внедрения АВС-метода для оценки рентабельности.Рассмотрим показатели рентабельности для двух основных видов продукции завода: "Центробежные компрессорные" установки и "Винтовые воздушные и газовые компрессорные установки".Таблица 2.3.1Рентабельность продукцииВиды продукции Стоимость, тыс. руб.Полная себестоимость, тыс. руб.Рентабельность, %ОтклоненияАВ-косингПозаказный методАВ-косингПозаказный методАВ-косингПозаказный методЦентробежные компрессорные установки58758734145772,328,3-43,9Винтовые воздушные и газовые компрессорные установки44656940236411,056,245,2Детандер – компрессорные агрегаты для охлаждения попутных нефтяных газов, мощностью от 100 до 300 кВт18118116214711,623,411,9Вакуумные компрессоры и центробежные насосы10310312686-17,919,937,8Спиральные компрессоры, водоохлаждающие холодильные машины24324321419113,527,514,0По данным расчетов мы видим, что рентабельность, рассчитанная разными способами учета по отдельным видам продукции отличается друг от друга. При традиционном методе учета, используемом на предприятии, уровень рентабельности по всем видам продукции примерно одинаковый, при АВС-методе, например, по центробежным компрессорным установкам рентабельность достаточно высокая, а по вакуумным компрессорным установкам она отрицательная, это означает, что по ним влияние косвенных расходов на себестоимость продукции более значительное.