Совершенствование специальных налоговых режимов в Российской федерации

Место защиты ГУУ, 2015 г.
Защита на "Отлично" ...

Введение……………………………………………………………………….3
1. Теоретические основы специальных налоговых режимов………......6
1.1 Особенности специальных налоговых режимов в РФ…………..…...6
1.2 Зарубежный опыт применения специальных налоговых режимов......................................................................................................................20
2. Анализ специальных налоговых режимов в Российской Федерации…………………………………………………………………………..31
2.1 Анализ динамики поступлений от специальных налоговых режимов……………………………………………………………………………..31
2.2 Преимущества и недостатки специальных налоговых режимов…….38
3. Основные направления совершенствования специальных налоговых режимов и их элементов…………………………………………………………...50
3.1 Перспективы применения специальных налоговых режимов……….50
3.2 Пути совершенствования основных элементов специальных налоговых режимов………………………………………………………………...56
Заключение………………………………………………………………...…69
Список использованной литературы……………………………………….76
Приложения………………………………………………………………….79

Неотъемлемой частью любого государства в любые времена была налоговая система, основная цель существования которой заключается в обеспечении текущих потребностей государства.
Бесперебойное финансирование предусмотренных бюджетами мероприятий требует систематического пополнения финансовых ресурсов как на федеральном, так и на местных уровнях. Это достигается, в основном, за счет уплаты юридическими и физическими лицами налогов и других обязательных платежей.
Проблемы налогообложения всегда актуальны. Налоги, налоговая политика, налоговая система постоянно находятся в центре внимания всего общества в любом государстве.
Налоги выступают необходимым звеном экономических отношений, и в силу этого во всех экономических теориях прошлого и настоящего времени авторы обязательно рассматривают проблемы налогообложения, стремятся определить место налогов в экономической системе, их назначение и варианты построения систем взимания налогов.
Систему налогообложения можно считать стабильной и благоприятной для предпринимательской деятельности, если остаются неизменными основные принципы налогообложения, состав налоговой системы, наиболее значимые льготы и санкции (если при этом ставки налогов не выходят за пределы экономической целесообразности).
Государство широко использует налоговую политику в качестве определенного регулятора воздействия на негативные явления рынка. Налоги, как и вся налоговая система, являются мощным инструментом управления экономикой. От того, насколько правильно построена система налогообложения, зависит эффективное функционирование всей экономики государства.
Маневрируя налоговыми ставками, льготами и штрафами, изменяя условия налогообложения, вводя одни и отменяя другие налоги, государство создает условия для ускоренного развития определенных отраслей и производств, способствует решению актуальных для общества проблем.
За годы реформ произошли серьезные изменения в налоговой системе. Прошел ряд преобразований, призванных снизить налоговое бремя на товаропроизводителя и обеспечить более высокую собираемость налогов. Применение специальных налоговых режимов благоприятно сказывается на развитии малого предпринимательства, которое имеет социально-экономическое значение для всего общества.
Актуальность темы дипломной заключается в том, что экономика не стоит на месте, а постоянно развивается и увеличивается в размерах, что приводит к необходимости развития и налоговой системы страны. Специальные налоговые режимы это один из шагов к развитию налоговой системы России и требуется более подробное рассмотрение данного вопроса, так как от этого зависит будущее развитие нашей страны. Актуальность темы исследования связана со значительным распространением указанных режимов и заключается в необходимости уточнения рекомендаций по совершенствованию работы в рассматриваемой области.
Цель дипломной работы состоит в теоретическом обосновании и разработке рекомендаций по дальнейшему развитию специальных налоговых режимов для сферы малого и среднего предпринимательства в современных условиях.
В соответствии с указанной целью в дипломной работе поставлены следующие задачи:
- рассмотреть особенности специальных режимов;
- выявить особенности налогообложения субъектов малого предпринимательства в зарубежных странах с точки зрения возможности его применения в отечественной практике;
- проанализировать динамику поступлений в бюджет от специальных налоговых режимов;
- оценить преимущества и недостатки специальных налоговых режимов;
- обосновать основные направления совершенствования специальных налоговых режимов;
- разработать комплекс мер по конкретизации основных элементов специальных налоговых режимов для сферы малого и среднего предпринимательства.
Объектом исследования в работе являются специальные налоговые режимы, а предметом – порядок их применения и развития в современных условиях хозяйствования.
Теоретическую и методологическую основу исследования дипломной работы составляет совокупность специальной, научной и учебной литературы, законы и другие нормативно-правовые акты, экономические исследования по теме, справочная литература и материалы периодической печати.

Индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.Однако большой проблемой является применение схем, направленных на уменьшение доходов, для сохранения права на применение УСН.Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» разъяснил: под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности, с целью уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.В данном случае, получение налоговой выгоды заключается в минимизации налоговых обязательств при применении УСН, посредством дробления бизнеса.При этом разделение бизнеса носит формальный характер, фактически, существует одно большое предприятие. Выручка за год не превышает предельного уровня, установленного для УСН, между тем, суммарная выручка, полученная организацией или предпринимателем, превышает установленный предел.Налогоплательщикам, которые пытаются сохранить право на применение УСН за счет снижения размера реального дохода, налоговиками доначисляются крупные суммы налогов по общей системе налогообложения, а сам он признается недобросовестным. Природа выгоды (прибыли) становится искаженной: экономия, по сути, является мнимой.По результатам проведенного исследования на основе выбранных показателей отмечены следующие тенденции в применении специальных налоговых режимов в России.В целом, отмечена положительная динамика поступлений. Этому способствует ряд преимуществ: платежи оптимизированы, ведение бухгалтерской и налоговой отчетности упрощено, налоговое администрирование не усложнено, стабильно пополняются региональный и местный бюджеты, государственные внебюджетные фонды [2].Из всех специальных налоговых режимов отмечены тенденции выбора наиболее выгодных. К числу лидеров несомненно относится упрощенная система налогообложения. К тому же на нее в основном переходят налогоплательщики при послаблении законодательства по другим специальным налоговым режимам, например, по ЕНВД. И, действительно, упрощенная система налогообложения, с ее двумя вариантами, является наиболее удобной для применения субъектами малого предпринимательства.В то же время, отмечена тенденция некоторых недобросовестных налогоплательщиков маскировать крупный бизнес под малый и получать необоснованные льготы до момента выявления правонарушения.Таким образом, мониторинг практики применения специальных налоговых режимов позволяет, на основе выявленных тенденций, принимать решения как налогоплательщикам, так и контролирующим, и законодательным органам.2.2 Преимущества и недостатки специальных налоговых режимовДля начала рассмотрим особенности упрощенной системы налогообложения.Преимущества и недостатки упрощенной системы налогообложения тщательно анализируются каждым предпринимателем перед выбором подходящей для него оптимальной системы налогообложения.Упрощенная система налогообложения относится к одному из предусмотренных Налоговым Кодексом РФ специальных режимов. Ее применение возможно в добровольном порядке при наличии определенных критериев её применения.Преимущества упрощенной системы налогообложения:Освобождение от обязанности предоставлять бухгалтерскую отчетность в Федеральную Налоговую Инспекцию. Это является существенным аргументом и заметно упрощает саму процедуру ведения бухгалтерского учета компании. К примеру, возможность единовременного списания основных средств и нематериальных активов при принятии их к учету.Упрощенное ведение налогового учета. В книге доходов и расходов необходимо отражать только те хозяйственные операции, которые влияют на формирование расчетной базы.Оптимизация налогового бремени – три крупнейших налога заменяются на один.Дополнительный плюс упрощенной системы налогообложения для ИП – освобождение от уплаты НДФЛ, касающегося доходов, полученных от предпринимательской деятельности.Собственник обладает возможностью выбора объекта, по которому рассчитывается налог, – «доходы» или «доходы минус расходы».Налоговым периодом, в соответствии с НК РФ признается календарный год, поэтому декларации подаются 1 раз в год. Это является своего рода экономией времени и сил, поскольку общение с уполномоченными органами минимально.[20]Основные недостатки упрощенной системы налогообложения (УСН):Ограничения по видам деятельности. В частности, применять УСН не имеют права организации, осуществляющие банковскую или страховую деятельность, инвестиционные фонды, нотариусы и адвокаты (частная практика), компании, реализующие подакцизные товары, негосударственные пенсионные фонды и т.д. (полный список представлен в ст. 346 Налогового Кодекса).Невозможность открытия представительств или филиалов. Данный фактор является препятствием для компаний, которые планируют в перспективе расширение бизнеса.Не включение всех расходов в перечень при расчете уменьшения налоговой базы («доходы минус расходы»).Отсутствие обязанности составления счетов-фактур при упрощенной системе налогообложения, с одной стороны, является положительным фактором для компании: экономия рабочего времени и материалов. С другой стороны, это вероятность потери контрагентов, плательщиков НДС, поскольку последние в данном случае не могут предъявить НДС к возмещению из бюджета.Переход компании с упрощенной системы налогообложения на общий режим налогообложения и наоборот не позволяет включения убытков прошлых лет при расчете единого налога или налога на прибыль.Наличие убытков не освобождает от уплаты минимального размера налога, установленного законодательно (при объекте «доходы минус расходы»).Несмотря на перечисленные преимущества и недостатки УСН, выделим ряд критериев, соответствуя которым, компании целесообразно применять упрощенку:Наличие расходов, влияющих на уменьшение налоговой базы при выборе объекта «доходы - расходы».Сотрудничество с контрагентами, не претендующими на возмещение НДС из бюджета (розничная торговля).В перспективе не предполагается дальнейшее расширение штата сотрудников или значительный рост доходов организации.В качестве преимуществ ЕНВД можно отметить следующее:Освобождение от уплаты ряда налогов, а именно: для организаций – налог на прибыль, налог на добавленную стоимость (НДС), налог на имущество; для индивидуальных предпринимателей – налог на доходы физических лиц (НДФЛ), НДС, налог на имущество. Страховые взносы, напомним, уплачиваются, однако сумма ЕНВД уменьшается на их величину.Упрощенный порядок ведения бухгалтерского и налогового учета (если говорить о том, что предприятие не совмещает с общим режимом налогообложения).Применение корректирующих коэффициентов. Коэффициенты К1 и К2 позволяют учесть влияние различных внешних условий (факторов) на размер получаемого дохода, и снизить таким образом размер налоговой базы.Так, К1 – это коэффициент-дефлятор, с помощью которого учитывается изменение потребительских цен на товары (работы, услуги) в России в предшествующем периоде. К2 – это корректирующий коэффициент базовой доходности, учитывающий совокупность особенностей ведения предпринимательской деятельности:● ассортимент товаров (работ, услуг);● сезонность;● режим работы;● величину доходов;● особенности места ведения предпринимательской деятельности и др.Учет фактического периода работы. Так, значение коэффициента К2 может быть скорректировано, если налогоплательщик осуществлял свой вид деятельности в течение неполного налогового периода (например, только полтора месяца из трех). В частности, К2 корректируется при работе с санитарными днями; с выходными днями; согласно утвержденному графику, а также в случае временной нетрудоспособности, аварийной ситуации, ремонта и т.п. При этом отсутствие ведения предпринимательской деятельности в такие дни следует подтвердить документально.Упрощенная форма отчетности плательщиков ЕНВД, а именно – налоговая декларация. Форма налоговой декларации по единому налогу на вмененный доход содержит всего 5 страниц, заполнить которые не представляет никакой сложности, если знать величину физических показателей и базовой доходности, значения коэффициентов К1 и К2, а также несложную формулу исчисления налога.[24]В качестве недостатков ЕНВД можно отметить следующее:Обязательный характер налога и обязанность налогоплательщика перейти на этот режим налогообложения без права выбора системы налогообложения.Установленная по видам деятельности базовая доходность, которая часто не имеет экономического обоснования и не соответствует реальным результатам предпринимательской деятельности.В законодательстве о едином налоге на вмененный доход не всегда учитываются специфические особенности деятельности индивидуальных предпринимателей, такие как осуществление деятельности самостоятельно либо с привлечением наемных работников, режим их работы и периодичность осуществления деятельности, а также возможность временного прекращения деятельности. Одновременно с этим не принимается во внимание, что большинство индивидуальных предпринимателей занимаются мелким и малодоходным бизнесом и не могут быть приравнены по размерам базовой доходности к юридическим лицам и предпринимателям, использующим в своей деятельности труд наемных работников. В результате во многих регионах значения показателей базовой доходности, оказывающие основное влияние на величину базы налогообложения, установлены для отдельных категорий налогоплательщиков либо в значительно завышенных, либо в заниженных размерах, что приводит к неравенству условий их налогообложения в этих регионах и, как следствие, к нарушению целостности единого экономического пространства в стране.Незначительная роль налоговой ставки. Ставка налога закреплена законодательно и не может изменяться. Фактически роль налоговой ставки выполняет корректирующий коэффициент К2 – не случайно именно его устанавливают органы местного самоуправления. В каждом районе, таким образом, устанавливаются свои коэффициенты К2 в диапазоне от крайне льготных до фактически заградительных. Нетрудно представить, какое поле для коррупции открывается при установлении коэффициента, фактически играющего роль налоговой ставки. Можно установить индивидуальные налоговые льготы, не нарушая закона: пониженный коэффициент К2 для отдельного квартала, в котором по случайному совпадению есть только один магазин.Предприятие, переведенное на режим уплаты ЕНВД, выступает невыгодным партнером, так как не является плательщиком НДС и не может выставить счет-фактуру заказчику для его возмещения (здесь ЕНВД повторяет недостаток УСН). Потребители продукции индивидуального предпринимателя, перешедшего на единый налог, не могут принять к зачету налог на добавленную стоимость.Ограничение круга лиц, которые могут применять ЕНВД. Величина налога не зависит ни от доходов, ни от убытков.Если работодатель арендует значительную торговую площадь для розничной торговли, то, соответственно, и сумма ЕНВД будет большой. Сумму ЕНВД можно уменьшить на страховые взносы при начислении и выплате заработной платы сотрудникам, однако сотрудников, как правило, немного, поэтому сумма страховых взносов к уменьшению будет небольшой.Привилегии, которые производитель сельскохозяйственной продукции получает при переходе на ЕСХН, не столь значительны, как кажутся на первый взгляд. Предприятия при переходе должны принимать во внимания множества факторов.К преимуществам ЕСХН можно отнести:отвлечение из оборота денежных средств, расходуемых на оплату авансовых платежей и налогов, возникает в 2 раз реже;замещение совокупности налогов (налог на прибыль, НДС, налог на имущество) на один (ЕСХН), вследствие чего облегчается налоговая нагрузка на малые и средние предприятия;основные средства, приобретённые в период применения ЕСХН, списываются единовременно с момента их ввода в эксплуатацию;нет обязанности выписывать счета-фактуры, вести журнал полученных и выданных счетов-фактур, а также книг покупок и продаж, по причине освобождения от уплаты НДС;Авансы от покупателей, включены в доход (кассовый метод учета)Среди недостатков режима можно выделить:обязательным условием при переходе на ЕСХН является доля реализации с/х продукции или улова водных биологических ресурсов не менее 70 % в общей выручки предприятия;предприятия, применяющие ЕСХН, не освобождаются от обязанности ведения бухгалтерского учета в полном объеме. Причем помимо общих требований, организации должны соблюдать и отраслевые рекомендации по ведению учета;доходы учитываются по кассовому методу, следовательно, предприятиям на режиме ЕСХН не выгодно использовать отсрочку платежа, в результате чего, покупатели могут выбрать другую компанию для сотрудничества;перечень расходов, признаваемых при ЕСХН (приведен в п. 1 ст. 346.5 НК РФ), более ограничен, чем при ОСН.компания, применяющая ЕСХН, не имеет права предъявить к вычету из бюджета НДС. На практике, если сельхозпроизводитель работает на общей системе налогообложения, то большую часть своей продукции он реализует по ставке 10%, а закупают материалы, технику, ГСМ со ставкой НДС 18%. Получается, что сумма НДС, уплаченная поставщикам и подрядчикам, оказывается выше, чем полученная от его покупателей и подлежащая уплате в бюджет. Поэтому такой плательщик вместо уплаты НДС имеет право на получение возмещения налога из бюджета в сумме этой разницы. При системе ЕСХН компания «скрыто» платит НДС поставщику (НДС включен в цену товара), а согласно НК РФ не имеет права предъявить к вычету из бюджета. Фактически сельхозпроизводитель платит данный налог и находится не в выигрыше, поскольку увеличиваются его затраты.Рассмотрим преимущества и недостатки патентной системы налогообложения.Первым и, пожалуй, главным преимуществом патентной системы является освобождение от уплаты некоторых налогов и, как следствие, снижение налоговой нагрузки ИП. Напомним, согласно пунктам 10 и 11 статьи 346.43 НК РФ применение патентной системы налогообложения предусматривает освобождение индивидуальных предпринимателей от обязанности по уплате:НДФЛ (в части доходов, полученных при осуществлении «патентных» видов деятельности);налога на имущество физических лиц (в части имущества, используемого при осуществлении «патентных» видов деятельности);НДС Вторым преимуществом патентной системы является незначительная ставка налога. Она составляет всего 6%.Еще одним положительным моментом патентной системы является налоговый период, то есть срок, на который патент можно приобрести. Согласно статье 346.49 НК РФ предприниматель может купить патент на срок от 1 до 12 месяцев. Так, боязливые коммерсанты могут для начала купить патент на месяц или два. В данном случае сумма, подлежащая уплате за патент, будет корректироваться пропорционально сроку действия патента.Следующим преимуществом патентной системы является то, что ИП, применяющие патент, могут осуществлять расчеты без применения контрольно-кассовой техники. Только в этом случае они должны выдавать по требованию покупателя (клиента) документ, подтверждающий прием денежных средств за соответствующий товар (работу, услугу). Об этом сказано в пункте 2.1 статьи 2 Федерального закона от 22.05.2003 № 54-ФЗ.Также к плюсам приобретения патента можно отнести отсутствие обязанности подавать в налоговые органы декларацию по патентной системе налогообложения (ст. 346.53 НК РФ). По сути, налогоплательщику необходимо только два раза за налоговый период обратиться в налоговую инспекцию. Первый — для того, чтобы подать заявление о переходе на патентную систему, второй — чтобы забрать патент.Кроме того, для большинства индивидуальных предпринимателей, применяющих патент и производящих выплаты физлицам, установлены пониженные тарифы страховых взносов до 2018 года. Такие коммерсанты уплачивают страховые взносы только в Пенсионный фонд РФ по ставке 20%. Об этом — статья 58 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ.[25]Но существуют и недостатки:Размер налога не зависит от уровня доходов от предпринимательской деятельности. То есть независимо от того, получит ИП прибыль или убыток, фиксированная стоимость патента должна быть уплачена в любом случае.Установленный НК РФ порядок уплаты налога при ПСНО предполагает авансовые платежи. При этом первый платеж, размер которого зависит от срока действия патента, нужно уплатить уже в течение 25 календарных дней с начала применения ПСНО. Поэтому ИП прежде, чем переходить на ПСНО, нужно быть готовым к тому, что платить налог придется еще не заработав на него, то есть в запасе нужно иметь свободные денежные средства.Применение ПСНО предполагает выполнение определенных требований: средняя численность работников ИП за налоговый период не должна превышать 15 человек, размер доходов не должен быть более 60 млн. руб. с начала года, кроме того применять ПСНО можно только в отношении установленных законом видов деятельности. Таким образом, чтобы не лишиться права применять ПСНО, в течение всего срока действия патента нужно контролировать как среднюю численность работников, так и величину доходов.Патент действует в отношении одного вида деятельности и в одном регионеНалог не уменьшается на сумму уплаченных страховых взносов.Вывод по Главе 2:За рассматриваемы период 2011-2013 гг. увеличились поступления по налогам и сборам от налогоплательщиков, применяющих специальные налоговые режимы и составили в 2013 году 331758 млн. руб., что на 59353 млн. руб. больше чем в 2011 году. Рассматривая структуру специальных налоговых режимов, можно сказать, что за рассматриваемый период также наблюдается положительная динамика, однако в 2013 году замечено некоторое уменьшение поступлений ЕНВД по сравнению с 2012 годом на 4103 млн. руб., что связано с массовым переходом налогоплательщиков на более выгодный для них УСН. Темп роста УСН составил 112,43%. Соответственно, уменьшилось и число налогоплательщиков ЕНВД и составило в 2013 году 2347 тыс. чел., что на 291 тыс. чел. меньше, чем в 2012 году.Проанализировав структуру налоговой базы по УСН, видно, что данный спецрежим является более выгодным для определенных категорий налогоплательщиков, ведь за рассматриваемый период его сумма поступлений увеличилась на 792331 млн. руб. и составила в 2013 году 3536663 млн. руб. А число налогоплательщиков выросло в 2013 году на 142 тыс. чел. по сравнению с базисным.Проведенный анализ также показал, что каждый специальный налоговый режим имеет как достоинства, так и недостатки. Поэтому перед переходом на одну из них, налогоплательщику необходимо сопоставить все плюсы и минусы.Несмотря на большое количество преимуществ, на основе проведенного анализа важно представить недостатки каждого из них:УСН: невозможность открытия филиалов и представительств, включение не всех расходов для уменьшения налоговой базы, вероятность потери контрагентов из-за отсутствия счетов-фактур, невозможность включения убытков прошлых лет, уплата минимального налога независимо от наличия убытков;ЕНВД: обязательный характер перехода на данный режим налогообложения, установленная законодательством сумма базовой доходности, не учитываются специфические особенности деятельности ИП, незначительность налоговой ставки, снижение конкурентоспособности из-за неучастия в НДС обороте;ЕСХН: необходимость 70% доли выручку от реализации с/х продукции или улова водных биологических ресурсов, учет доходов по кассовому методу, большая ограниченность перечня расходов, невозможность вычета из бюджета НДС;ПСНО: размер налога не зависит от доходов и убытков, уплата авансовых платежей, патент одного вида деятельности действует в одном регионе, налог не уменьшается на сумму уплаченных страховых взносов.3.