Основные направления и этапы реформы отечественого бухгалтерского учета

В настоящее время переход бухгалтерского учета в России на международные стандарты достаточно сложна. Главной целью перехода на международные стандарты является увеличение притока инвестиций в страну. В результате реформ инвесторы получат информацию, с помощью которой возможна оценка объекта возможных вложений. ...

В настоящее время еще не утверждены стандарты, которые касаются учета отдельных активов и обязательств, к примеру, инвестиции. Инвестиции, возможно, отнести к краткосрочным или долгосрочным. Текущие инвестиции по своему характеру определяются, как легко реализуемые и рассчитаны на срок не более одного года

Переход экономики России к рыночным отношениям поставил перед бухгалтерским учетом абсолютно новые цели. Существовавшая ранее в условиях предполагаемой господствующей экономики система бухгалтерского учета, была вызвана публичным характером собственности и потребностями государственного управления экономикой

МСФО призывают следовать принципу соответствия, согласно которому затраты должны отражаться в периоде ожидаемого получения дохода, в то время как в РСБУ затраты отражаются после выполнения определенных требований в отношении документации. Необходимость наличия надлежащей документации часто не позволяет российским организациям учесть все операции, которые относятся к определенному периоду. Эта разница приводит к различиям в моменте учета этих операций.2.2 Формирование отдельных видов активов и обязательств по российским и международным стандартам.В настоящее время также существуют проблемы, которые необходимо решать, которые касаются формирования отдельных видов активов, обязательств, капитала, доходов и расходов.К примеру, до настоящего времени в российских стандартах по бухгалтерскому учету так и не присутствует определение основных элементов финансовой отчетности, а именно активов и обязательств. Согласно международных стандартов активы определяются как ресурсы, которые контролируются в результате событий прошлых периодов, от которых организация планирует получить экономическую выгоду в будущем. Практически одинаково по смыслу, как и в международных стандартах, определение трактуется также в Концепции бухгалтерского учета в рыночной российской экономике, но в Концепции представлены не «активы», а «имущество». Причем Концепция не относится к нормативным документам и носит только рекомендательный характер. Также существует различие в определениях понятия собственного капитала: в Принципах подготовки и составления финансовой отчетности, утвержденных Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности, капитал определяется как разница между активами и обязательствами, не смотря на то, что в российском учете капитал общепринято определять как источник средств.Для примера можно привести трактовку понятий отдельных активов, можно рассмотреть, как формируются запасы. К основным нормативным актам, регламентирующим учет материально-производственных запасов, относятся МСФО 2 «Запасы» и российского стандарта ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», утвержденного приказом Минфина № 44 н. от 09.06.2001 г, не смотря на то, что сам предмет стандартизации в данных документах несколько отличается. МСФО 2 определяет учет запасов в целом. ПБУ 5/01 – только материально-производственных запасов.Относительно МСФО 2, в качестве запасов анализируются активы:-предназначенные для продажи (товары, готовая продукций);-находящиеся в производственном процессе для такой продажи (незавершенное производство);-находящиеся в виде сырья и материалов, предназначенных для производственного процесса.Что, касаемо ПБУ 5/01 к бухгалтерскому учету в качестве материально-производственных запасов относятся активы:-используемые в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);-предназначенные для продажи;-используемые для управленческих нужд организации.Следовательно, активы, которые определяются как незавершенное производство, в российском стандарте не анализируются, однако, в финансовой отчетности, как российской, так и международной, обязательно включаются в состав запасов.ПБУ 5/01 включает в себестоимость материально-производственных запасов затраты по оплате процентов по заемным средствам, если они связаны с их приобретением и произведены до даты оприходования на складах организации. Согласно МСФО 23 «Затраты по займам», затраты по займам могут быть отнесены на первоначальную стоимость запасов только в том случае, если подготовка этих запасов к предполагаемому использованию или для продажи обязательно требует значительного времени. Данное отличие может привести к завышению суммы запасов в балансе.Интересным фактом является то, что в международной практике нет понятия малоценных и быстроизнашивающихся предметов (МБП) и материальные ценности, предназначенные для участия в производстве сроком более одного производственного цикла, относятся к основным средствам, независимо от их стоимости. Согласно российскому бухгалтерскому учету, «малоценные и быстроизнашивающиеся предметы – часть материально производственных запасов организации, которая используется в качестве средств труда в течение не более 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев, либо имеющая стоимость на дату приобретения ниже лимита, утвержденного организацией в пределах не более 100-кратного (для бюджетных учреждений – 50-кратного) минимального размера оплаты труда, установленного законодательством Российской Федерации». Таким образом, к этой части имущества необходимо применять различные методы оценки, учета движения активов, а при составлении финансовой отчетности такое имущество будет отражаться в разных статьях баланса. Также отметим различия при определении способа оценки запасов. ПБУ 5/01 трактует оценивать МПЗ по фактической себестоимости. А в конце отчетного периода материально-производственные запасы должны переоцениваться: «материально-производственные запасы (кроме оборудования к установке и малоценных и быстроизнашивающихся предметов), на которые цена в течение года снизилась, либо которые морально устарели или частично потеряли свое качество, отражаются в балансе по цене возможной реализации, если она ниже первоначальной стоимости заготовления (приобретения), с отнесением разницы в ценах на финансовые результаты организации». Согласно данного определения немного не понятно, как должны оцениваться запасы, цена возможной реализации которых в одном отчетном периоде была ниже фактической себестоимости, а в следующем отчетном периоде выросла выше фактической себестоимости. В целях объективной оценки активов компании было бы правильнее переоценить материально-производственные запасы на конец второго отчетного периода по фактической себестоимости, но ПБУ 5/01 не дает четкого разъяснения, можно ли это делать. В соответствии с МСФО 2 запасы должны оцениваться по наименьшей из двух величин: себестоимости и возможной чистой цене продаж. Следовательно, при поступлении и списании одних и тех же видов материально-производственных запасов с различной фактической себестоимостью, возможно, применять несколько способов расчета текущей себестоимости единицы запасов. Себестоимость материально-производственных запасов (кроме товаров в торговле, принятых к учету по продажным ценам и МБП) по российскому законодательству может производиться следующими способами:-по себестоимости каждой единицы;-по средней себестоимости;-по себестоимости первых по времени приобретения МПЗ (метод ФИФО);-по себестоимости последних по времени приобретения МПЗ (метод ЛИФО).В отличие от российской практики, в международной практике принят метод ФИФО. Этот метод рекомендуется как основной для расчета себестоимости запасов (за исключением используемых в особом порядке), однако может использоваться и метод ЛИФО, если его использование позволит получить более объективную оценку активов. Метод расчета по средней себестоимости в международных стандартах бухгалтерского учета не предусмотрен.Следовательно, в целом принципы учета материально-производственных запасов в российской практике и международной достаточно схожи. ПБУ 5/01 в целом основано на международных стандартах, но не в полном объеме, поскольку в данном положении сохранены некоторые особенности национальной системы счетоводства. Для большего соответствия международным стандартам необходимо принять ряд методических указаний для разъяснения ПБУ 5/01.Основные различия в отношении основных средств касаются амортизации. В российской практике сроки службы основных средств устанавливаются Министерством финансов, тогда как в соответствии с международными стандартами учета руководству компании разрешено самостоятельно определять сроки службы основных средств, в зависимости от того, в течение какого периода времени организация предполагает их использовать. Разница в сроках службы приводит к расхождениям в величине остаточной стоимости активов, а также в суммах по амортизации, начисленных за определенный период, представленных в соответствии с российской системой учета и МСФО. В соответствии с ПБУ 6/01 «учёт основных средств» амортизация может производиться одним из четырёх способов амортизационных начислений: линейный способ, способ уменьшающегося остатка, по сумме чисел лет срока полезного использования, пропорционально объему продукции (работ). В МСФО 4 «Учёт амортизации» предусмотрено три метода: прямолинейный, уменьшающегося остатка и метод суммы единиц. Однако на практике российские налоговые органы признают лишь линейный способ, что не соответствует МСФО.Необходимо отметить различия международных и российских подходов к признанию и оценке созданных в организации нематериальных активов. Согласно МСФО, затраты на научные исследования и разработки не влекут за собой факта признания нематериального актива. Это существенное отличие от российского подхода, не запрещающего капитализацию затрат на научные исследования, и признания их впоследствии частью стоимости нематериального актива ПБУ 14/00 «Учет нематериальных активов».Срок полезного использования нематериальных активов в МСФО и РСБУ также имеет различия. Согласно МСФО срок полезной службы нематериального актива не должен превышать 20 лет с того момента, когда актив доступен для использования. В иных ситуациях он может составлять более 20 лет. В российской практике в этом отношении возникает вариантность: пункт 2 статьи 258 НК РФ устанавливает этот срок в 10 лет, а ПБУ 14/00 - в 20 лет (если точный срок определить невозможно).Российские стандарты по большинству объектов основных средств и нематериальных активов не разрешают пересматривать способ амортизации и срок полезного использования. В МСФО сумма затрат на опытно-конструкторские работы, отраженных в учете как активы, подлежит амортизации и списанию на расходы по методу, соответствующему учету экономических выгод. Технологическое и экономическое устаревание таких активов приводит к сокращению срока их амортизации. Кроме того, обычно бывает трудно прогнозировать затраты и доходы в отношении новой продукции на более длительный срок. В силу этих причин срок амортизации затрат на опытно-конструкторские работы, как правило, не превышает 5 лет.Списание остатков затрат на проведение опытно-конструкторских работ по проекту следует производить в том периоде, когда предполагаемая экономическая выгода, как ожидается, уже не покроет сумму таких затрат за вычетом амортизации. Что приводит к искажению данных бухгалтерского баланса.Также в российском законодательстве пока нет никаких чётко прописанных процедур по учёту объединений компаний (покупке и слиянию интересов) и отражению положительной или отрицательной деловой репутации, которая при этом возникает.Существует также различия в трактовке денежных средств. Так, согласно МСФО 7 «Отчеты о движении денежных средств» денежными средствами являются: денежные средства в кассе и банке, и также денежные эквиваленты (краткосрочные высоколиквидные инвестиции). В российском учете в качестве денежных средств рассматриваются активы, учитываемые на счетах 50 «Касса», 51 «Расчетный счет», 52 «Валютные счета» и 55 «Специальные счета в банках».Следовательно, в российском учете краткосрочные высоколиквидные активы относятся к краткосрочным финансовым вложениям, а не к денежным средствам. Кроме того, согласно международным стандартам депозитные вклады в банках относятся к краткосрочным или долгосрочным финансовым вложениям, а не к денежным средствам, как в российском учете.Согласно МСФО компания самостоятельно разделяет активы и обязательства на долгосрочные и краткосрочные (текущие). При этом к текущим активам и обязательствам относят активы и обязательства, которые подлежат потреблению (реализации) или, соответственно, погашению в течение операционного цикла или 12-ти месяцев. Если срок потребления (реализации) или погашения наступает в отчетном периоде, долгосрочные активы (обязательства) нужно перевести в состав краткосрочных. Если срок потребления (реализации) или погашения краткосрочных активов (обязательств) откладывается (пролонгируется), их нужно перевести в состав долгосрочных. Как рассматривалось ранее, редко российские стандарты копируют МСФО. К примеру, в п. 6 ПБУ 15/01 сказано: «В соответствии с установленной в организации заемщика учетной политикой заемщик может осуществлять перевод долгосрочной задолженности в краткосрочную или учитывать находящиеся в его распоряжении заемные средства, срок погашения которых по договору займа или кредита превышает 12 месяцев, до истечения указанного срока, в составе долгосрочной задолженности». На практике российские фирмы крайне редко применяю эту норму, что существенно искажает отчетные данные.2.3 Отдельные активы и обязательства не отраженные в РСБУ.В настоящее время еще не утверждены стандарты, которые касаются учета отдельных активов и обязательств, к примеру, инвестиции. Инвестиции, возможно, отнести к краткосрочным или долгосрочным. Текущие инвестиции по своему характеру определяются, как легко реализуемые и рассчитаны на срок не более одного года. Долгосрочные инвестиции это инвестиции, которые рассчитаны на срок более одного года. В системе российского бухгалтерского учета требуется, чтобы как текущие, так и долгосрочные инвестиции представлялись в балансе по первоначальной стоимости. В противоречии в международных стандартах бухгалтерского учета разрешается учитывать долгосрочные инвестиции в зависимости от их характера:-по себестоимости (а именно, включая расходы по приобретению, такие как брокерские и банковские комиссионные сборы, гонорары, пошлины);-по переоценённой стоимости;-по меньшему из двух значений: себестоимости и рыночной стоимости.Согласно международным стандартам бухгалтерского учета краткосрочные инвестиции, возможно, отражать в балансе по рыночной стоимости или по более низкой из себестоимости и рыночной стоимости (а именно суммы, которая получена в результате продажи инвестиции на фондовых рынках). Формирующаяся в результате такой оценки прибыль (убыток) должна быть отражена в отчете о прибылях и убытках.Если уменьшение стоимости долгосрочного вложения, которое по оценкам не относится к кратковременным, его балансовая стоимость должна уменьшаться. Такое снижение стоимости долгосрочных инвестиций, за исключением временного уменьшения, отражается в отчете о прибылях и убытках. Увеличение балансовой стоимости долгосрочных инвестиций, которое возникает в результате переоценки долгосрочных инвестиций, необходимо относить на кредит счета изменения стоимости инвестиций в результате переоценки в разделе акционерный капитал. В том размере, в котором уменьшение стоимости инвестиций покрывает предыдущее увеличение стоимости той же инвестиции, отнесенное ранее на кредит счета изменения стоимости инвестиций в результате переоценки и в последствие которое не было сторнировано, такое уменьшение должно учитываться на счете изменения стоимости инвестиций в результате переоценки. Во всех остальных ситуациях уменьшение балансовой стоимости необходимо отражать как расход.Другим не мало важным моментом МСФО, которое так и не нашло отражения в российской практике, является концепция сохранения капитала, основным требованием которой является учет инфляционных процессов. В основе концепции сохранения капитала лежат две цели, а именно защита интересов кредиторов и объективная оценка собственниками конечного финансового результата, а именно, той его части, на которую они могут претендовать (дивиденды). Капитал должен покрыть не только фактические затраты и обеспечение прибыли, но и их увеличение, вызванное инфляцией.Иначе, организации необходимо наращение капитала, которое покроет не только фактические затраты и обеспечивающее требуемую прибыль, но и их относительное увеличение в виду инфляции и прочих факторов. Международные стандарты для этих целей рекомендуют создавать резерв за счет чистой прибыли.Большой теоретический и практический интерес вызывают учёт бартера. Согласно международным стандартам, если товары или услуги обмениваются на другие однородные и аналогичные по стоимости товары или услуги, такая сделка не признается реализацией. Данная ситуация возникает, когда поставщики обмениваются товарами, перемещая их между различными регионами, с тем чтобы своевременно отреагировать на локальные изменения спроса. В тех случаях, когда происходит обмен разнородными товарами, например, грузовые автомобили обмениваются на стальной прокат, международные стандарты определяют такие сделки как сделки, которые приносят доход. В российской системе бухгалтерского учета бартерные операции всегда рассматриваются как реализация. Соответственно, при обмене товаров на аналогичные товары, такие сделки следует не относить к реализации, которую определяют международные стандарты.Рассмотренные различия российских и международных стандартов можно продолжать достаточно долго. В частности существует различия в учете финансовой аренды (лизинга) и т. д.2.4 Формы бухгалтерской отчетности по МСФО и РСБУ.До настоящего времени еще не утверждены стандарты, которые касаются учета отдельных активов и обязательств, к ним относятся непосредственно, инвестиции. В российском бухгалтерском учете нет такого стандарта, который бы регулировал составление сводной отчетности и т.д.В ходе проведения анализа различий между российскими и международными стандартами можно также выделить различия по составу и содержанию форм отчетности.Согласно российским нормативным актам по бухгалтерскому учету в полный комплект годовой бухгалтерской отчетности входят:-бухгалтерский баланс,-отчет о прибылях и убытках,-отчет о движении денежных средств, -отчет об изменении капитала, -приложение к бухгалтерскому балансу,-отчет о целевом использовании полученных средств,-аудиторское заключение, -пояснительную записку.Что касаемо международных стандартов, в комплект годовой финансовой отчетности входят:-бухгалтерский баланс;-отчет о прибыли и убытках;-отчет об изменении в капитале;-отчет о движении денежных средств;-учетная политика и примечания к финансовой отчетности, а именно: 1. заявление о соответствии международным стандартам;2. информация о применяемой основе (основах) оценки и учетной политике;3. вспомогательная информация для статей, представленная в каждой форме финансовой отчетности в том порядке, в котором представлены каждая линейная статья и каждая форма финансовой отчетности; 4. прочие раскрытия, а именно условные события, договорные обязательства и прочие финансовые раскрытия и раскрытия нефинансового характера.Бухгалтерский баланс показывает финансовое положение организации, стоимость ее активов и обязательств, чистую стоимость организации, а именно собственный капитал. На величины, представленные в балансе, оказывают влияние изменения рыночной стоимости активов и обязательств организации. Такие изменения могут очень сильно повлиять на размер собственного капитала организации.Рентабельность организации можно определить по Отчету о прибылях и убытках. Показатель рентабельности является основой для расчета будущего потенциального привлечения активов и устойчивости организации в целом. Изменения рыночной стоимости активов организации могут в достаточной мере повлиять на отчет о прибылях и убытках. Такие изменения должны быть отражены в Отчете о прибылях и убытках в форме прироста или уменьшения капитала и резервов.Отчет о движении денежных средств показывает источники и направления использования денежных средств за определенный период, связанные с финансовой, инвестиционной и основной деятельностью организации. По отчету о движении денежных средств инвестор может узнать о денежных доходах организации.Начиная с 2000 г., формы бухгалтерской отчетности в России носят рекомендательный характер, иначе говоря, организации могут изменять рекомендованные Министерством финансов формы, с учетом требований ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» и интересов пользователей отчетности.