Анализ характерных ошибок в налоговых расчетах

СОДЕРЖАНИЕ
ВВЕДЕНИЕ 3
1 АНАЛИЗ ХАРАКТЕРНЫХ ОШИБОК ДОПУСКАЕМЫХ
НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКАМИ В НАЛОГОВЫХ РАСЧЕТАХ 5
2 КЛАССИФИКАЦИЯ ОШИБОК В НАЛОГОГВЫХ РАСЧЕТАХ. 12
3 СПОСОБ ВЫЯВЛЕНИЯ И ИСПРАВЛЕНИЯ ОШИБОК В
НАЛОГОВЫХ РАСЧЕТАХ. 18
4 ОТВЕТСТВЕННОСТЬ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОВ ЗА
ДОПУЩЕННЫЕ НАЛОГОВЫЕ ПРАВОНАРУШЕНИЯ. 28
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 45
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ 48
...

СОДЕРЖАНИЕ
ВВЕДЕНИЕ 3
1 АНАЛИЗ ХАРАКТЕРНЫХ ОШИБОК ДОПУСКАЕМЫХ
НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКАМИ В НАЛОГОВЫХ РАСЧЕТАХ 5
2 КЛАССИФИКАЦИЯ ОШИБОК В НАЛОГОГВЫХ РАСЧЕТАХ. 12
3 СПОСОБ ВЫЯВЛЕНИЯ И ИСПРАВЛЕНИЯ ОШИБОК В
НАЛОГОВЫХ РАСЧЕТАХ. 18
4 ОТВЕТСТВЕННОСТЬ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОВ ЗА
ДОПУЩЕННЫЕ НАЛОГОВЫЕ ПРАВОНАРУШЕНИЯ. 28
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 45
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ 48

СОДЕРЖАНИЕ
ВВЕДЕНИЕ 3
1 АНАЛИЗ ХАРАКТЕРНЫХ ОШИБОК ДОПУСКАЕМЫХ
НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКАМИ В НАЛОГОВЫХ РАСЧЕТАХ 5
2 КЛАССИФИКАЦИЯ ОШИБОК В НАЛОГОГВЫХ РАСЧЕТАХ. 12
3 СПОСОБ ВЫЯВЛЕНИЯ И ИСПРАВЛЕНИЯ ОШИБОК В
НАЛОГОВЫХ РАСЧЕТАХ. 18
4 ОТВЕТСТВЕННОСТЬ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОВ ЗА
ДОПУЩЕННЫЕ НАЛОГОВЫЕ ПРАВОНАРУШЕНИЯ. 28
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 45
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ 48

Первый вариант. ЗАО «Центр» обнаружило ошибку 25 мар­та 2005 года. Изменения в налоговую декларацию были внесены 29 марта (до истечения срока подачи расчета). Декларация считается представленной в налоговую ин­спекцию в день внесения исправлений.
Второй вариант. ЗАО «Центр» внесло изменения в налого­вую декларацию 3 апреля – до срока уплаты налога. Налог на имущество был уплачен 5 апреля с учетом внесенных в декларацию изменений. Штрафные санкции к ЗАО «Центр» применены не будут.
Третий вариант. ЗАО «Центр» обнаружило ошибку в расче­те по налогу на имущество за 2004 год лишь 15 апреля 2005 года, когда истек положенный срок и для подачи дек­ларации, и для уплаты налога. До подачи заявления о до­полнении и изменении налоговой декларации предприятие должно уплатить все доначисленные суммыналога и пени и уже после этого сдать в налоговую инспекцию уточненный расчет. При этом штрафные санкции взысканы не будут.
Организация, нарушившая сроки уплаты налога, должна самостоятельно рассчитать и уплатить пени в бюджет (ст. 75 НК РФ). Пени начисляются за каждый календарный день просрочки. Отсчет ведется со следующего дня после установленного срока уплаты налога1.
Пеня не будут начисляться только в том случае, если по ре­шению налогового органа или суда были приостановлены операции налогоплательщика в банке или наложен арест на имущество предприятия.
Рассчитываются пени в процентах от неуплаченной суммы налога в размере одной трехсотой ставки рефинансирова­ния Банка России, которая действует в период просрочки.
____________
1 [5], c.39
3 СПОСОБЫ ВЫЯВЛЕНИЯ И ИСПРАВЛЕНИЯ ОШИБОК В НАЛОГОВЫХ РАСЧЕТАХ
Анализируя характерные типичные ошибки, с которыми сталкиваются налоговые органы, возникает необходимость о том, как выявить ошибки различного характера. Одним из эффективных способов является использование системы внутреннего контроля, основными процедурами которого при расчете налогов являются1:
проведение сверок расчетов с налоговой инспекцией;
арифметический контроль расчета налогов;
анализ финансовых показателей деятельности предприятия с позиции расчета налогов;
анализ исправлений, сделанных в бухгалтерском учете;
взаимосвязка показателей при составлении налоговых деклараций.
В обязанности налогового органа входит контроль за правильным начислением и перечислением налогов в полном объеме и в условленные сроки. Для этого налоговая инспекция ведет карточки лицевых счетов налогоплательщиков, в которых отражаются начисленные, а также уплаченные суммы:
платежей текущего года (авансовые платежи, суммы налога, штрафов, пеней);
платежей, поступающих в погашении задолженности предыдущих лет;
платежей, поступающих в погашении отсроченной, рассроченной, реструктурированной задолженности;
платежей, поступающих от реализации арестованного имущества.
Ежегодно перед составлением годового баланса целесообразно производить сверку расчетов с налоговой инспекцией. В ходе сверки необходимо проверить, какая сумма того или иного налога учтена налоговым органам в соответствии с полученной декларацией.
____________
1 [7], с. 45-46
Затем сверить суммы налогов, которые уплатил налогоплательщик, с теми, которые учла налоговая инспекция, для выяснения всех расхождений и неточностей.
Таким образом, сверки помогают обнаружить ошибки, допущенные при начислении и перечислении налогов.
Если составлять расчеты с помощью бухгалтерской программы ошибки так же могут возникнуть, поэтому расчеты, которые провел компьютер целесообразно проверять вручную, необходимо несколько раз проверить, чтобы избежать возможных арифметических ошибок.
Эффективным методом является проведение анализа финансовых показателей деятельности организации в их динамике. Например, если организация определяет выручку «по отгрузке», тогда при изменении в отчетном периоде объема отгрузки продукции по сравнению с предыдущим должен измениться и размер таких налогов, как: НДС, налог на прибыль.
Для анализа динамики показателя объема отгруженной продукции следует сравнить кредитовый оборот по счету 90-1 текущего периода с аналогичным показателем предыдущих периодов (например: во II квартале по кредиту счета 90-1 отражена сумма 120 000 рублей, а в I квартале – 90 000 рублей. Если увеличилась выручка, значит, должна возрасти сумма НДС и налога на прибыль).
Если предприятие определяет выручку «по оплате», то рост величины тех же налогов возможен в случае увеличения денежных поступлений на расчетный счет или в кассу организации. В этом случае сравнивают сумму, отраженную по дебету счетов 50 и 51 в корреспонденции со счетом 62 (без полученных авансов) или 90-1.
Если состав имущества и затрат организации из квартала не меняется, тогда налог на имущество должен уменьшаться в связи с уменьшением остаточной стоимости основных средств или нематериальных активов.
Если сумма налога на имущество увеличилась, то это должно быть связано с ростом величины активов предприятия: например, в случае приобретения нового оборудования или если зарегистрирован товарный знак, увеличен запас сырья материалов на складе или товарные запасы, произведены расходы долгосрочного характера (расходы будущих периодов) или увеличился показатель незавершенного производства. Если анализировать причину изменения величины налога, то ошибки в налоговых расчетах будут возникать реже.
Чтобы ошибок при расчете налогов было меньше, при внесении исправлений в бухгалтерский учет следует проверять, как это повлияет на расчет налогов.
Например: торговое предприятие является постоянным покупателем товаров и фирмы. Иногда документы на приобретенный товар поступают от фирмы с задержкой.
Продукция поставщика облагалась НДС по ставке 20 процентов. 29 мая 2003 года от фирмы поступила партия товаров, и бухгалтер предприятия оприходовал товар, выделив НДС по ставке 20 процентов, и 30 мая товар был продан. В бухгалтерском учете поступивший от поставщика товар был оприходован, выделена сумма НДС, предъявлена к налоговому вычету оплаченная сумма НДС, отражена выручка от реализации товара, выделена сумма НДС с выручки от реализации, списана фактическая себестоимость поступившего товара, списаны издержки обращения, отражен финансовый результат от продажи товара, начислен налог на прибыль.
В начале июня фирмы пришло письмо с сообщением о том, что, начиная с мая 2003 года, предприятие не уплачивает НДС. Кроме того, поступили счет-фактура, где было указано, что товары НДС не облагаются. Бухгалтером были сделаны исправительные проводки, а именно, сторнирована ошибочная запись, включена в себестоимость сумма НДС по поступившему товару, а также сделана дополнительная проводка по списанию себестоимости реализованного товара и скорректирован финансовый результат от продажи товара (красным). В тоже время бухгалтер забыл пересчитать налог на прибыль, а также сторнировать НДС, излишне предъявленный к налоговому вычету. Если бы бухгалтером был сделан анализ исправлений в бухгалтерском учете с точки зрения специалиста по налогообложению, то он рассуждал бы следующим образом. Так как покупная стоимость товара увеличилась, разница между продажной и покупной ценой уменьшилась, в бухгалтерском учете следовало сторнировать излишние издержки обращения, соответственно налоговая база по налогу на прибыль уменьшилась, соответственно уменьшился налог на прибыль (Дт 99 Кт 68 субсчет «расчет по налогу на прибыль» (красным)).
Так же суммы НДС нет в покупной стоимости товара, то следует сторнировать запись по кредиту счета 19 (Дт 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кт 19).
Некоторые показатели бухгалтерской отчетности совпадают с данными налоговых расчетов, поэтому можно проверить, правильно ли сделан расчет налога, проведя взаимосвязку показателей.
Совсем несложно сверить показатели расчета по налогу на имущество с данными бухгалтерского баланса. Но необходимо учитывать, что четкую взаимосвязку показателей отчетности можно сделать для конкретной организации с учетом специфики ее деятельности.
С ситуацией когда невозможно однозначно решить, как правильно рассчитать налог может столкнуться каждый, обычно это связано с новыми для предприятия хозяйственными операциями, которые раньше не проводились. Либо изменения в законодательстве дают повод по-разному толковать отдельные его нормы и положения. Иными словами, в нормативных актах могут быть не совсем конкретные формулировки.
Чтобы избежать возможных ошибок, следует обратиться в налоговые органы за письменными разъяснениями, выполнение которых исключает вину организации в совершении налоговых правонарушений.
За разъяснениями по вопросам применения законодательства о налогах и сборах необходимо обратиться в налоговый орган (или по месту регистрации или в Управление ФНС по своему региону). Письменный запрос подается в двух экземплярах, один из которых остается в налоговой инспекции, а второй у налогоплательщика (с отметкой о регистрации). Запрос можно подать лично, отправить по почте, заказным письмом. Днем подачи запроса считается дата его регистрации в налоговом органе.
Чтобы запрос не оставался без ответа, следует подробно изложить суть вопроса. В течение месяца налоговый орган должен дать письменный ответ. Подробную налоговую консультацию может дать и аудиторская фирма, но предпочтение лучше отдать фирме, которая застраховала риск профессиональной ответственности в соответствии со ст. 13 Закона об аудите. В этом случае следует составить договор с аудиторской фирмой, в котором должно быть четко оговорено, какие задачи ставятся перед аудиторской фирмой: либо это разовая консультация (письменная или устная) по вопросам налогообложения. Либо это проверка начисления налога за определенный период с целью выявления ответственности аудиторской фирмы за надлежащее качество оказываемых услуг. По итогам работы аудиторской фирмы подписывается двусторонний акт, в котором указывается характер оказанной услуги и полученный результат1.
Консультацию можно получить и если обратиться в одно из периодических изданий с просьбой на страницах газеты или журнала дать комментарии по интересующему вопросу. Так же можно посетить семинар по налогообложению.
Все эти способы хороши тем, что позволяют экономить время, но не дают гарантии.
Для того чтобы исправить ошибки в налоговых расчетах необходимо ориентироваться на статью 81 пункт 1 НК РФ, где определены обязанности налогоплательщиков внести необходимые изменения и дополнения в налоговую декларацию, если обнаружены налогоплательщиком, в поданной налоговой декларации неотражение или неполное отражение сведений. А равно ошибки, приводящие к занижению суммы налога подлежащего уплате. Обязанность вносить исправления существует, когда ошибки приводят к занижению суммы налога, подлежащего уплате. Неисполнение этой обязанности с нарушением установленного порядка влечет за собой применение мер ответственности.
Если же ошибки привели к завышению налога, тогда у налогоплательщика есть право (но не обязанность) внести изменения в уже поданную декларацию.
Когда обнаруживается ошибка, возникают несколько задач. Первая – сде-
____________
1 [8], с. 35-36
лать исправительные записи в бухгалтерском учете. Вторая – внести изменения в налоговую декларацию. Третья – уплатить недостающую сумму налогов, а так же самостоятельно рассчитать и уплатить сумму пеней.
Согласно общему правилу, суммы дополнительно начисленных налогов отражаются по дебету счетов источников уплаты таких налогов в корреспонденции с кредитом счетов 68 и 69. Это относится к исправлению ошибок текущего года. Например: налог на прибыль Дт 99 Кт 68 субсчет «расчеты по налогу на прибыль»; налог на доходы физических лиц ДТ 70 КТ 68 субсчет «расчеты по налогу на доходы физических лиц» и т.д.
Если необходимо доначислить налог, то делаются прямые записи.
Если же обнаружиться изменения начисленной суммы налогов, то необходимо их сторнировать. Дополнительные записи в бухгалтерском учете делаются в том отчетном периоде, когда обнаружена ошибка. Например, если бухгалтер обнаружил, что неверно удержал у работника налог на доходы физических лиц и при расчете налога не учел наличие ребенка и не вычел из налогооблагаемого дохода 300 рублей, то в результате сумма налога на доходы физических лиц окажется завышена. То для того чтобы исправить ошибку необходимо сторнировать излишне начисленную сумму налога (Дт 70 Кт 68 субсчет «расчеты по НДС»).
Если необходимо исправить ошибку в начислении налогов, которая возникла в прошлых периодах, то сумма доначисленных налогов должна отразиться по ДТ счета 91 субсчета «Прочие доходы и расходы» как прибыль или убыток прошлых лет в корреспонденции с кредитом счетов 68 и 69.
Запись в бухгалтерском учете делается в том отчетном периоде, когда и была обнаружена ошибка прошлых лет.
Нередко из-за ошибок в определении налоговой базы необходимо доначислить не один, а несколько налогов. Например, организация обнаружила неучтенную выручку от реализации товаров (работ, услуг), которая была внесена наличными деньгами. В этом случае придется доначислить:
НДС;
Налог на имущество;
Налог на прибыль.
При этом доначисленный налог на имущество, является расходами предприятия, он должен уменьшать прибыль, полученную в ходе исправления ошибки.
Значит, прибыль того периода, в котором была допущена ошибка, необходимо уменьшить на сумму доначисленных налогов, относимых на себестоимость продукции или на финансовые результаты.
Поэтому прежде чем пересчитывать налог на прибыль, необходимо вычесть из налоговой базы суммы НДС, налог на имущество. Каждое исправление, вносимое в бухгалтерскую отчетность, необходимо зафиксировать документально, отразив в бухгалтерской справке.
Внесение дополнений и изменений в налоговые декларации – путь к исправлению ошибок.
Для внесения дополнений и изменений в налоговую декларацию необходимо подать заявление в произвольной форме, с указанием реквизитов организации и налогового органа, а так же вносимых изменений. Подписываются заявление руководитель организации и главный бухгалтер. Но не всегда изменения и дополнения требуют представления вновь заполненной налоговой декларации. Иногда достаточно подать в налоговый орган заявление с изложением вносимых в декларацию корректив. Например: если при указании в декларации по налогу на прибыль итоговых сумм налога, подлежащих внесению в бюджет, допустил описку (вместо 3058 рублей записана сумма 358 рублей). Но расчет налога произведен, верно, и в бюджет уплачена полная сумма налога (3058 рублей). Получается, что уточнять какие-либо показатели в расчете не нужно. Ошибка может быть исправлена без подачи дополнительной декларации на основании заявления. Просто в заявлении нужно указать правильную сумму по соответствующей строке декларации.
В большинстве случаев внесение изменений и дополнений требует представления исправленных налоговых расчетов и деклараций.
Правила представления исправленных налоговых деклараций не закреплены в нормативных актах. В исправленных декларациях указывают либо только разницу между правильными и ошибочными значениями, либо декларация должна быть заполнена полностью с учетом дополнений и изменений.
Если необходимо внести несколько исправлений, то представляется новая налоговая декларация, а на бланке необходимо сделать надпись «Уточненный расчет взамен ранее представленного». Если вносится одно исправление, то указывается разница в правильных и ошибочных данных и в этом случае следует сделать надпись «Дополнительный расчет».
Условно декларации (расчет по налогам) делятся на два типа. К первому типу относятся декларации, составляемые нарастающим итогом с начала года: это по налогу на прибыль, по налогу на имущество, единому социальному налогу. Ко второму типу можно отнести декларации, составляемые в течение года, отдельно за каждый отдельный период (квартал, месяц) – также расчеты составляются по НДС, налогу на рекламу1.
Если предприятие выявило ошибку в расчете налогов, декларация по которым представляется отдельно за каждый отчетный период, то следует действовать следующим образом.
Так как ошибка одного отчетного периода не влияет на расчет налога в последующих, то в налоговую инспекцию подается дополнительная декларация или расчет только за тот квартал или месяц, в котором была совершена ошибка, с указанием по соответствующим строкам суммы выявленной разницы.
В декларациях, которые составляются нарастающим итогом сложнее вносить изменения.
Если ошибка свершена в I квартале одного из предыдущих годов, придется переделать и представить в налоговую инспекцию все последующие декларации до конца этого года, ведь ошибка повторялась в декларациях за полугодие, за девять месяцев, за год.
При исправлении ошибок в расчете налогов текущего года количество дополнительных деклараций будет зависеть от того. Когда была допущена
____________
1 [9], с. 61
ошибка, и когда ее обнаружили:
Если ошибка допущена в I квартале текущего, а обнаружена лишь по окончании года, то следует представить в налоговую инспекцию дополнительные декларации за I квартал, полугодие, девять месяцев;
Если ошибка допущена в I квартале текущего года, а обнаружена во II квартале, то в налоговую инспекцию отправляется дополнительный расчет только за I квартал.
Например, ошибка обнаружена в расчете налога на имущества, в этом случае, в налоговую инспекцию следует представить дополнительный расчет налога и расчет среднегодовой стоимости имущества организации за тот период, когда обнаружена ошибка, а так же за последующие периоды до конца года.
Если предприятие занимается ремонтом автомобилей и согласно постановлению Госстандарта России от 23.02.98 г. №5, такая деятельность подлежит обязательной сертификации, поэтому необходимо обратиться в уполномоченный орган за получением сертификата. Если расходы по сертификации предприятием списываются единовременно, то это будет ошибкой, так как затраты на получение сертификата должны списываться на себестоимость оказываемых услуг в течение года. Предварительно эти затраты нужно учесть как расходы будущих периодов на сч. 97.
Если ошибка обнаружена в середине отчетного года (при условии, что сертификат получен в прошлом отчетном году), то для ее исправления нужно представить в налоговую инспекцию дополнительный расчет по налогу на имущество за I квартал, первое полугодие, за девять месяцев и за прошлый отчетный год.
Внесение дополнений и изменений в налоговые расчеты по налогу на прибыль требует более тщательного изучения, так как данный налог является одним из основных и поводом к перерасчету налога на прибыль могут быть:
изменения в бухгалтерском учете, повлиявшие на величину финансового результата;
изменения величина выручки от реализации продукции, работ, услуг или покупных товаров (для предприятий, ведущих расчет налогов «по
оплате»);
изменение величины выручки от реализации основных средств и иного имущества, а так же использование индекса инфляции;
изменение выручки от реализации ценных бумаг;
ошибки при расчете нормируемых затрат;
другие ошибки (например: отражение в налоговой отчетности обнаруженной прибыли прошлых лет.
4 ОТВЕТСТВЕННОСТЬ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОВ ЗА ДОПУЩЕННЫЕ НАЛОГОВЫЕ ПРАВОНАРУШЕНИЯ
В соответствии с подпунктом 4 п.1 ст.23 НК РФ (в редакции Федерального закона от 9 июля 1999 г. №154-ФЗ) налогоплательщики обязаны представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.
Пункт 2 ст.80 НК РФ (в редакции Федерального закона от 28 декабря 2001 г. №180-ФЗ)1 содержит следующее положение в отношении порядка представления налоговой декларации:
налоговая декларация представляется в налоговый орган по месту учета налогоплательщика;
налоговая декларация представляется по установленной форме на бумажном носителе или в электронном виде в соответствии с законодательством Российской Федерации;
бланки налоговых деклараций представляются налоговыми органами бесплатно;
налоговая декларация может быть представлена налогоплательщиком в налоговый орган лично или через его представителя, направлена в виде почтового отправления с описью вложения или передана по телекоммуникационным каналам связи;