Налоговые вычеты по НДС: актуальные проблемы и пути их решения

В результате написания работы сделаны следующие выводы и предложения.
Налоги представляют собой обязательные платежи (денежные взносы) физических и юридических лиц государству как изъятие части дохода в заранее определенном, установленном законом порядке. Легальный, законный характер платежей – важнейшая черта налоговой системы. Уплата налогов является одной из главных обязанностей гражданина. Налоговое правонарушение влечет за собой административные, финансовые санкции и другие виды ответственности. Вместе с тем в демократическом, правовом государстве налоги все больше приобретают форму добровольного участия всех граждан в обеспечении доходной части бюджета всех уровней. Налогообложение все больше осуществляется с согласия граждан, выраженного через механизм прямой или представительной д ...

ВВЕДЕНИЕ 3
1 СУЩНОСТЬ НДС И ЕГО ВЛИЯНИЕ НА РАЗВИТИЕ ЭКОНОМИКИ РОССИИ 6
1.1 Теоретические предпосылки НДС: экономическая сущность, особенность в перекладывании на покупателя 6
1.2 Эволюция налоговых поступлений НДС и налоговых вычетов 13
1.3 Практика применения НДС за рубежом 25
2 ОСОБЕННОСТИ ПРИМЕНЕНИЯ НАЛОГОВЫХ ВЫЧЕТОВ ПО НДС 30
2.1 Сущность и состав налоговых вычетов. Структура налоговых вычетов 30
2.2 Эволюция и статистика структуры налоговых вычетов 35
2.3 Порядок применения налоговых вычетов 40
3 ПРОБЛЕМА ПРИМЕНЕНИЯ НАЛОГОВЫХ ВЫЧЕТОВ: ПРОБЛЕМА И ПУТИ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ 55
3.1 Проблемы в применении налоговых вычетов 55
3.2 Пути совершенствования применения налоговых вычетов 62
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 72
СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ 76
ПРИЛОЖЕНИЕ А 82
ПРИЛОЖЕНИЕ Б 84

Задача повышения эффективности налогообложения ставится во всех программных документах последних лет, касающихся макроэкономической бюджетной и налоговой политики. В них указывается на необходимость ориентации бюджетной стратегии России, включая налоговую политику, на экономическое и социальное развитие при безусловном учете критериев эффективности и результативности.
Это свидетельствует о необходимости актуальности изучения эффективности налогообложения и роли налоговой системы применительно к отечественной хозяйственной среде.
Интерес к налогу на добавленную стоимость впервые проявился в1920-х годах, в это время он рассматривался как разновидность налога с продаж.
Налог на добавленную стоимость может быть определен как взимаемый с предприятий налог на сумму прироста стоимости на данном предприятии, исчисляемую в виде разности между выручкой от реализации товаров и услуг и суммой затрат на сырье, материалы, полуфабрикаты, полученные от других производителей, со стороны.
В настоящее время Налог на добавленную стоимость представляет существенный интерес, поскольку он является одним из основных источников доходов Федерального бюджета страны. Это и определяет актуальность выбранной темы. Тем более, в последние годы все более динамичное развитие получает развитие международной торговли.
Основной целью данной работы является определение особенности исчисления и уплаты НДС, выявить актуальные проблемы применения системы налоговых вычетов и определить возможные пути их решения.
Таким образом, к основным целям работы следует отнести следующие:
- исследовать теоретические предпосылки НДС: экономическую сущность, особенность в перекладывании на покупателя;
- представить эволюцию налоговых поступлений НДС и налоговых вычетов;
- рассмотреть практику применения НДС за рубежом;
- определить сущность, состав и структуру налоговых вычетов;
- исследовать эволюцию и статистику структуры налоговых вычетов;
- представить порядок применения налоговых вычетов;
- выявить проблемы в применении налоговых вычетов;
- определить пути совершенствования применения налоговых вычетов.
Выпускная квалифицированная работа состоит из введения, трех глав, заключения и списка использованной литературы.
Первая глава – «Сущность НДС и его влияние на развитие экономики России», определяет экономическую и социальную сущность НДС, основные элементы, а также особенности взимания.
Вторая глава – «Особенности применения налоговых вычетов по НДС», содержит сведения о сущности и динамики налоговых вычетов по НДС.
Третья глава – «Проблема применения налоговых вычетов: проблема и пути совершенствования», определяет проблемы системы налоговых вычетов по НДС в современной налоговой системе, а также пути решения сложившихся проблем.
Для написания данной работы использовались материалы следующих авторов: Александров И.М., Баканов М. И., Балакирев Н.Н., Вакуленко Т.Г., Вылкова Е.С., Дуканич Л. В., Евстигнеев Е.Н. и др.
Также в выпускной квалифицированной работе был использован Налоговый кодекс Российской Федерации .
Практическая значимость исследуемой темы работы может быть определена тем, что полученные выводы позволят определить современное состояние в аспекте исчисления и уплаты НДС, выявить основные проблемы и представить возможные пути совершенствования и решения указанных проблем.

Анализируя состав налоговых вычетов по НДС, предусмотренных ст. 171 НК РФ, можно отметить, что условно их можно разделить на общие и специальные. Так как основным объектом налогообложения по НДС является реализация товаров (работ, услуг), причем как на возмездной, так и на безвозмездной основе, то понятно, что к общим вычетам относятся суммы «входного» налога, предусмотренные п. 2 ст. 171 НК РФ. То есть суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав или уплаченные им при ввозе товаров. Причем это касается товаров (работ, услуг), имущественных прав, приобретаемых налогоплательщиком для использования в налогооблагаемых операциях или для перепродажи.Все остальные вычеты, установленные п. п. 3 - 12 ст. 171 НК РФ, рассматриваются в качестве специальных налоговых вычетов.С 1 января 2009 г. состав специальных налоговых вычетов, которыми вправе воспользоваться налогоплательщик НДС, несколько расширен. С указанной даты налогоплательщик НДС - покупатель товаров (работ, услуг), имущественных прав вправе принять к вычету не только сумму «входного» налога, уплаченную поставщику при их приобретении, но и сумму налога, перечисленную поставщику в составе аванса. Такие изменения в ст. 171 НК РФ внес Федеральный закон от 26 ноября 2008 г. № 224-ФЗ «О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» (далее - Закон № 224-ФЗ).Например, в соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ вычеты сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав, производятся на основании счетов-фактур после принятия на учет данных товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии соответствующих первичных документов.Пунктом 2 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137, установлено, что счета-фактуры, полученные от продавцов и зарегистрированные в части 2 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, регистрируются в книге покупок, предназначенной для определения предъявленной к вычету в соответствующем налоговом периоде суммы налога на добавленную стоимость, по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном статьей 172 НК РФ.Таким образом, суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), подлежат вычету в том налоговом периоде, в котором у налогоплательщика возникло право на вычет налога.В случае осуществления налогоплательщиком вычета налога на добавленную стоимость в налоговых периодах, следующих за налоговым периодом, в котором возникло право на такой вычет, налогоплательщик должен представить в налоговый орган уточненную декларацию за налоговый период, в котором возникло право на применение налогового вычета. При этом на основании положений пункта 2 статьи 173 НК РФ такую декларацию налогоплательщик может представить в течение трех лет после окончания налогового периода, в котором возникло указанное право.Порядку применения налоговых вычетов по НДС посвящена ст. 172 НК РФ.2.3 Порядок применения налоговых вычетов Анализ норм налогового законодательства позволяет сделать вывод, что сущность вычетов по НДС отлична от вычетов по налогу на доходы физических лиц, которые несколько напоминают расходы при налогообложении прибыли и допускают возможность поглощения одного вычета другим.Вычет по НДС представляет собой особую процедуру уменьшения суммы начисленного налога со всех объектов налогообложения на прямо установленные НК РФ суммы. Иначе говоря, вычет по НДС - это сумма «входного» налога, на которую плательщик НДС вправе уменьшить налог, подлежащий перечислению в казну. Право на применение налоговых вычетов закреплено п. 1 ст. 171 НК РФ: «Налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты».Состав вычетов по НДС четко определен ст. 171 НК РФ и не подлежит расширению. Из норм ст. 171 НК РФ можно сделать вывод, что все виды вычетов по НДС условно можно подразделить на основные и специальные. По нашему мнению, к основным вычетам по НДС относятся налоговые вычеты, установленные п. 2 ст. 171 НК РФ; что касается всех остальных вычетов, определенных п. 3-11 ст. 171 настоящего Кодекса, то они специальные. Такое условное деление основано на том, что реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации является самым распространенным объектом обложения НДС.Согласно ст. 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено данной статьей Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных ст. 172 НК РФ и при наличии соответствующих первичных документов.Взаимоувязка ст. 171 и 172 НК РФ позволяет сделать вывод, что условия, которые должен выполнить плательщик НДС, претендующий на налоговый вычет, можно также подразделить на общие условия применения налоговых вычетов и особые условия, выполнение которых обязательно только в случаях, прямо предусмотренных НК РФ.Общие условия применения налоговых вычетов вытекают из норм ст. 171 и 172 НК РФ. Так, для реализации права на вычет сумм «входного» налога плательщик НДС должен выполнить следующие условия: - приобретенные товары (работы, услуги), имущественные права должны быть предназначены для использования в налогооблагаемой деятельности.Если хозяйствующий субъект осуществляет деятельность, облагаемую НДС, то расходы, связанные с осуществлением такой деятельности, не должны включать сумму НДС, предъявленного поставщиками к оплате при приобретении товаров (работ, услуг).На это указывает и общее правило отнесения НДС на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), закрепленное в п. 1 ст. 170 НК РФ, согласно которому суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав, либо фактически уплаченные при ввозе товаров в Российскую Федерацию, не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц).Заметим, что из общего правила, установленного п. 1 ст. 170 НК РФ, имеются два исключения, приведенные в п. 2 и 5 этой статьи Кодекса. Согласно п. 2 ст. 170 НК РФ суммы «входного» НДС учитываются в стоимости приобретенных ресурсов в случаях:приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), используемых для операций, не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) (ст. 149 НК РФ);приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации (ст. 147 и 148 НК РФ);приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг) лицами, не являющимися плательщиками НДС либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика (ст. 145 НК РФ);приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), имущественных прав, для использования в операциях, не признаваемых объектом обложения НДС (п. 2 ст. 146 НК РФ). Пункт 5 ст. 170 НК РФ предоставляет аналогичную возможность банкам, страховым организациям и негосударственным пенсионным фондам. При этом вся сумма НДС, полученная вышеуказанными категориями налогоплательщиков по налогооблагаемым операциям, подлежит уплате в бюджет;приобретенные товары (работы, услуги), имущественные права должны быть приняты налогоплательщиком на учет.Выдвигая условие о принятии товаров (работ, услуг), имущественных прав к учету, глава 21 НК РФ не устанавливает каких-либо специальных правил осуществления этой процедуры; следовательно, при принятии на учет вышеперечисленных ресурсов плательщик НДС должен руководствоваться правилами бухгалтерского учета.Согласно п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 «О бухгалтерском учете» (далее - Закон № 129-ФЗ) все хозяйственные операции, в том числе принятие на учет товаров (работ, услуг), имущественных прав, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.Таким образом, товары (работы, услуги), имущественные права принимаются на учет на основании первичных документов.Согласно п. 2 Закона № 129-ФЗ первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, перечисленные в п. 2 ст. 9 Закона № 129-ФЗ.Отсутствие первичного бухгалтерского документа либо его неверное заполнение квалифицируется налоговыми органами как невыполнение условия о принятии на учет.При наличии неверно заполненного первичного документа плательщик НДС вправе обратиться к своему контрагенту с просьбой о внесении необходимых исправлений.Анализ арбитражной практики позволяет сделать вывод, что в настоящее время поводом для отказа в налоговом вычете часто является не счет-фактура, а именно отсутствие первичного бухгалтерского документа или его неверное заполнение (на руках у налогоплательщика должен быть счет-фактура, оформленный надлежащим образом).В соответствии с п. 1 ст. 169 НК РФ документальным основанием для принятия покупателем сумм «входного» НДС к вычету является счет-фактура. Причем если между сторонами сложились отношения «продавец - покупатель», то НДС может быть принят к вычету покупателем только на основании счета-фактуры.Перечень обязательных реквизитов, которые должны содержаться в счете-фактуре, установлен п. 5 ст. 169 НК РФ, а порядок подписи этого документа - п. 6 ст. 169 НК РФ.В связи с тем что при получении налоговых вычетов счета-фактуры довольно часто становятся предметом спора, при заполнении счетов-фактур необходимо руководствоваться требованиями постановления Правительства РФ от 02.12.2000 № 914 «Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость».Если по итогам того налогового периода, в котором товары (работы, услуги), имущественные права приняты к учету, налогоплательщик выполнил все вышеперечисленные условия, то он имеет право на получение вычета по сумме «входного» НДС.Ниже будут рассмотрены особые условия применения налоговых вычетов по НДС:Как следует из норм ст. 172 НК РФ, особые условия применения налоговых вычетов продиктованы необходимостью уплаты НДС при совершении налогоплательщиком определенных хозяйственных операций.Законодатель фактически снял с 1 января 2006 года требование об уплате сумм НДС, предъявленного поставщиками налогоплательщику к оплате, кроме следующих случаев:при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации;при выполнении плательщиком НДС обязанностей налогового агента;при возврате товаров продавцу (в том числе в течение действия гарантийного срока);при возврате сумм оплаты, частичной оплаты полученных в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) в случае изменения условий соответствующего договора или его расторжения;при использовании неденежных форм расчетов за приобретенные товары (работы, услуги);при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления;при уплате сумм НДС по командировочным и представительским расходам;при уплате сумм НДС правопреемником реорганизованного юридического лица;при уплате сумм НДС с операций по неподтвержденному экспорту.Рассмотрим каждый из вышеперечисленных случаев более подробно.Ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации: Особенностью обложения НДС является то, что данный налог может взиматься и в качестве косвенного налога, и в качестве таможенного платежа. Согласно ст. 143 НК РФ плательщиками НДС, помимо организаций и индивидуальных предпринимателей, являются лица, признаваемые плательщиками НДС в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации и определяемые в соответствии с Таможенным кодексом Российской Федерации (ТК РФ). Иными словами, при отнесении хозяйствующих субъектов к категории плательщиков НДС на таможне необходимо руководствоваться нормами таможенного права.В соответствии с нормами ст. 318 ТК РФ взимаемый при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации НДС относится к таможенным платежам. Причем в отличие от налогового законодательства, в котором действует принцип личной обязанности налогоплательщика по уплате налогов, таможенное законодательство предоставляет такое право любому заинтересованному лицу.Лица, на которых возложена ответственность по уплате таможенных пошлин, налогов, определены ст. 320 ТК РФ.Поскольку плательщики НДС на таможне определяются по нормам таможенного права, то ст. 144 «Постановка на учет в качестве налогоплательщика» и 145 «Освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика» НК РФ в отношении плательщиков НДС на таможне не применяются.Согласно подпункту 4 п. 1 ст. 146 НК РФ ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации представляет собой объект обложения НДС, особенностью которого является то, что исчисление суммы этого налога и его уплата в бюджет одновременно регулируются нормами главы 21 НК РФ и нормами ТК РФ.Так как настоящая дипломная посвящена вычетам по НДС, то рассмотрим порядок исчисления и уплаты этого налога при ввозе товаров плательщиками НДС, так как все остальные лица, осуществляющие ввоз товаров, не имеют право на вычет сумм НДС, уплаченного на таможне, что следует из п. 2 ст. 172 НК РФ.При осуществлении ввоза товаров на территорию Российской Федерации плательщику НДС следует учитывать нормы ст. 150-152 НК РФ.В соответствии со ст. 151 НК РФ порядок налогообложения ввозимых товаров зависит от вида таможенного режима, под который помещается товар. Так, если товар ввозится в таможенном режиме выпуска для свободного обращения или переработки для внутреннего потребления, НДС уплачивается в полном объеме. Если товары ввозятся в режиме временного ввоза, НДС не уплачивается либо уплачивается только часть этого налога; аналогичное правило распространяется и на ввоз продуктов переработки товаров, помещенных под режим переработки вне таможенной территории.При реимпорте уплачивается НДС, от которого налогоплательщик был освобожден либо который был ему возмещен при экспорте.Кроме того, следует отметить, что если в общем случае при осуществлении операций ввоза товаров налогоплательщик уплачивает НДС на таможне, то при перемещении товаров через границу Российской Федерации при отсутствии таможенного контроля и таможенного оформления (ст. 152 НК РФ) взимание этого налога производится налоговыми органами. На настоящий момент соглашение о едином таможенном пространстве подписано только с Республикой Беларусь.Пунктом 3 ст. 160 НК РФ установлено, что налоговая база определяется отдельно по каждой группе товаров одного наименования, вида и марки, ввозимой на территорию Российской Федерации. Если в составе одной партии ввозимых на таможенную территорию Российской Федерации товаров присутствуют как подакцизные, так и неподакцизные товары, налоговая база определяется отдельно в отношении каждой группы вышеуказанных товаров.Аналогичным образом налоговая база устанавливается и в случае, если в составе партии ввозимых на таможенную территорию Российской Федерации товаров присутствуют продукты переработки товаров, ранее вывезенных с таможенной территории Российской Федерации для переработки вне таможенной территории Российской Федерации.Если международным договором Российской Федерации отменены таможенный контроль и таможенное оформление ввозимых товаров, то налоговая база при ввозе определяется как сумма стоимости ввозимых товаров (в том числе затраты на доставку приобретенных товаров до границы Российской Федерации) и подлежащих уплате акцизов. Как мы уже отметили, пока такой порядок распространяется только на отношения с Республикой Беларусь.Исполнение плательщиком НДС обязанностей налогового агента:Требование об уплате НДС распространяется и на суммы этого налога, уплаченные в бюджет покупателями - налоговыми агентами, что следует из п. 3 ст. 171 НК РФ: «Вычетам подлежат суммы налога, уплаченные в соответствии со статьей 173 настоящего Кодекса покупателями - налоговыми агентами».Причем для того чтобы налоговый агент мог получить вычет по НДС, должны быть выполнены следующие условия:субъект является плательщиком НДС (п. 1 ст. 171 НК РФ);товары (работы, услуги), имущественные права приобретены для осуществления налогооблагаемых операций (п. 2 ст. 171 НК РФ);сумма НДС по товарам (работам, услугам), имущественным правам удержана из средств, перечисленных налогоплательщику (иностранной компании или арендодателю федерального или муниципального НДС), и уплачена в бюджет (п. 3 ст. 171 НК РФ).В отношении сумм НДС, уплачиваемых налоговым агентом, отметим следующее обстоятельство.Налоговое законодательство по НДС устанавливает обязанность налогового агента по удержанию сумм этого налога из доходов налогоплательщика и перечислению НДС в бюджет независимо от того, предусмотрено это договором между сторонами или нет. Поэтому если в договоре или инвойсе НДС не выделен, то налоговый агент, руководствуясь положениями п. 4 ст. 164 НК РФ, определяет сумму НДС расчетным путем, применяя ставку 18/118. Удержание этой суммы из дохода иностранного поставщика позволит налоговому агенту воспользоваться налоговым вычетом, но в этом случае возможно возникновение претензий со стороны иностранного партнера, что повлечет неблагоприятные последствия для российской стороны (прекращение договорных отношений, нанесение ущерба репутации организации и прочие последствия).Если же российская сторона уплатит сумму НДС «сверх» договора, то это приведет к потере права на налоговый вычет, ведь это означает, что налоговый агент уплатил сумму НДС за счет собственных средств. Мнение о том, что если налоговый агент не удержал сумму НДС из доходов налогоплательщика, то он должен уплатить НДС за счет собственных средств, выражено в письме Минфина России от 05.08.2005 № 03-04-08/215. Причем если налоговый агент не удерживает сумму НДС у налогоплательщика, то у него фактически отсутствует право на налоговый вычет: ведь в п. 3 ст. 171 НК РФ необходимость удержания суммы НДС из доходов налогоплательщика приведена в качестве обязательного условия. Однако в такой ситуации, по нашему мнению, нарушается принцип равенства налогообложения.3. Вычет сумм НДС, предъявленных продавцом покупателю, в случае возврата товаров: Если проданный ранее товар возвращен продавцу, то последний может воспользоваться налоговым вычетом, установленным п. 5 ст. 171 НК РФ, правда при условии, что НДС с реализации данного товара должен быть уплачен в бюджет. Как видим, в этом случае условие уплаты НДС также является обязательным.Порядок применения этого вычета установлен п. 4 ст. 172 НК РФ, согласно которому помимо общих условий, необходимых для получения налогового вычета, налогоплательщик должен выполнить еще два специальных условия:в учете должна быть произведена необходимая корректировка НДС;с момента возврата товара должно пройти не более одного года.Если все вышеперечисленные условия выполнены, налогоплательщик вправе получить налоговый вычет по возвращенному товару. Аналогичное правило распространяется и на случай отказа покупателя от товаров (работ, услуг).В отношении налогового вычета по возврату товара налогоплательщику необходимо иметь в виду следующее.