Обзор арбитражной практики с использованием аудиторских заключений

Введение…………………………………………………………………………………………4
Глава 1. Теоретические и правовые аспекты формирования аудиторского заключения …………………………………………………………………………………… 7
1.1.Аудиторское заключение как инструмент легитимизации бухгалтерской информации………………………………………………………………………………...…….7
1.2.Нормативно-правовое регулирование формирования аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности……………………………………………………………………..16
Глава 2. Правовой статус аудиторского заключения о бухгалтерской (финансовой) отчетности предприятия как доказательства в арбитражном процессе………………23
2.1. Правовое обоснование использования аудиторского заключения как доказательства в арбитражном процессе……………………………………………………………………….23
2.2. Ограничения и риски использования аудиторского заключения как доказательства в арбитражном процессе……………………………………………………………………….30
Глава 3. Обзор арбитражной практики использования аудиторского заключения…37
3.1. Обзор арбитражной практики использования аудиторского заключения в РФ……….37
3.2 Анализ влияния международного законодательства об аудите на использование аудиторского заключения в арбитражном процессе…………………………………………60
Заключение ……………………………………………………………………………………74
Список литературы…………………………………………………………………………...81
Приложения……………………………………………………………………………………87

На смену им правительством была введена новая линейка стандартов — федеральные стандарты аудиторской деятельности. Сейчас действующими считаются 40 стандартов, в том числе 2 стандарта первого поколения, 29 стандартов второго поколения и 9 стандартов третьего поколения.
Основная цель МСА - обеспечение субъектов получения аудиторского заключения на основе единообразных принципов и методологии проведения аудита, прав и обязанностей аудитора, стандартизированных процедур, методов подготовки и формирования независимого аудиторского суждения о достоверности финансовой отчетности.
Международная федерация бухгалтеров и крупнейшие международные компании обеспечивают реализацию стратегии по развитию института аудита и содействуют повышению качества международных стандартов бухгалтерской отчетности и аудита на уровне международного движения капитала и функционирования хозяйствующих субъектов. Указанные стандарты обеспечивают защиту интересов инвесторов на рынках инвестиций и капитала и способствуют лучшему пониманию субъектов международных экономических отношений. Среди обстоятельств, обусловивших развитие аудита в России и применение Международных стандартов аудита, приоритетное значение имеют следующие.
- потребность в защите имущественных интересов хозяйствующих субъектов. Интеграционные процессы экономики привели к тому, что самостоятельно хозяйствующие субъекты прямо заинтересованы в понимаемой и достоверной бухгалтерской отчетности и реальной оценке финансового состояния дающих возможность представлять свой бизнес как внутри страны, так и за рубежом, в том числе в судебных процессах, а также в рамках ВТО.
- сложность и неоднозначность системы законодательных и нормативных актов, регулирующих деятельность аудиторских организаций, обусловливает потребность единообразие в методологической основе организации и проведения аудита.
- достоверная оценка бухгалтерской финансовой отчетности хозяйствующих субъектов на основе Международных стандартов аудита необходима также для кредитных организаций, в том числе как обеспечение гарантии возврата кредитных ресурсов;
- правовое обеспечение механизма банкротства предприятий и групп предприятий, в том числе и международных процедур банкротства возможно только при реализации механизма аудита, легитимизации бухгалтерской отчетности и адекватного определения ликвидности и финансового состояния предприятия.
- использование Международных стандартов аудита способствует защите хозяйствующих субъектов от неправомерных действий органов государственного и финансового контроля, в том числе налогообложения, пенсионного и имущественных фондов, международных бирж, международных кредитных организаций, представление интересов и доказательственной базы в национальных и международных судах;
- регулирование на паритетных началах отношений организаций с контрагентами в национальном и международном масштабе, в том числе обеспечение единообразия подходов субъектов различного резиденства, транснациональных корпораций к пониманию и доверию доказательной базы, представляемой в национальных и международных судах, основанной на процедурах и заключениях аудита в соответствии с МСА;
- в процессе реформирования экономических отношений в Российской Федерации трансформировалась система органов государственного контроля. Сокращение сфер влияния органов государственного контроля, изменение принципов их функционирования и отход от прямого регулирования требует создания новых институциональных образований, обеспечивающих систему контроля, в том числе и контроль информационного обеспечения доказательственной базы в судебных процессах национальной и международной юрисдикции, в том числе по таким важнейшим правовым механизмам, как банкротство предприятий, обеспечение экономической безопасности на уровне субъектов хозяйствования и государства в целом. В основе построения такого института должна быть поставлена система контроля, основанная на международных стандартах аудита.
Несмотря на сложный период для международного аудита, который обусловлен серьезным кризисом доверия в институту аудита в целом и отдельным представителя аудиторской профессии (в том числе).
Организации - члены МФБ получают право на перевод данных документов после надлежащего разрешения МФБ в целях их опубликования на языке своей страны.
Международные стандарты включают международные стандарты по контролю качества, аудиту, обзорным проверкам и другим услугам по заданиям, связанным с обеспечением уверенности и сопутствующим услугам (International Standards on Quality Control, Auditing, Review, Other Assurance and Related Services).
Развитие новых форм международного экономического и предпринимательского сотрудничества организаций предопределило необходимость разработки актуальных способов защиты имущественных интересов участников таких отношений в судебных процессах, в том числе в арбитраже. Аудит как система независимого финансового контроля и консультаций способен защитить имущественные интересы как внутренних, так и международных участников экономических отношений.
Существенные изменения, которые произошли в сфере законодательного регулирования института аудита в течение последнего времени предполагают переход российских организаций на международные стандарты аудита.
В соответствии со статьей 7 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» аудиторская деятельность осуществляется аудиторскими организациями, индивидуальными аудиторами в соответствии со стандартами аудиторской деятельности. В качестве таких стандартов в России будут применяться МСА, принимаемые Международной федерацией бухгалтеров (ранее - федеральные стандарты аудиторской деятельности, утвержденные постановлением Правительства Российской Федерации или приказом Минфина России).
МСА будут применяться на территории Российской Федерации после признания их в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.
Постановление Правительства №576 от 11.06.2015 г. «Об утверждении положения о Признании международных стандартов аудита подлежащими применению на территории Российской Федерации» закрепляет порядок признания международных стандартов аудита, принимаемых Международной федерацией бухгалтеров, подлежащими применению на территории Российской Федерации.
В соответствии с данным положением к международным стандартам, применимым на территории РФ отнесены:
а) международные стандарты контроля качества;
б) международные стандарты аудита финансовой информации;
в) международные отчеты о практике аудита финансовой информации;
г) международные стандарты заданий по проведению обзорных проверок;
д) международные стандарты заданий, обеспечивающих уверенность, отличных от аудита и обзорных проверок финансовой информации;
е) международные стандарты сопутствующих аудиту услуг;
ж) иные документы, определенные Международной федерацией бухгалтеров в качестве неотъемлемой части международных стандартов аудита.
Документ, содержащий международные стандарты аудита, признается подлежащим применению на территории Российской Федерации, если он соответствует основам регулирования аудиторской деятельности, установленным законодательством Российской Федерации. Таким образом, при применении стандартов не должно возникать противоречия с Федеральным Законом 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности», что позволяет по-прежнему оценивать правовой статус заключений аудитора, исходя из основных положений данного документа. Официальный перевод международных стандартов аудита на сегодняшний день отсутствует и ведется работа, по созданию русскоязычной версии международных стандартов.
Особое внимание представляет правовой статус и имплементация в российское правовое поле международных стандартов аудита с точки зрения использования их в судебных процессах.
Проведенное автором дипломной работы исследование англоязычной версии международных стандартов аудита, а также дискуссий и обсуждений изменений и реформирования МСА на официальном сайте Международной Федерации Бухгалтеров (IAASB), неофициальных переводов МСА на русский язык позволило сформулировать основные положения и проблемы использования заключений аудиторов, подготовленных на основании международных стандартов в качестве доказательств в судебном процессе.
Рассмотренные в главе 2 особенности правового статуса заключений аудиторов, используемых в арбитражном процессе позволили сделать вывод, что в качестве экспертного заключения может быть признано заключение аудитора, полученное в ходе оказания услуг, сопутствующих аудиту по кругу вопросов, закрепленных в определении суда. Прямое включение в перечень услуг, сопутствующих аудиту согласно Федеральным стандартам аудиторской деятельности оказания услуг экспертизы обеспечивает бесспорность легитимности проведения таких работ и возникновение права привлечения к таким экспертизам аудиторских организаций в соответствии с п. 82 АПК РФ.
Замена ФСАД на международные стандарты аудиторской деятельности в ходе реформирования потребует нового обоснования возможности использования института аудита как основного экспертного института по таким проблемным областям как арбитраж банкротства, хозяйственные споры между экономическими субъектами, арбитраж налоговых споров и обеспечение экономической безопасности на уровне государственных органов.
Исследование состава международных стандартов заставляет обратиться к блоку Международные стандарты сопутствующих аудиту услуг по аналогии с ФСАД, действующим в настоящее время. Стандарты, не имеющие прямого отношения к оказанию аудиторских услуг, выведены в отдельную группу стандартов: Международные стандарты по оказанию сопутствующих услуг - International Standards on Related Services (ISRSs).
В состав таких стандартов входят МССУ 4400 International Standard on Related Services (ISRS) 4400, Engagements to Perform Agreed-Upon Procedures Regarding Financial Information и МССУ (ISRS) 4410 «Compilation Engagements».
Глоссарий терминов, представленный на сайте IAASB, закрепляет определение термина «Related services» (услуги, сопутствующие аудиту) как группу услуг по проведению согласованных процедур и компиляции финансовой информации. Указанное определение является закрытым перечнем, что может привести к трудностям трактовки проведения экспертных работ в плоскости международных стандартов.
Определение согласованных процедур дано в стандарте МССУ 4400, Согласованные процедуры – проверка, о проведении которой договорились аудитор, экономический субъект и, возможно, любая третья сторона (которой может выступать арбитражный суд или суд иной юрисдикции). Тематика и объем такой проверки, а также характер представления ее результатов определяются соглашением сторон и могут отличаться от тех, которые характерны для обычного аудита. Таким образом, требование по определению судом перечня вопросов, подлежащих исследованию обеспечивается условиями стандарта (участие третьей стороны в качестве получателя результатов процедуры, согласованный перечень процедур по требованию заказчика).
По результатам проведения согласованных процедур аудитор не составляет аудиторское заключение, а готовит отчет, на основании которого пользователи бухгалтерской отчетности могут с учетом его результатов самостоятельно делать выводы о достоверности бухгалтерской отчетности. Эти процедуры включают: запросы и анализ; пересчет, сравнение и другие действия по проверке точности записей; наблюдение, инспектирование, получение подтверждения. Таким образом, указанный отчет, содержащий в себе информацию о методике проведения процедур, источниках информации и результатах проведенного исследования аудитором наиболее близко отражает суть экспертного заключения, к которому предъявляются требования в ст. 82 АПК РФ.
Перед проведением указанных процедур аудиторская организация согласует с заказчиком ряд аспектов:
· характер и перечень заданий, с точным указанием, что при проведении согласованных процедур аудитор не может высказать мнения о достоверности финансовой отчетности в целом (определение суда о назначении экспертизы по вопросам, относимым к делу);
· цель выполнения согласованных процедур (цели, закрепленные в определении суда и отвечающие интересам арбитражного процесса);
· состав финансовой информации при проведении согласованных процедур (перечень материалов дела, подлежащих исследование по определению суда);
· объем согласованных процедур и временные рамки их проведения (объем вопросов и сроки выполнения и представления в суд экспертного заключения, что не противоречит российскому законодательству в области представления экспертного заключения);
· формат отчета и ограничения по его распространению (наиболее важный аспект, который позволяет, не вступая в противоречие с международным стандартом оформить результаты проведения согласованных процедур в виде отчета эксперта, требования к которому закреплены в ст. 82 АПК РФ, а также обеспечит требование к конфиденциальности результатов экспертизы).
Согласованные процедуры могут выполняться аудиторской организацией как в отношении отдельных показателей (например, размера выручки от реализации, показателей чистой прибыли, чистых активов, объема дебиторской и кредиторской задолженности, величины налоговых платежей и других показателей), так и в отношении какого-либо элемента бухгалтерской отчетности (например, отчета о совокупном финансовом результате, отчета о движении капитала и др.).
Согласно стандарту МССУ (ISRS) 4410 компиляция финансовой информации предполагает использование аудитором специальных знаний бухгалтерскому учету и составлению бухгалтерской (финансовой) отчетности. Это принципиально отличает указанные услуги от специальных знаний и навыков в области проведения аудиту. Финансовая компиляция предполагает сбор, классификацию и обобщение финансовой информации. В результате компиляции финансовой информации, в том числе предполагается формирование и представление финансовой информации в наиболее предпочтительной и существенной для пользователя форме. Не требуется проверки предпосылок, лежащих в основе этой информации. Выполняемые процедуры не предназначены для выражения мнения и не позволяют аудитору выразить мнение о достоверности финансовой информации. Таким образом, данный вид услуг не в полной мере соответствует требованиям понятия «экспертиза», однако может дополнять ее и в некоторой степени расширять возможности аудитора при выполнении экспертных процедур и ответах на вопросы, поставленные судом (например, альтернативный расчет чистых активов на основе представленных судом (стороной процесса) первичных документов и бухгалтерских балансов, достоверность которых не требует подтверждения, но требуется исключительно навык эксперта по расчету чистых активов в соответствии с правилами в законодательстве РФ)
Особое внимание автором дипломной работы уделено исследованию перспектив пересмотра и развития блока стандартов, посвященных сопутствующим услугам. Особое внимание вызвали дискуссии, заявленные в повестке дня IAASB в марте и июне 2015 года.
Так, повестка дня 16 марта вводит в плоскость дискуссии методологов аудита, представителей органов регулирования и эмиссии международных стандартов, а также представителей бизнеса и заинтересованных лиц понятие «hybrid engagements». Данный термин на сегодняшний момент отсутствует в научной русскоязычной литературе, в связи с чем для понимания его автором дипломной работы предлагается термин «смешанные процедуры сопутствующих услуг». Категорически неприемлемо использование подстрочного перевода и введения в практику лексического оборота термина «гибридные услуги», что имеет место в ряде обсуждений сети «Интернет». В указанной повестке предполагается использование нового типа процедур: «…it has been noted that “hybrid” engagements, using a combination of procedures derived from review, compilation and agreed-upon procedures engagements.». Что можно трактовать как включение в понятие смешанные процедуры комбинации процедур обзорной проверки, компиляции.
Повестка 12 IAASB от 16 марта 2015 содержит следующие указания на новый стандарт: «A new standard or guidance that would address engagements where there is a combination of agreed-upon procedures and assurance (either reasonable or limited)». То есть, стандарт предполагает использование комбинации согласованных процедур и подтверждения достоверности (достаточного или ограниченного).
Ключевым аспектом эволюции сопутствующей услуги должно стать сочетание проведения согласованных процедур с элементами выражения мнения о достоверности (reasonable assurance), то есть достаточной уверенности. Природа согласованных процедур дает маневренность с точки зрения определений круга заданий аудитору, что немаловажно с точки зрения судебного процесса, где простое подтверждение достоверности финансовой отчетности может служить относимым доказательством в ограниченном числе случаев. Наличие второго элемента обеспечит необходимый уровень категоричности выражаемого аудитором мнения или представляемой информации (отсутствие вероятного характера), для того, чтобы она соответствовала сущности экспертного заключения, а также имела достаточные критерии надежности для признания в качестве письменного доказательства.
Полагаем, что использование такого смешанного подхода существенно расширит возможности аудита, в том числе и на международном уровне как института контроля, обеспечивающего правовой и судебный процессы на национальном и международном уровне необходимой доказательственной базой, отвечающей требованиям законности, прозрачности и объективности. Это во многом устранит противоречия, возникающие при использовании стандартов в связи с отсутствием при проведении согласованных процедур возможности выражения заключения о достоверности выводов, сделанных на основе проведенных процедур. Предлагаемые изменения в стандартах группы сопутствующих услуг поддерживаются автором дипломной работы.
Что касается аудиторского заключения, выдаваемого в рамках подтверждения достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности, то принципиальных противоречий между МСА и федеральным законом 307 –ФЗ «Об аудиторской деятельности» по нашему мнению не возникает. Опираясь на основные положения МСА 700 «Формирование и представление аудиторского заключения по финансовой отчетности» представляет собой практически идентичную во всех существенных аспектах основу ФСАД 1/2010 «Аудиторское заключение о бухгалтерской (финансовой) отчетности и формирование мнения о ее достоверности». Таким образом, аудиторское заключение, подготовленное на основе МСА может служить письменным доказательством, принимаемым в арбитражном процессе как российского, так и международного уровня, однако, как и отмечалось в параграфе 2.1 признавать такое заключение экспертным заключением не представляется правомерным.
Особое внимание следует обратить на содержание аудиторского заключения с точки зрения оценки его относимости как доказательства в арбитражном процессе. Из немодифицированного заключения пользователь узнает лишь, что, по мнению проверяющего, отчетность аудируемого лица достоверна во всех существенных отношениях. Информация об искажениях, которые аудитор посчитал несущественными, равно как и другая полезная информация о компании, в отношении которой проводился аудит, остается недоступной и как отмечалось в параграфе 3.1 в арбитражной практике является препятствием для признания заключения надлежащим доказательством.
В ФП(С)АД 11 отмечается, что основным фактором при анализе аудитором возможности допущения непрерывности деятельности является оценка руководством аудируемого лица способности последнего непрерывно осуществлять свою деятельность, что, учитывая желание менеджеров как можно дольше скрывать информацию о возможном банкротстве организации, может оказаться весьма ненадежным доказательством. Более логичным представляется, чтобы международный стандарт содержал императивную норму о необходимости подкрепления заявления руководства аудируемого лица альтернативными доказательствами.
Следует расширить перечень информации, которую аудитор должен представить в аудиторском заключении (в частности, в параграфах «Объем аудита» и «Основания для выражения мнения» — например, в отношении ошибок, которые были признаны несущественными применительно к отчетности в целом, но могут оказаться существенными для отдельных статей отчетности, или в отношении информации, которая раскрыта в проаудированной бухгалтерской отчетности, но кажется проверяющему настолько важной, что он считает уместным отметить ее особо). Совершенно очевидно, что предоставление некой свободы в части толкования отдельных положений стандартов в условиях нормативной неопределенности предполагает рост ответственности аудитора за качество проведенной проверки и объективность выбора формы выраженного им мнения в аудиторском заключении. Кроме того, отсутствие обоснованных концептуальных положений формирования мнения по результатам проверки значительно ограничивает научность и убедительность аргументации выводов аудитора. Именно поэтому практически с самого начала развития регулирования аудиторской деятельности среди российских и зарубежных ученых идут дискуссии относительно сущности дефиниции «мнение аудитора». Законодательное установление понятия, значительно облегчило бы процесс реальной оценки работы проверяющего. Подход данных исследователей к интерпретации мнения аудитора однозначно указывает на условия нормативной неопределенности его формирования. Действительно, анализ требований международных и отечественных стандартов аудита показывает, что все принципиальные для аудитора решения являются прерогативой реализации его профессионального суждения. Однако отсутствие взаимосвязи с другими стандартами для разъяснений и уточнений понятия «суждение аудитора», на котором строится та или иная форма мнения, увеличивает воздействие субъективных факторов на результат проверки.
Международные стандарты аудита и контроля качества являются более обширными по составу и детализированными стандартами, которые содержат прописанные и стандартизированные методики и рекомендации по организации аудита и выдаче аудиторских заключений. С другой стороны, проблемы имплементации правовой основы международных стандартов аудита в правовое поле национального законодательства, адаптация к отечественному менталитету и уровню образования аудиторов, обеспечение конкурентоспособность российских институтов аудита в момент перехода и обеспечение правовой и экономической безопасности российских предприятий с внедрением новой нормативно-правовой доктрины регулирования российского аудита является дискуссионным вопрос и требует значительного внимания и осторожности при внедрении. Также, практики проведения ревизий, отечественный опыт судебно-бухгалтерской экспертизы, институт ревизии и финансового контроля, который имеет место, как в Российской Федерации, так и на постсоветском пространстве необходимо учитывать и сохранять, в том числе и в свете создания новых интеграционных проектов, имеющих сходную с Россией и имеющую близкий опыт эволюции традицию контроля. Таким интеграционным проектом является Евразийский Экономический Союз, а также сближение с азиатским регионом в рамках проектов БРИКС и ШОС. Таким образом, использование международных стандартов в качестве базы методологической основы и практических рекомендации должно быть сопряжено с сохранением и адаптацией отечественного опыта контроля и аудита.
Заключение
По результатам выполнения дипломной работы достигнута поставленная цель дипломной работы - изучение особенностей и правового статуса использования заключения аудитора в арбитражном процессе как доказательственной базы, а также обоснование предложений по устранению противоречий и расширению возможностей такого использования.
Для достижения поставленной цели были решены следующие задачи:
-исследовано аудиторское заключение как инструмент легитимизации бухгалтерской информации;
-изучено и обобщено нормативно-правовое регулирование формирования аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности;
-исследовано правовое обоснование использования аудиторского заключения как доказательства в арбитражном процессе;
-выявлены и обобщены ограничения и риски использования аудиторского заключения как доказательства в арбитражном процессе.
-проведен обзор арбитражной практики использования аудиторского заключения в РФ, выявить проблемы и противоречия его использования предложить пути их устранения;
- проведен анализ влияния международного законодательства об аудите на использование аудиторского заключения в арбитражном процессе, сформулировать предложения по развитию правовой основы подготовки заключений аудитора на международной основе.
Объектом исследования являлось российское и международное законодательство в области аудита и арбитражного процесса, арбитражная практика российских судов, в том числе отражающая подходы арбитражных судов различного уровня к использованию аудиторского заключения как доказательственной базы.
Предметом исследования являлось совокупность правовых, методических и практических проблем использования аудиторского заключения как доказательства в арбитражном процессе.
В главе 2 выполнен  теоретический и правовой анализ аудиторского   заключения  и его разновидностей, предложена классификация аудиторских заключений и  их квалификация  как  доказательств  в арбитражном процессе на основе  требований  АПК РФ    и  национальных стандартов  аудита.  Каждый из указанных видов заключения, может по нашему мнению, классифицироваться как один из видов доказательств (письменное доказательство, заключение эксперта).
-Аудиторские заключение, подтверждающее достоверность бухгалтерской (финансовой) отчетности, выданное до момента возникновения спора и по инициативе субъектов арбитражного процесса в ходе текущей деятельности предприятия (письменное доказательство);
-Аудиторское заключение, подтверждающее достоверность бухгалтерской (финансовой) отчетности, полученное по инициативе (или с согласия) сторон арбитражного процесса и выполненное в рамках оказания сопутствующих услуг аудиту (письменное доказательств);
- Заключение аудитора (аудиторской организации), полученное на основании определения арбитражного суда по вопросам, сформулированным судом на основе материалов, относимых к делу (заключение эксперта).
Таким образом, единственным видом заключения аудитора, которое может быть с точки зрения арбитражно-процессуального законодательства использоваться как доказательство вида «экспертное заключение» это заключение аудитора, выполненное в рамках оказания сопутствующих услуг и отвечающего следующим требованиям:
- заключение дано по вопросам, сформулированным в определении арбитражного суда (на основании ходатайства стороны или по инициативе суда);
- заключение по формальным признакам, логической структуре и содержанию соответствует требованиям п.82 «Экспертное заключение» АПК РФ;
- заключение получено с соблюдением требования о предупреждении аудитора/руководства аудиторской организации за дачу заведомо ложного заключения и уголовной ответственности и получения подписки.
- заключение носит категорический вывод, а не вероятностный.
Сделан вывод, что аудиторское заключение является допустимым доказательством и оценивается судом в совокупности с иными доказательствами по делу.
Выявлены риски и ограничения, которые   препятствуют использованию  и оценке аудиторского заключения   как достоверного и надлежащего доказательства  в  арбитражном процессе.
Ограничения использования аудиторского заключения в арбитражном процессе имеют место ввиду того, что:
- в методологической базе проведения аудита широко используются методы выборочного подхода к источниками проверки и обзорное тестирование систем контроля и проверяемых материалов;
- учетно-аналитическая система и система внутреннего контроля предприятия интенциально содержат в себе риски ошибок и недостоверного отражения информации, в том числе могут иметь место и преднамеренные искажения ввиду субъективности лиц, ответственных за ведение учета);
- учетные процедуры, оценки и отчеты основываются на профессиональном суждении бухгалтера, которое в свою очередь содержит определенную долю субъективности;
- принимаемые в качестве основы для выражения мнения со стороны аудитора аудиторские доказательства имют цель привести существенные аргументы в обоснование выводов о достоверности, но не носят исчерпывающего и всеобъемлющего характера.
Основным риском при использовании аудиторского заключения в качестве доказательства является:
- уровень субъективности выражаемого аудитором мнения на основе профессионального суждения;
- вероятностный характер аудиторского заключения, основанный на допущении наличия аудиторского риска (в том числе такого важнейшего риска, как риск необнаружения ошибки, возможность влияния на аудитора);
- проведение аудит на основе данных аудиторской выборки, что исключает абсолютную уверенность в исследовании фактов, которые могли бы быть отнесены к опровержении/подтверждению мнения стороны в арбитражном процессе;
- формализация вида и содержания аудиторского заключения.
В работе выполнен анализ арбитражной практики по использованию аудиторского заключения на основании данных   арбитражного суда,    представленных  в  на  официального сайте арбитражного суда  РФ, а также  по материалам  дел  высшего арбитражного суда  г.  Санкт-Петербурга.  Научно-практическая  значимость работы  заключается  в  выработке  и стандартизации подходов   к  определению правового  статуса заключений аудиторов    в ходе использования их  в  рамках арбитражного  процесса в качестве доказательств. 
  Особое  внимание  уделено   анализу   конкретным дел и их систематизации, на основе чего   выделены  и     сгруппированы основные    причины  и  правовые  обоснования   отказа  арбитражными судами РФ   признания аудиторских  доказательств   в арбитражном процессе:
- несоблюдение формальных требований к представлению экспертного заключения (не указана методика, которая использовалась при проведении экспертизы; эксперт не описал документы, поступившие на экспертизу);
- необоснованность выводов заключения аудитора по существу (выводы эксперта не мотивированы ссылкой на какие-либо исследования);
- отсутствие ссылок на конкретные факты, подтверждающие выводы аудитора относительно рассматриваемого дела (не указаны фактические данные о сделках, совершенных не в интересах должника).
  Предложены  меры  по    устранению  таких  противоречий.
Автором дипломной работы предлагается при представлении аудиторского заключения с модифицированным мнением в части «мнение с оговоркой» и оценке такого аудиторского заключения руководствоваться следующим алгоритмом:
- в общем случае аудиторское заключение подтверждает за исключением отдельных обстоятельств достоверность бухгалтерской финансовой отчетности;
- в случае обоснования стороной дела существенных искажений данных бухгалтерской отчетности они могут быть приняты во внимание судом только в том случае, если указанные оговорки имеют явную связь с предметом доказывания.
Автором дипломной работы предлагается в случае представления в ходе рассмотрения дела как экспертного заключения по ходатайству одной из сторон, так и заключения аудитора, полученного в ходе проверки по инициативе встречной стороны, во всех аспектах отвечающих законодательству РФ, проведенных на основании одних и тех же источников, но получивших существенно различные результаты проверки руководствоваться ст.87 АПК РФ «Дополнительная и повторная экспертиза», согласно которой судом может быть назначена дополнительная проверка в части уточнения вопросов, либо повторная проверка по тем же вопросам, поручение о проведении которой целесообразно третьей организации, соответствующей требованиям законодательства о проведении экспертизы. Во всех иных случаях отказа признать встречное заключение аудитора, полагаем, возникает противоречие как в понимании и применении законодательства об аудите, так и в законности процедуры оценки доказательств согласно ст. 71 АПК РФ.
В главе 3 работы исследовано фундаментальным  изменениям  в  регулировании   аудиторской  деятельности в РФ  и переходе   на  международные  стандарты аудита,  проведено  исследование юридических аспектов использования  аудиторского заключения, полученного  на основе  МСА, начиная  с июня 2015  года. На основе  авторского перевода  отдельных  международных стандартов  ввиду отсутствия официальных текстов  МСА  сделаны  выводы и предложения   в части    возможности   использования аудиторского   заключения, выданного  на основе  международных стандартов и практики  составления  в российской  арбитражном процессе.  Сделан  вывод о  возможном  использовании заключений  аудиторов, подготовленных  в рамках  услуг, сопутствующих  аудиту (ISRE).
Исследование перспектив реформы международных стандартов группы ISRs в рамках дискуссии IAASB март-июнь 2015 года выявлено, что ключевым аспектом эволюции сопутствующей услуги должно стать сочетание проведения согласованных процедур с элементами выражения мнения о достоверности (reasonable assurance), то есть достаточной уверенности. Природа согласованных процедур дает маневренность с точки зрения определений круга заданий аудитору, что немаловажно с точки зрения судебного процесса, где простое подтверждение достоверности финансовой отчетности может служить относимым доказательством в ограниченном числе случаев. Наличие второго элемента обеспечит необходимый уровень категоричности выражаемого аудитором мнения или представляемой информации (отсутствие вероятного характера), для того, чтобы она соответствовала сущности экспертного заключения, а также имела достаточные критерии надежности для признания в качестве письменного доказательства.
Полагаем, что использование такого смешанного подхода существенно расширит возможности аудита, в том числе и на международном уровне как института контроля, обеспечивающего правовой и судебный процессы на национальном и международном уровне необходимой доказательственной базой, отвечающей требованиям законности, прозрачности и объективности. Это устранит противоречия, возникающие при использовании стандартов в связи с отсутствием при проведении согласованных процедур возможности выражения заключения о достоверности выводов, сделанных на основе проведенных процедур. Предлагаемые изменения в стандартах группы сопутствующих услуг поддерживаются автором дипломной работы.
Особое внимание следует обратить на содержание аудиторского заключения с точки зрения оценки его относимости как доказательства в арбитражном процессе. Из немодифицированного заключения пользователь узнает лишь, что, по мнению проверяющего, отче