Учет и налогообложение по договору товарного кредита

Введение
1 Товарный кредит: учет и налогообложение
1.1 Налог на прибыль
1.2 Налог на добавленную стоимость
2 Об особенностях бухгалтерского учета и налогообложения операций по товарному кредиту
2.1 Правовое регулирование
2.2 Бухгалтерский учет и особенности налогообложения операций с товарным кредитом
2.3 Схема бухгалтерских записей
Практический пример
Заключение
Список использованных источников

Достаточно распространенной подобная практика была в середине 90-х гг. прошлого века. С вступлением в силу НК РФ подобная схема стала практически неприменимой.Налоговый учет операций, связанных с движением активов по договору товарного кредита, для целей налогообложения налогом на прибыль организуется так же, как и налоговый учет при привлечении или выдаче других кредитов и займов, - в соответствии с п. 1 ст. 269 НК РФ в целях гл. 25 НК РФ под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.Таким образом, налоговый учет в данном случае фактически ограничивается учетом уплаченных (у заемщика) и полученных (у заимодателя) процентов.То обстоятельство, что предметом договора товарного кредита является имущество, определенное родовыми признаками, на практике нередко приводит к возникновению вопроса о том, как учитывать в целях налогообложения прибыли суммы разницы в том случае, когда за период действия договора цены на переданное имущество изменились и заемщик вынужден возвращать активы по более высокой цене, но в том количестве, которое указано в договоре.Позиция главного финансового ведомства страны по данной проблеме была сформулирована еще в Письме Минфина России от 13.02.2007 N 03-03-06/1/82: для целей налогообложения прибыли организаций товарный кредит - это долговое обязательство, и, соответственно, применяются все положения гл. 25 НК РФ, регулирующие особенности налогообложения операций, связанных с договором кредита.Так, в соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 251 и п. 12 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы (расходы) в виде средств или иного имущества, которые получены (переданы) по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средств или иного имущества, которые получены (направлены) в счет погашения таких заимствований.Таким образом, при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций по договорам кредита (займа) или иным долговым обязательствам учитываются только доходы (расходы) в виде сумм начисленных процентов.Образующиеся положительные или отрицательные стоимостные (ценовые) разницы при возврате товарного кредита не учитываются в целях налогообложения прибыли организаций.Таким образом, указанные разницы в налоговом учете сторон договора товарного кредита не отражаются. В то же время в бухгалтерском учете на счетах 66 и 58 (соответственно у заемщика и заимодателя) после прекращения договора будет образовываться ненулевое сальдо. Единственным правомерным направлением списания этих сумм является соответствующая сторона счета 91 (кредит - у заимодателя и дебет - у заемщика). При этом будут образовываться разницы данных бухгалтерского учета с данными налогового учета и, следовательно, возникать необходимость применения требований ПБУ 18/02.Практический примерПример 1. По договору товарного кредита переданы строительные материалы на сумму 23 600 руб. (в том числе НДС - 3600 руб.) без условия возврата по окончании срока действия договора. Проценты за пользование кредитом установлены в размере 12% годовых. Срок действия договора - два месяца. По окончании срока действия договора по согласованию с заимодателем ранее полученные материалы не были возвращены, а оплачены заемщиком.В бухгалтерском учете будут оформлены следующие записи.У заемщика:Дебет 10, субсчет "Строительные материалы", Кредит 6620 000 руб. - отражена стоимость полученных материалов;Дебет 19 Кредит 663600 руб. - отражен НДС по стоимости полученных материалов;Дебет 08 Кредит 1020 000 руб. - материалы переданы для производства строительно-монтажных работ;Дебет 91, субсчет 1 "Прочие доходы", Кредит 60400 руб. (20 000 руб. x 12% : 12 месяцев x 2) - отражены проценты по договору товарного кредита;Дебет 60 Кредит 5124 000 руб. - произведена оплата;Дебет 68, субсчет "НДС", Кредит 193600 руб. - НДС принят к налоговому вычету. Обращаем внимание на то, что налоговый вычет может быть произведен независимо от того, когда будет произведена оплата.У заимодателя:Дебет 58, субсчет "Прочие расходы", Кредит 1020 000 руб. - отражена стоимость отпущенных материалов. При этом предполагается, что продажа материалов для заимодателя основной деятельностью не является, поэтому используется счет учета прочих доходов и расходов;Дебет 58, субсчет "НДС", Кредит 683600 руб. - начислен НДС по стоимости отпущенных материалов;Дебет 58 Кредит 91, субсчет 1 "Прочие доходы",400 руб. - начислены проценты по договору товарного кредита;Дебет 62 Кредит 91 иДебет 91 Кредит 5824 000 руб. - начислена задолженность по основному долгу и начисленным процентам. Поскольку это не договор купли-продажи, а договор товарного кредита, передача материалов по их балансовой стоимости не может быть истолкована как умышленное занижение реализационных цен. Прибыль в данном случае образуется за счет получения процентов;Дебет 51 Кредит 6224 000 руб. - получена оплата.Пример 2. Между торговыми организациями заключен договор товарного кредита на передачу товаров на общую сумму 100 000 руб. (без учета НДС) с условием возврата товаров соответствующего количества, качества и ассортимента по истечении одного месяца после передачи товаров. Уплата процентов условиями договора не предусмотрена. Ставка рефинансирования Банка России - 8%.В бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи.У заемщика:Дебет 41 Кредит 66100 000 руб. - отражена стоимость полученных товаров;Дебет 19 Кредит 6618 000 руб. - начислен НДС со стоимости полученных товаров;Дебет 90, субсчет 2 "Себестоимость продаж", Кредит 41100 000 руб. - списана стоимость товаров, возвращенных по условиям договора;Дебет 90, субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость", Кредит 6818 000 руб. - начислен НДС со стоимости возвращенных товаров;Дебет 66 Кредит 90118 000 руб. - отражена стоимость возвращенных товаров с учетом НДС;Дебет 68 Кредит 1918 000 руб. - произведен налоговый вычет. Нетрудно убедиться, что ни дополнительных обязанностей по уплате НДС, ни права на дополнительный налоговый вычет у заемщика практически не возникает, - право на вычет и обязанность по уплате налога образуются одновременно и взаимопогашаются;Дебет 66 Кредит 66118 000 руб. - на сумму взаимозачета дебиторской и кредиторской задолженности. Оформление данной бухгалтерской записи не является обязательным - сальдо по счету 66 в данном случае будет равно нулю;У заимодателя:Дебет 58 Кредит 41100 000 руб. - отражена стоимость товаров, переданных по условиям договора;Дебет 58 Кредит 6818 000 руб. - начислен НДС со стоимости переданных товаров;Дебет 41 Кредит 58100 000 руб. - отражена стоимость возвращенных товаров;Дебет 19 Кредит 5818 000 руб. - отражен НДС со стоимости возвращенных товаров;Дебет 68 Кредит 1918 000 руб. - произведен налоговый вычет. В данном случае обязанность по уплате налога возникнет раньше (по условиям примера - на один месяц), нежели право на налоговый вычет. Эту особенность следует учитывать при заключении беспроцентного договора товарного кредита;Дебет 58 Кредит 58118 000 руб. - на сумму взаимозачета дебиторской и кредиторской задолженности;Дебет 91 Кредит 68120 руб. (100 000 руб. x 8% x 1 месяц : 12 месяцев x 18%) - на сумму НДС, доначисленного с учетом размера ставки рефинансирования Банка России.В бухгалтерском учете кредитора будут сделаны следующие записи: Содержание операции Дебет КредитСумма, руб. 08.05.2009 Отражена передача древесины по договору товарного кредита (100 куб. м x 10 000 руб.) 58-3 10 1 000 000 Начислен НДС при передаче товара в кредит (1 000 000 руб. x 18%) 58-3 68 180 000 31.05.2009 Начислены проценты по договору товарного кредита (1 180 000 руб. x 24,33% / 365 дн. x 24 дн.) 76 91-1 18 880 30.06.2009 Начислены проценты по договору товарного кредита (1 180 000 руб. x 24,33% / 365 дн. x 30 дн.) 76 91-1 23 600 07.07.2009 Начислены проценты по договору товарного кредита (1 180 000 руб. x 24,33% / 365 дн. x 6 дн.) 76 91-1 4 720 Получена древесина в счет погашения задолженности по товарному кредиту (100 куб. м x 10 000 руб.) 10 58-3 1 000 000 Отражен НДС со стоимости поступившей древесины 19 58-3 180 000 Принята к вычету сумма НДС 68 19 180 000 Получено 4 куб. м древесины в погашение процентов по товарному кредиту (4 куб. м x 10 000 руб.) 10 76 40 000 Отражен НДС, предъявленный заемщиком 19 76 7 200 Принята к вычету сумма НДС 68 19 7 200 Начислен НДС с процентов, превышающих ставку рефинансирования((47 200 - 22 856) руб. x 18% / 118%) 91-2 68 3 713 Сумма процентов в пределах ставки рефинансирования такова. Ставка рефинансирования, % Период действия ставки Количество дней в периоде Сумма кредита, руб. Сумма процентов, руб. 12,5 08.05.200913.05.2009 6 1 180 000 2 425 12 14.05.200904.06.2009 22 1 180 000 8 535 11,5 05.06.200906.07.2009 32 1 180 000 11 897 Всего: 60 22 856 Фактические расходы - 47 200 руб. больше предельной величины процентов - 36 370 руб., поэтому на расходы, учитываемые при налогообложении прибыли, можно отнести сумму 36 370 руб.Таким образом, по строке 201 "расходы в виде процентов по долговым обязательствам..." Приложения 2 к листу 02 декларации по налогу на прибыль будут отражены следующие суммы:- за полугодие 2009 г. - 32 733 руб. (36 370 руб. / 60 дн. x 54 дн.);- за 9 месяцев 2009 г. - 36 370 руб.ЗаключениеТоварный кредит – это заемное обязательство,согласно которому одна сторона (кредитор) обязуется предоставить другой стороне (заемщику) товары, определенные родовыми признаками.Порядок заключения договора товарного кредита регулируется ст. 822 ГК РФ,на который распространяются общие правила кредитного договора и, в частности, его заключение в письменной форме любыми субъектами. Помимо этого договор товарного кредита сочетает в себе признаки двух гражданско-правовых обязательств: купли-продажи и кредита.Так как к этому договору применяются правила заключения кредитного договора, предполагается, что договор товарного кредита является возмездным, то есть за пользование товаром кредитор вправе взимать проценты. Причем они могут быть установлены как в денежной, так и натуральной форме. Их размер определяется соглашением сторон, а при отсутствии такового – в соответствии со ставкой рефинансирования БанкаРоссии. Если же условие о процентах в договоре отсутствует, то он считается беспроцентным (ст. 809 ГК РФ).Переход права собственности на товар по договору товарного кредита происходит в момент его фактической передачи от кредитора к заемщику. Условия о количестве, об ассортименте, о комплектности, о качестве, о таре и(или) об упаковке предоставляемых вещей должны исполняться в соответствии с правилами о договоре купли-продажи товаров (ст. 465 – 485 ГК РФ), если иное не предусмотрено договором товарного кредита (абзац второй ст. 822 ГК РФ).У договора товарного кредита много общего с договором займа товаров, но в то же время есть и существенные отличия. Так, договор займа товаров является реальным договором и считается заключенным только с момента их передачи (п. 2 ст. 807 ГК РФ).Заемщик не может принудить заимодавца к выдаче займа, поэтому права и обязанности сторон возникают в день передачи товаров. Это и отличает данный договор от договора товарного кредита, согласно которому обязанность кредитора по передаче товаров возникает с момента его подписания.На практике договор товарного кредита предоставляет значительные преимущества: покупатель получает товар в собственность с момента передачи ему товара и имеет право его продавать, передавать на реализацию другим предприятиям, то есть совершать с товаром любые действия, предусмотренные законом. Кроме того, покупатель не должен сразу уплачивать полную стоимость товара, полученного в кредит. Список использованных источниковАбанин М.А. Специальные налоговые режимы как инструмент налогового планирования. // Хозяйство и право, 2010, №10. - С.76-86.Боброва А.В. Проблемы применения комплексных схем оптимизации налогов. // Финансы и кредит, 2010, №8. - С.43-50.Брызгалин А.В. О функциях налогообложения и регулятивном значении налогов в экономике. // Налоги, 2009, №1. - С.16-22.Викуленко А.Е. Налогообложение и экономический рост России. - М.: Прогресс, 2009. - 220с.Гензель П.П. Налоговое бремя в СССР и иностранных государствах (очерки по теории и методологии вопроса). / П.П.Гензель, П.В.Микеладзе, В.Н.Строгий, К.Ф.Шмелев. - М.: Финансовое издательство НКФ СССР, 2008. - 156с.Зарипов В.М. Уменьшение налогов - законное и незаконное. // Налоговый вестник, 2010, №2. - С.104-107.Карбушев Г.И. совершенствование налоговой системы России. // ЭКО, 2010, №2. - С.24-31.Кучеров И.И. Налоговое право России. - М.: Юр.инфор., 2009. - 214с.Пансков В.Г. Налоги и налогообложение в РФ. - М.: Книжный мир, 2009. - 245с.Пансков В.Г. Налоговое бремя в российской налоговой системе. // Финансы, 2009, №11. - С.17-25.Пансков В.Г. Российская система налогообложения: проблемы развития. - М.: Международный центр финансово-экономического развития, 2008. - 240с.Парыгина В.А. Понятие и функции налогообложения. // Современное право, 2009, №10. - С.2-5.Петров А.В. Налоговая экономия: реальные решения. - М.: Бератор-Паблишинг, 2008. - 680с.Пищик Т.В. Методики и организация учёта и анализа налогов и других обязательных платежей на торговых предприятиях: проблемы и перспективы развития. - Мн.: БГЭУ, 2009. - 21с.Ржаницына В.С. Формирование налоговой политики организации. // Бухгалтерский учет, 2009, №22. - С.29-34.Самохвалова Ю.Н. Об изменениях в Налоговый кодекс РФ в 2010г. // Все о налогах, 2009, №11. - С.7-15.Симкова Н.В. Специальные налоговые режимы. - Ставрополь: СКСИ, 2009. - 124с.