Упрощенная система налогооблажения и ее оптимизация.

Введение...............................................................................................стр. 3
ГЛАВА1
Правовое регулирование упрощенной системы
налогообложения.................................................................................стр. 7
1.1 Налогоплательщики единого налога, взимаемого в связи
с применением упрощенной системы налогообложения................стр. 12
1.2. Элементы единого налога, взимаемого в связи с
применением упрощенной системы налогообложения...................стр. 17
1.3 Анализ порядка применения упрощенной системы
налогообложения.................................................................................стр. 32
ГЛАВА2
Организация системы учета, отчетности и налогообложения
в организации (на примере ООО «Домолан»).................................. стр. 41
2.1. Характеристика предприятия.......................................................стр. 41
2.2. Экономическое обоснование перехода ООО «Домолан»
на упрощенную систему налогообложения.......................................стр. 42
2.3. Организация бухгалтерского и налогового учета
ООО «Домолан» по упрощенной системе налогообложения..........стр. 43
ГЛАВА 3
Финансовая оценка перехода организации
на упрощенную систему налогообложения.......................................стр. 53
3.1. Сравнительный анализ финансовых результатов
деятельности организаций,
применяющих упрощенную систему налогообложения..................стр. 58
3.2. Основные принципы оптимизации налогообложения...............стр. 66
3.3. Проблемы упрощенной системы налогообложения..................стр. 70
Заключение...........................................................................................стр. 76
Список литературы...............................................................................стр. 80
Приложение 1

Сумма неосновательного обогащения включена организацией в валовую выручку, с которой исчислен и уплачен в бюджет налог, а, следовательно, действиями организации не причинен ущерб государственной казне.
У этого судебного решения есть важные последствия для налоговой системы России. Посредством этого судебного решения был реализован принцип обложения налогом добавленной стоимости, а не стоимости вообще.       В случае если бы организация не выделяла НДС в счетах-фактурах, то покупатели заплатили бы НДС с полной стоимости товара, а это явно не налог на добавленную стоимость, а какой-то драконовский налог с продаж со ставкой 20%. Но поскольку организация, применяющая упрощенную систему налогообложения, выделяла НДС в счетах-фактурах, то у покупателей налог на добавленную стоимость был исчислен именно с добавленной стоимости.
Вот так из-за пробелов в налоговом законодательстве в обороте появился документ-призрак - счет-фактура, выписанный организациями, работающими по упрощенной системе налогообложения.
У данной ситуации есть и положительные моменты.       Ряд организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения, реализуют товары (работы, услуги), которые налоговым законодательством освобождены от налога на добавленную стоимость. Широкий список таких товаров (работ, услуг) содержится в статье 149 НК РФ.       В этом случае наличие налогового счета-фактуры с нулевой суммой НДС или отсутствие этого счета-фактуры вовсе, с точки зрения покупателя, который в любом случае не сможет принять налог к вычету, являются равнозначными. Но с учетом объективных факторов (желание клиента, менталитет российского бухгалтера) наличие такого счета-фактуры с нулевой суммой НДС всех как-то успокаивает. Бюджет в этом случае не страдает уж точно.
Вот какое разъяснение, например, дает ИМНС по Краснодарскому краю по данному вопросу (Управление МНС России по Краснодарскому краю от 9 июля 2003 г. N 2.21-26-70@).
В соответствии со ст. 143 части второй НК России плательщиками НДС признаются организации и индивидуальные предприниматели.
Пунктом 3 ст. 169 НК России и Постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. N 914 "Об утверждении правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость" установлено, плательщики НДС обязаны составлять счета-фактуры, вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж.
Согласно п. 2 ст. 346.11 части второй НК России применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает замену уплаты ряда налогов (в том числе налога на добавленную стоимость) уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности организаций за налоговый период.
В связи с чем, обороты по реализации товаров (работ, услуг) у организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения, НДС не облагаются, счета-фактуры указанными организациями не выставляются и налог покупателям не предъявляется.
В случае выставления счет-фактуры организацией, не являющейся плательщиком НДС, то согласно положениям п. 5 ст. 168 НК России в графе оформляемой счета-фактуры "Сумма налога" делается соответствующая запись: "Без налога (НДС)".
При оформлении счет-фактуры, с выделением суммы НДС, указанные организации представляют за соответствующий налоговый период декларацию по НДС, на основании которой производят уплату в бюджет суммы налога, выставленной в счете-фактуре в соответствии с п. 5 ст. 173 НК России.
При этом, согласно п.п. 3 п. 2 ст. 170 НК России у названных выше организации суммы налога предъявленные поставщиками материальных ресурсов, использованным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), к вычету не принимается.
Именно так и произошло с рассматриваемой организацией. В четвертом квартале 2005 года ООО «Домолан» выставило ЗАО «Био-Клин» пять сч.-фактур с выделением суммы налога на добавленную стоимость на общую сумму 43 983 руб., в том числе НДС – 7 917 руб.
Политика ценообразования фирмы строится на основе среднерыночных цен на аналогичные услуги, которые установились на московском рынке, в связи с применением УСН сумма НДС не включается Обществом при установлении цен на услуги.
Согласно нормам закона, при исчислении и уплате НДС Общество не может использовать налоговый вычет, таким образом, вся сумма выделенного в сч.– фактурах налога перечислена в бюджет.
Что же касается санкций, то здесь следует указать, что выставление налогоплательщиком, применяющим упрощенную систему налогообложения, счет-фактуры с выделением НДС, не влечет за собой никаких санкций.
Статья 120 НК применяется в случае грубого нарушения правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, под которым понимается отсутвие первичных документов, или отсутствие счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета, систематическое несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика. Данная статья содержит закрытый перечень случаев, когда на налогоплательщика налагаются санкции, и такого основания как выставление счет-фактуры с выделением НДС не содержит.
Организация обязана уплатить НДС в бюджет в полном размере, определенном в счет-фактуре. В противном случае, налоговая инспекция вправе наложить штраф по ст.122 НК.
По вопросу, касающемуся ведения бухгалтерского учета, учета доходов и расходов, учета основных средств и нематериальных активов организациями и индивидуальными предпринимателями, применяющими упрощенную систему налогообложения, необходимо изучить пункт 3 статьи 4 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ (далее – Закон «О бухгалтерском учете»).
Согласно п. 3 ст. 4 Закона «О бухгалтерском учете» организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, освобождаются от обязанности ведения бухгалтерского учета, они ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном главой 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации.
 В соответствии со статьей 346.24 НК РФ налогоплательщики, работающие по упрощенной системе налогообложения, обязаны вести налоговый учет показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы налога, на основании книги учета доходов и расходов.
Полномочия по утверждению формы книги учета доходов и расходов и порядок отражения в ней хозяйственных операций организациями и индивидуальными предпринимателями, применяющими упрощенную систему налогообложения, c середины 2004 года переданы Министерству финансов Российской Федерации.
Приказом МНС России от 28.10 2002 года № БГ-3-22/606 утверждена «Книга учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения». Кроме формы Книги учета вышеназванным приказом утвержден также Порядок отражения хозяйственных операций в Книге учета.
Статьей 3 Закона № 191-ФЗ от 31 декабря 2002 года в статью 4 Федерального закона от 21 ноября 1996 года № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» внесено следующее дополнение:
«Организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, освобождаются от обязанности ведения бухгалтерского учета. При этом организации ведут учет основных средств и нематериальных активов в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете».
Все налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном главой 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации.
Таким образом, ведение учета у организаций и индивидуальных предпринимателей, работающих по УСН, сводится к ведению Книги учета. Если налогоплательщику удобно, то он имеет право заводить дополнительные регистры учета, необходимые ему для учета своей хозяйственной деятельности.
Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, ведут Книгу учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (далее - Книга учета), в которой в хронологической последовательности на основе первичных документов позиционным способом отражают хозяйственные операции за отчетный (налоговый) период.
Налогоплательщики должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы единого налога.
Ведение Книги учета, а также документирование фактов предпринимательской деятельности осуществляется на русском языке. Первичные учетные документы, составленные на иностранном языке или языках народов Российской Федерации, должны иметь построчный перевод на русский язык.
Книга учета доходов и расходов может вестись как на бумажных носителях, так и в электронном виде. При ведении Книги учета доходов и расходов в электронном виде налогоплательщики обязаны по окончании отчетного (налогового) периода вывести ее на бумажные носители.
Книга учета доходов и расходов открывается на один календарный год и должна быть прошнурована и пронумерована. На последней странице пронумерованной и прошнурованной налогоплательщиком Книги учета доходов и расходов указывается число содержащихся в ней страниц, которое подтверждается подписью руководителя организации (индивидуального предпринимателя) и печатью организации (индивидуального предпринимателя - при ее наличии), а также заверяется подписью должностного лица налогового органа и скрепляется печатью до начала ее ведения.
На последней странице пронумерованной и прошнурованной налогоплательщиком Книги учета доходов и расходов, которая велась в электронном виде, и выведенной по окончании налогового периода на бумажные носители, указывается число содержащихся в ней страниц, которое заверяется подписью должностного лица налогового органа и скрепляется печатью.
Исправление ошибок в Книге учета доходов и расходов должно быть обосновано и подтверждено подписью руководителя организации (индивидуального предпринимателя) с указанием даты исправления и печатью организации (индивидуального предпринимателя - при ее наличии).
Порядок ведения книги учета доходов и расходов ООО «Домолан» за 2005 год представлен в приложении 1 к работе.
Согласно отраженным в книге данным, в основном расчеты с контрагентами осуществлялись через расчетный счет Общества. Поступления от покупателей услуг за 2005 год в аналитики по контрагентам представлен в таблице 3.2.3.
Таблица 3.2.3.
Доходы ООО «Домолан» покупателей за 2005 год
Наименование покупателя Сумма, руб. Поступило в кассу от покупателей 21 250 Поступило на расчетный счет от покупателей, в том числе 366 981 Домодедовский центр образования 57 000 ЗАО «Артем» 93 600 ЗАО «Био Клин» 78 252 «Композит» 14 250 ООО «ДПОРТ» 1 000 ООО «Квинсистрой» 25 378 ООО «Спецэкономмаш» 29 501 ООО «ТехИнвест» 9 000 УСЦ РОСТО 2 000 Ф-л РТТУ 57 000 ИТОГО 388 231
Таким образом, данные, отраженные в книге доходов и расходов соответствуют данным, отраженным в декларации по единому налогу. Доходы всего составили 464 308,35 руб., разница в 76 077,6 – денежные средства, поступившие в кассу по договору займа от 21.03.06г. № 1 от Проскура А.Л.
Расходы ООО «Домолан» представлены в таблице 3.2.4.
Таблица 3.2.4.
Расходы ООО «Домолан» за 2005 год
Показатель Сумма, руб. 1. Материалы, переданные в производство 154 556 1.1. Материалы, переданные в производство (НДС) 27 820 2. Производственные расходы 30 000 2.1. Производственные расходы, НДС 5 400 3. Услуги банка 6 500 4. Взносы 5112 5. Выплаты по з/п 36 000 6. Прочие расходы 4 410 ИТОГО 269 798
Исходя из расчета, приведенного в таблице и основанного на данных книги доходов и расходов, сумма расходов, отраженная в декларации, соответствует данным книги доходов и расходов.
Фактические расходы (отражены по графе 6 – расходы всего) составляют 409 274 руб., разница в 139 476 руб. – это сумма выданных авансов и списаний с расчетного счета (промежуточные операции).
Рассмотрим эффективность применения УСН ООО «Домолан», в частности проведем анализ финансовых результатов, рассчитанных в связи с применением обычной и специальной системы, а так же проанализируем оптимальность применения налоговой базы, рассчитанной как разность между полученными доходами и произведенными расходами.
Анализ эффективности применения порядка расчета налоговой базы ООО «Домолан»
Как мы уже отмечали, Общество исчисляет налоговую базу как разницу между доходами и расходами, исчисленными согласно нормам НК РФ. Проведем анализ эффективности принятого ООО «Домолан» решения.
Таблица 3.2.5.
Анализ эффективности выбранного метода исчисления налоговой базы ООО «Домолан»
2004 год 2005 год Показатель/период Доход-расход Доход Доход - расход Доход Доход, руб. 34279 34279 388231 388231 Расход, руб. 34464 269798 Итого получено, руб.     доходов   118433 убытков 185   Сумма убытка, полученного в предыдущем периоде, руб.   185 Налоговая база, руб. 0 34 279 118248 388231 Налоговая ставка, % 15 6 15 6 Сумма налога, руб. 0 2 056 17737 23 294 Взносы в ПФ РФ, руб. 2520 5040 Пособия по временной нетрудоспособности, руб. 0 0 Максимальные вычет (50%), руб. 1 028 5040 Ставка минимального налога, % 1 1 Сумма минимального налога, руб. 343 3882 Итого к уплате, руб. 343 1 028 17737 18 245
Исходя из анализа данных, отраженных в таблице, руководство Общества приняло правильное решение при выборе налоговой базы, оно является оптимальным в данных условиях. При этом, если ООО «Домолан» планирует увеличение численности работников, либо увеличение размера выплат, то в будущем ему будет целесообразно применять метод определения налоговой базы как суммы полученных доходов.
Например, если в рассматриваемом случае, сумма взносов в ПФ РФ составила 11 000 руб., то:
Определение налоговой базы как разницы доходы – расходы
388 231 – 269 798 = 118 433 – 185 (убытки) = 118 248 – 5960 (сальдо по взносам в ПФ) = 112 288 * 15% = 16 843 руб. – сумма налога, подлежащая уплате
Определение налоговой базы как суммы полученных доходов
388 231*6% = 23 294 – 11 000 = 12 294 руб. – сумма налога, подлежащая уплате
Теперь рассмотрим ситуацию, при которой Общество применяло бы обычную систему налогообложения, при этом мы не должны упускать из виду ту сумму НДС, которую ООО «Домолан» исчислило и перечислило в бюджет в 2005 году.
Анализ эффективности применения УСН по сравнению с общей системой налогообложения представлен в нижеследующей таблице.
При расчете данных были использованы следующие сведения:
1. Сумма НДС, предъявленная к вычету за 2005 год, основана на расчетах, приведенных в книге доходов и расходов (приложение 1);
2. Политика ценообразования, выбранная Обществом, исходит из среднерыночных цен, поэтому при формировании цены ООО «Домолан» не будет увеличивать цену услуг на сумму НДС;
3. Первоначальная стоимость имущества составила 40 000 руб., срок использования имущества – до трех лет, поэтому расходы на его приобретению были списаны в 2004 году. При использовании общей системы налогообложения стоимость имущества должна быть списана в течение срока использования через амортизационные отчисления, исчисленные согласно выбранному способу.
Предположим, что Общество избрало линейный метод начисления амортизации, тогда сумма амортизационных отчислений за год составит 20 000 руб., эти расходы относятся на себестоимость, согласно нормам главы 25 НК РФ.
Таблица 3.2.6.
Анализ эффективности применения УСН за 2005 год
Показатель Применение УСН Общая система налогообложения Доход, руб. 388231 388 231 в том числе НДС (18%) 7 917 69 882 Расходы, руб. 269798 227 678 1. Материальные расходы, руб. 184 556 151 336 2. Расходы на з/п, руб. 36 000 36 000 3. ЕСН, руб. 0 9 360 4. Взносы в ПФ РФ (вычет по ЕСН в части ФБ), руб. 5040 5040 5. Взносы в ФСС, руб. 72 72 6. Амортизационные отчисления, руб. 0 20 000 7. Прочие расходы, руб. 10 910 10 910 НДС к вычету, руб. 0 33 220 Налоговая база на единому налогу (налогу на прибыль), руб. 118248
90 671 Налоговая ставка, % 15 24 Сумма налога, руб. 17737 21 761 Чистая прибыль, руб. 92 594 68 955 Общая сумма уплаченных налогов (взносов), руб. 30 766
67 855 Удельный вес налогов на 1 руб. выручки 0,08
0,178
Таким образом, применение УСН ООО «Домолан» намного эффективнее, даже с учетом того, что в четвертом квартале 2005 года Общество выставило сч.-фактуры с НДС, и было вынуждено перечислить всю сумму налога в бюджет. В расчете мы не учитывали налог на имущество физических лиц, балансовая стоимость имущества настолько мала, что его сумма не оказала бы существенного влияния на результат.
Эффективность применения УСН подтверждается не только размером показателя чистой прибыли после уплаты налогов, но и удельным весом налогов на 1 руб. полученной Обществом выручки.
В заключение раздела отметим, что при расчете мы не рассматривали суммы налога на доходы физических лиц, так как в данном случае организация является лишь налоговым агентом, на нее возлагаются обязанности по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет соответствующих сумм налога.
3.3. Пути совершенствования упрощенной системы налогообложения
Действовавшая до 2006 года упрощенная система налогообложения содержала очень много неясностей. Именно их и попытались устранить законодатели, издав Федеральный закон от 21.07.05 № 101-ФЗ.
Необходимо отметить, что Федеральный закон от 21.07.05 № 101-ФЗ внес изменения практически в каждую статью главы 26.2 «Упрощенная система налогообложения» НК РФ. Изменения начали действовать с 1 января 2006 года, они содержат в себе достаточно много новых положений. Рассмотри их более подробно.
Одной из самых важных поправок является увеличение предельного размера доходов для перехода на упрощенную систему. Предел поднят с 11 млн. до 15 млн. рублей. Эта сумма подлежит ежегодной индексации на индекс-дефлятор. Таким образом, каждый год этот предельный показатель будет автоматически увеличиваться.
Однако необходимо учитывать, что воспользоваться новым предельным размером доходов можно будет только тем организациям и предпринимателям, кто соберется переходить на УСН с 1 января 2007 года (письмо МНС от 26.09.05 № 03-11-02/44).
Что касается других ограничений для перехода на упрощенную систему, то все они действуют только в отношении организаций. Индивидуальные предприниматели должны выполнить только одно требование: среднесписочная численность наемных работников не должна превышать 100 человек. С 1 января 2005 года средняя численность работников определяется в соответствии с постановлением Госстата от 03.11.04 № 50.
В статье 346.12 НК РФ приведен перечень тех организаций и предпринимателей, которые не могут применять упрощенную систему. Федеральный закон № 101-ФЗ внес в него свои коррективы. Так, подпункт 14 пункта 1 статьи 346.12 НК РФ (в действующей редакции) запрещает применять УСН организациям, в которых доля участия других юридических лиц составляет более 25 процентов.
В течение всего периода действия упрощенной системы налогообложения постоянно возникали вопросы о том, что следует понимать под словом «участие»? Участие в уставном капитале фирмы или же любое иное участие, например при создании некоммерческих организаций?
Специалисты налоговых органов давали разъяснения, что это ограничение следует распространять и на некоммерческие организации. Однако по этому вопросу Конституционный суд РФ в определении от 18.01.05 № 8-О указал, что некоммерческие организации имеют такое же право на применение упрощенной системы. И на них не распространяется запрет о 25 процентах участия других организаций. С 1 января 2006 года некоммерческие организации любых форм могут применять этот спецрежим.
Обратная ситуация сложилась с бюджетными организациями. До выхода Федерального закона № 101-ФЗ считалось, что бюджетные организации могут применять этот спецрежим. Поскольку учредителями у них являются территориальные образования разного уровня. Но со следующего года бюджетные организации не смогут применять УСН.
Теперь при переходе на упрощенную систему налогоплательщики должны восстановить и перечислить в бюджет НДС, зачтенный ранее по основным средствам и остаткам товарно-материальных запасов. Такой порядок предусмотрен подпунктом 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ, введенным в действие с 1 января 2006 года. При этом, восстановленные суммы НДС можно будет учесть в составе расходов по подпункту 8 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ.
Этот вопрос до недавнего времени вызывал массу споров. Налоговые органы и Минфин России говорили, что восстанавливать налог нужно в обязательном порядке. Арбитражные суды, напротив, занимали сторону налогоплательщиков. Аргументация последних была проста: ни глава 21, ни глава 26.2 НК РФ не содержат норм, обязывающих восстанавливать налог.
С 2006 года в этом споре поставлена точка. Законодатели четко прописали в Налоговом кодексе, что налог с остаточной стоимости основных средств и товарно-материальных запасов при переходе на УСН подлежит восстановлению.
Несмотря на то, что организации и предприниматели, применяющие УСН, освобождены от уплаты ЕСН, обязанность по исчислению и перечислению в бюджет взносов в ПФР за ними сохраняется. Это сказано в статье 346.11 НК РФ. Базой для расчета взносов является налоговая база по ЕСН.
В связи с этим есть такая точка зрения, что пункт 3 статьи 236 НК РФ должен действовать и в упрощенной системе налогообложения. Согласно этой норме кодекса не учитываются при расчете ЕСН выплаты работникам, которые не уменьшают налог на прибыль. Однако официальная позиция Минфина России и налоговых органов сводится к тому, что пункт 3 статьи 236 НК РФ не распространяется на организации, применяющие УСН. Поэтому с любых выплат сотрудникам должны быть начислены и перечислены взносы в ПФР. Исключения составляют только выплаты, перечисленные в статье 238 НК РФ.
С 2006 года налогоплательщикам дано право изменить первоначально выбранный объект налогообложения. Правда, только спустя три года с начала применения УСН. Те организации и предприниматели, кто работает на УСН с 1 января 2003 года с объектом налогообложения «доходы», могут изменить его уже с 1 января 2006 года. Для этого нужно подать заявление в налоговую инспекцию до 20 декабря 2005 года.
Необходимо отметить, что в законе ничего не сказано про тех налогоплательщиков, кто с 2003 года работает на УСН с объектом налогообложения «доходы минус расходы». Минфин России считает, что и в этом случае можно изменить объект налогообложения с 1 января 2006 года. Эта позиция изложена в письме от 26.09.05 № 03-11-02/44. В нем сказано, что в этом случае уведомить налоговые органы о смене объекта организации и предприниматели обязаны до 1 января 2006 года.
Новшества в отношении объекта налогообложения затронули и налогоплательщиков, осуществляющих предпринимательскую деятельность в рамках простого товарищества. С 1 января 2006 года они должны использовать объект налогообложения «доходы минус расходы».
Организации учитывают доходы по правилам статей 249 и 250 НК РФ, с учетом статьи 251 НК РФ.
На индивидуальных предпринимателей в настоящее время такой порядок учета доходов не распространяется. При этом отмечается неясность формулировки статьи 346.15 НК РФ. Там указано, что предприниматели учитывают доходы от предпринимательской деятельности. И ссылок на статьи 249, 250 НК РФ нет.
Что конкретно включается в понятие предпринимательской деятельности, в кодексе не сказано, как и не дано понятие самой такой деятельности. Его нужно взять из Гражданского кодекса. Это деятельность, направленная на получение прибыли и носящая систематический характер.
С 1 января 2006 года предприниматели будут учитывать свои доходы так же, как и организации. То есть по правилам статей 249, 250 и 251 НК РФ.
Статья 346.16 НК РФ, которая определяет правила учета расходов в УСН, претерпела значительные изменения. Особенно это касается учета расходов на приобретение основных средств. Сейчас можно учитывать стоимость только купленных основных средств. С 2006 года можно будет списать и расходы по строительству и иному возведению объектов.
Необходимо обратить особое внимание на переходный момент! Он касается тех налогоплательщиков, которые начнут работать на упрощенной системе с 2006 года. Если объект построен в 2005 году, но расходы будут оплачены и документы на госрегистрацию будут поданы только в 2006 году, то всю стоимость основного средства можно будет списать полностью в расходы в 2006 году.
Если же основное средство оплачено в 2005 году, а документы на госрегистрацию поданы после 1 января 2006 года, то стоимость объекта будет учитываться по подпункту 3 пункта 3 статьи 346.16 НК РФ равномерно в течение ряда налоговых периодов, в зависимости от срока полезного использования. Такая позиция Минфина России изложена в письме от 21.10.05 № 03-11-04/2/108. Это правило в полной мере относится и к нематериальным активам.
В настоящее время материальные расходы учитываются в порядке, который установлен статьей 254 НК РФ. В пункте 5 этой статьи сказано, что не учитываются в расходах стоимость сырья и материалов, списанных в производство, но не использованных в нем на конец отчетного периода. С 2003 года налоговики давали разъяснения, что материальные расходы учитываются по мере списания сырья и материалов в производство. И именно такой порядок закрепили в Федеральном законе № 101-ФЗ.
Также возникала проблема и со списанием на расходы стоимости покупных товаров. Налоговые органы с самого начала действия главы 26.2 НК РФ считали, что стоимость товаров можно списать на расходы только после их реализации. Хотя Налоговый кодекс такого требования и не выдвигал. Для списания товаров достаточно было их оплатить и принять к учету. Именно такой позиции придерживался и Минфин России. Однако с 2006 года ситуация изменится. Стоимость купленных для перепродажи товаров можно будет учесть в составе расходов только после их реализации.
С 2006 года вводится новая форма упрощенной системы - на основе патента. Для этих целей в главу 26.2 НК РФ введена новая статья - 346.25.1. Использовать новый порядок смогут только индивидуальные предприниматели, которые не используют в своей работе наемных работников, в том числе и по договорам гражданско-правового характера. Патент может выдаваться на квартал, полугодие, 9 месяцев, год. Причем Налоговый кодекс не оговаривает, с какого момента должен отсчитываться этот период. Поэтому индивидуальный предприниматель может получить с 1 апреля 2006 года патент на год и он будет действовать до 1 апреля следующего года.
В статье 346.25.1 НК РФ приведен перечень видов деятельности, при которых можно использовать режим налогообложения в виде патента. «Вводиться патент будет по решению субъектов РФ. Для этого должны быть выпущены соответствующие законы. В настоящее время многие субъекты РФ разрабатывают законопроекты.
Дальнейшее развитие упрощенной системы налогообложения должно осуществляться в рамках налоговой реформы, которая проводится в последнее время в России. Неоднократные изменения, которые вносились в 26 главу НК РФ, устранили многие противоречия и неясности в порядке исчисления и уплаты единого налога.
Так, можно с уверенностью сказать о том, что в действующей в настоящее время редакции, отсутствуют технические неточности, которые в изобилие присутствовали как в первой, так и во второй частях НК РФ, вводимых в действие в 1999 и 2001 годах соответственно.
При этом хочется отметить тот факт, что система «двухуровневой» нумерации, проходящей через весь раздел Кодекса, связанный со спецрежимами, фактически превратилась в «трехуровневую» (появилась статья 346.25.1; обидно то, что она никак не связана со статьей 346.25). Конечно, в настоящее время полностью изменять нумерацию статей не представляется возможным, однако изначальное решение об использовании «двухуровневой» нумерации, вряд ли может оцениваться положительно, с точки зрения удобства рассмотрения и анализа соответствующих статей.
Изменения в порядок определения предельного размера выручки для оценки возможности применения УСН (15 млн. * коэффициент дефлятор) вступают в силу с 2007 года. На наш взгляд, с учетом инфляции и иных процессов, протекающих в российской экономике, данные изменения «несколько запоздали». Более того, возможно, имеет смысл применять данный коэффициент не только при исчислении выручки, но и остаточной стоимости имущества.
1 января 2006 года, если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 Кодекса, превысили 20 млн. рублей и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 Кодекса, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям. Величина предельных доходов подлежит индексации.
Во-первых, мы снова видим, что при расчете предельной величины дохода применяется не понятие «доходы от реализации», а понятие «доходы», которое в соответствии со статьей 346.15 включало и в 2006году будет включать в себя не только доходы от реализации, но и внереализационные доходы. То есть, например, размер доходов от долевого участия в других организациях будет приниматься в расчет при расчете предела применения упрощенной системы. На наш взгляд, это является ограничивающим фактором применения УСН, нормы статьи должны подлежать корректировки и при расчете предельного размера, должны учитываться лишь доходы от основной деятельности (доходы от реализации товаров (работ, услуг).
Более того, в перечень условий прекращения применения упрощенной системы налогообложения включен пункт 3 статьи 346.12. Это означает, что в том случае, если организация или предприниматель переходит не только границу доходов или границу стоимости основных средств, но и все остальные условия, установленные пунктом 3 статьи 346.12, они будут обязаны прекратить применение упрощенной системы.
Следовательно, с 1 января 2006 года будут обязаны прекратить применение упрощенной системы налогообложения:
- организации и предприниматели, имеющие филиалы;
- организации и предприниматели, численность работников в которых превысила 100 человек.
На наш взгляд, необходимо сократить перечень условий прекращения применения УСН, оставив в качестве критерия – размер предельной выручки от реализации. В том случае, если в структуре предприятия создаются филиалы, либо увеличивается численность работников, либо остаточная стоимость основных средств – организация не будет иметь возможность применения УСН в следующем налоговом периоде, но сможет закончить финансовый год применяя УСН.
Перечень возможных расходов налогоплательщика с 2006 года дополнен 11 пунктами, при этом реально работающих фактически только два - расходы на выплату комиссионных и расходы на подготовку кадров.
Самым радикальным и достаточно неприятным изменением главы 26.2 является введение с 1 января 2006 года учета включения расходов на покупные товары исходя из их реально проданного количества. Это определено новой редакцией пункта 2 статьи 346.17.
В общем и целом законодатели отказались от простого способа признания расходов при упрощенной системе с помощью кассового метода и определили различные условия признания расходов в зависимости от их вида. На наш взгляд, это значительно осложняет порядок учета расходов, однако вряд ли будет оправдано с точки зрения экономической целесообразности для государства в виде пополнения бюджета дополнительными средствами.
Кроме того, существующая Книга учета доходов и расходов - это явно недостаточный инструмент для ведения учета покупных товаров, исходя из проданного количества. Как подсчитать это конкретное проданное количество и соотнести его с оплаченным? В дополнительном расчете? В бухгалтерской справке? Или проще это сделать методом двойной записи? А метод двойной записи возвращает нас к необходимости ведения бухгалтерского учета, от которого упрощенная система освобождена в соответствии с Законом N 129-ФЗ: Более того, получается, что предприниматели также будут обязаны вести учет, подобный бухгалтерскому.
Конечно, новая редакция Кодекса имеет оговорку о том, что "налогоплательщики обязаны вести учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по налогу в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, форма и порядок заполнения которой утверждаются Министерством финансов Российской Федерации". Однако ответа на вопрос, как корректно подсчитать в Книге проданные товары, Кодекс не дает.
А это, скорее всего, означает снова появление веера рекомендаций, не имеющих силы закона (условных формул, расчетных показателей), а следовательно, вызывающих споры между налогоплательщиком и налоговой.
Более того, такое усложнение учетного алгоритма для 15%-ной упрощенной системы вынудит предпринимателей и организации содержать в штате полноценную бухгалтерскую службу: либо применять метод 6%, который экономически для компаний мелкого опта или розницы (там, где нет ЕНВД), связанных с продажей покупных товаров, вызывает чистые потери.
Кроме того, принцип, по которому материальные расходы, а также расходы на оплату труда признаются в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, означает фактически невозможность принять к расходам авансовые платежи за поставленный товар.
Очень жаль, что фискальные стремления победили стремление создать простой и доступный налоговый режим, не требующий специальных знаний.
И последнее на что необходимо обратить внимание – размер пособий по временной нетрудоспособности при расчете единого налога при упрощенной системе налогообложения. С 1 января 2006 года сумму пособия можно будет вычитать в размере не более 50% от суммы исчисленного налога. Данное изменение негативно оценивается многими налогоплательщиками, усложняет порядок расчета.
С учетом вышесказанного, определим основные пути совершенствования УСН для малого бизнеса, основой которых, на наш взгляд, является простота учета, исчисления и уплаты ЕН. Налогоплательщик ЕН, взимаемого при применении УСН, не должен обладать специальными знаниями в области налогообложения и бухгалтерского учета, порядок расчета должен быть прост и прозрачен, это не только будет способствовать развитию малого бизнеса, но и значительно упростит налоговый контроль.
Более детальное изучение финансово-хозяйственных показателей деятельности налогоплательщика, претендующего на применение УСН возможно сотрудниками налоговых органов, однако в случае получения разрешения в течение всего налогового периода основным критерием доложено оставаться соответствие выручки от реализации предельно допустимому значению (20 млн. * коэффициент дефлятор).
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Налоговая политика прежде всего должна быть нацелена на расширение налоговой базы. Именно расширение налоговой базы позволит реально увеличить поступление доходов в бюджет без усиления налогового бремени. Без решения этой проблемы невозможно обеспечить финансовой базы экономического роста. Реальным шагом в деле расширения налогооблагаемой базы является всемерное стимулирование развития малого бизнеса. Отдельные регионы дают неплохие примеры реального развития столь важного сектора экономики.
Например, в Москве количество малых предприятий за последние 5 лет возросло в 6 раз и составляет в настоящее время более 200 тысяч. Таким образом, в целом по Москве свыше половины малых предприятий потенциально могут использовать упрощенную систему налогообложения. Однако реальная цифра перешедших на эту систему гораздо ниже. Естественно, прошло слишком мало времени, чтобы выявить все причины эт