Пример. ООО «ТД «Геркулес» реализует на экспорт через комиссионера ЗАО "Дельта" продукцию. Фактическая себестоимость реализуемой продукции - 325 000 руб. Согласно условиям договора контрактная стоимость продукции составляет 17 000 долл. США, комиссионное вознаграждение - 1180 долл. США (в том числе НДС - 180 долл. США), которое удерживается комиссионером из суммы выручки, поступившей от иностранного покупателя.
В отчете ЗАО "Дельта" отражены следующие данные:
- таможенная пошлина - 23 970 руб. (5% от контрактной стоимости продукции);
- таможенные сборы в рублях - 479 руб. (0,1% от контрактной стоимости продукции);
- таможенные сборы в валюте - 240 руб. (0,05% от контрактной стоимости продукции).
Официальный курс доллара США составлял (условно):
- на дату поступления продукции от комитента - 28,00 руб.;
- на дату передачи продукции перевозчику, уплаты таможенных сборов и оформления ГТД - 28,20 руб.;
- на дату поступления оплаты от покупателя и на дату перечисления комитенту экспортной выручки - 28,10 руб.
Суммы уплаченных таможенных платежей возмещаются комитентом.
Используются следующие счета:
76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 5 "Расчеты с комиссионером";
76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 6 "Расчеты с комитентом";
90 "Продажи", субсчет 2 "Себестоимость продаж".
В бухгалтерском учете ООО «ТД «Геркулес» (комитент) оформляются следующие проводки:
Корреспонденция счетов Сумма, руб. Содержание операции Дебет Кредит 45 43 325 000 Отражена отгрузка готовой продукции комиссионеру 76.5 90.1 479 400 (17 000 x 28,20) Отражена реализация продукции на экспорт 90.2 45 325 000 Отражено списание себестоимости реализованной продукции 44 76.5 23 970 Отражена задолженность перед комиссионером по оплате расходов, понесенных им при таможенном оформлении продукции (экспортная пошлина) 44 76.5 719 (240 + 479) Отражена задолженность перед комиссионером по оплате расходов, понесенных им при таможенном оформлении продукции (таможенные сборы) 44 76.5 28 200 (1 000 x 28,20) Отражено начисление комиссионного вознаграждения 19 76.5 5 076 (180 x 28,20) Отражена сумма НДС по комиссионному вознаграждению 76.5 51 24 689 Отражено перечисление денежных средств в возмещение расходов комиссионера по оплате таможенных платежей и сборов 91.2 76.5 1 700 (17 000 x (28,20 - 28,10)) Отражена отрицательная курсовая разница по задолженности покупателя на дату ее погашения 52 76.5 444 542 ((17 000 - 1 180) х 28,10) Отражено получение экспортной выручки от покупателя через комиссионера 19 76.5 18 (180 x (28,20 - 28,10)) Сторно: отражена сумма НДС по комиссионному вознаграждению 76.5 91.1 100 (1 000 x (28,20 - 28,10)) Отражена положительная курсовая разница по комиссионному вознаграждению
Одной из льгот, предусмотренных налоговым законодательством Российской Федерации, является нулевая ставка НДС. Налогоплательщику выгодно осуществлять экспортные операции, при условии того, что начисляемый с операций по экспорту налог имеет ставку 0%, и при этом налогоплательщик имеет право на вычет «входного» НДС.
Экспортные операции действительно выгодны налогоплательщикам, но все-таки последние предпочитают осуществлять операции по реализации товаров на территории Российского государства. Связано это с тем, что в настоящее время налоговое законодательство по вопросам экспорта содержит много неурегулированных моментов, которые значительно снижают эффект применения нулевой ставки.
Анализируя главу 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ, регулирующую исчисление и уплату НДС, можно сделать следующий вывод. В отличие от реализации товаров (работ, услуг) за пределами Российской Федерации, при экспортных операциях у налогоплательщика возникает объект налогообложения, а суммы налога, предъявленные ему при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации (то есть «входной» НДС), либо уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, принимаются к вычету.
Право на применение нулевой ставки налога по экспортным операциям и право на вычеты у налогоплательщика возникает только в том случае, если экспорт имеет фактическое подтверждение, то есть экспортируемые товары должны реально пересечь границу Российской Федерации. Факт вывоза товаров подтверждается таможенными органами.
Статья 164 НК РФ требует для подтверждения права использования ставки 0% обязательного представления в налоговые органы документов в соответствии с требованиями статьи 165 НК РФ.
Кроме этого, нулевую ставку налогоплательщик имеет право применять и в отношении работ и услуг, непосредственно связанных с производством и реализацией экспортных товаров. К ним относятся услуги по сопровождению, транспортировке, погрузке и перегрузке товаров, предназначенных на экспорт, выполняемые российскими перевозчиками, и иные подобные работы (услуги), а также работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки товаров на таможенной территории.
Если же организация-экспортер пользуется услугами иностранных перевозчиков, то в этом случае она должна будет учитывать положения подпункта 5 пункта 1.1. статьи 148 НК РФ, согласно которому услуги, оказанные иностранными перевозчиками, не считаются оказанными на территории Российской Федерации, а значит, НДС не облагаются.
Фактически нулевая ставка по налогу подразумевает следующее: операция является объектом налогообложения, ставка налога – 0%, а все суммы НДС, уплаченные экспортером своим поставщикам и непосредственно относящиеся к затратам на производство и реализацию экспортируемой продукции (работ, услуг), могут быть предъявлены к возмещению из бюджета.
За базу распределения «входного» НДС в ООО «ТД «Геркулес» принимается выручка от реализации товаров (работ, услуг) – налоговая база без учета НДС, и для определения той части предъявленного поставщиками налога, которая относится к товарам (работам, услугам), приобретаемым для осуществления операций, облагаемых по ставке 0 процентов, необходимо отслеживать каждую операцию, облагаемую по ставке 0 процентов (сбор пакета документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ), рекомендуем одним из уровней аналитического учета по покупателям и заказчикам предусмотреть следующее разделение:
- покупатели и заказчики, приобретающие работы, услуги, облагаемые по ставке 0 процентов;
- покупатели и заказчики, приобретающие товары (работы, услуги), облагаемые по ставке 18 процентов.
Такой порядок ведения аналитического учета полностью соответствует требованиям Плана счетов бухгалтерского учета.
Для своевременного определения налоговой базы по НДС по пункту 9 статьи 167 НК РФ необходимо, на наш взгляд, предусмотреть к уровню аналитического учета «Покупатели и заказчики, приобретающие работы, услуги, облагаемые по ставке 0 процентов» подуровень «№ и дата ГТД». При этом аналитический учет должен вестись по каждому покупателю (заказчику).
В целях определения суммы налоговых вычетов, относящихся к товарам (работам, услугам), приобретаемым для осуществления операций, облагаемых по ставке 0 процентов, и соблюдения требований пункта 10 статьи 165 НК РФ и пункта 3 статьи 172 НК РФ, так как законодатель обособил указанные вычеты от вычетов по товарам (работам, услугам), приобретаемым для операций, облагаемых по ставкам 10 и 18 процентов, главным бухгалтером ООО «ТД «Геркулес» предусмотрен отдельный субсчет к счету 19 «Расчеты по НДС», например, 19.7 «НДС по товарам (работам, услугам) для таможенных режимов, предусмотренных подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ». При этом к счету 19.7 должен быть предусмотрен аналитический учет «НДС по товарам (работам, услугам), относящимся к реализации_________________________________________________».
(налоговый период, за который проводится распределение)
Такая детализация связана с необходимостью включения в налоговую декларацию по НДС по ставке 0 процентов именно той суммы налога к возмещению, которая относится к операциям, по которым будет собран полный пакет документов, предусмотренный пунктом 4 статьи 165 НК РФ.
Поясним на примере числовых значений таблицы 2.3.
Таблица 2.3. Аналитический учет НДС в ООО «ТД «Геркулес»
Корреспонденция счетов Сумма, рублей База для определения пропорции Удельный вес, в %, к общему итогу Дебет Кредит Без НДС НДС С НДС Январь 2006 года 62 «Экспорт» 90.1 «Заказчик 1» ГТД № ХХХ1
от 00.01.06 150000 - 150000 500 000 29,65 ГТД №ХХХ2
от 00.01.06 100000 - 100000 ГТД №ХХХ3
От 00.01.06 250000 - 250000 62 «Внутренний рынок» 90.1 «Заказчик 2» 762712 137288 900000 1 186 441 70,35 «Заказчик 3» 423 729 76 271 500000 Итого 1686441 213559 1900000 1 686 441 100,00 20,26 60 508 475 19.4 НДС по товарам (работам, услугам), подлежащий распределению 60 91 525 91 525 68 НДС 19.4 Налоговые вычеты 64 388 91 525х70,35% 19.7 НДС по товарам (работам, услугам) для таможенных режимов, предусмотренных подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ 19.4 НДС по товарам (работам, услугам), относящимся к реализации января 27 137 91 525 х 29,65% В январе собран полный пакет документов, подтверждающих применение ставки 0 процентов, по операциям января по ГТД №ХХХ1 и №ХХХ2 250 000 50,00 (250 000 / 500 000) 68 НДС 19.7 13 569 27 137х50,00% НДС по экспорту (импорту) к возмещению Сальдо по Дебету счета 19.7 «НДС по товарам (работам, услугам), относящимся к реализации января» на 31.01.2006 года 13 568 27 137-13 569 Такая аналитика в учете к счету 19.7 необходима для того, чтобы остаток счета, образовавшийся после распределения сумм налога на операции, подтвержденные документами, предусмотренными статьей 165 НК РФ в текущем налоговом периоде, и на операции, документы по которым в текущем налогом периоде не собраны, не участвовал в аналогичном распределении по операциям следующего налогового периода.
То есть для счета 19.7 ежемесячно открывается аналитика:
- «НДС по товарам (работам, услугам), относящимся к реализации января»;
- «НДС по товарам (работам, услугам), относящимся к реализации февраля»;
- «НДС по товарам (работам, услугам), относящимся к реализации марта»;
- и так далее.
Дополнительно определяется удельный вес каждой экспортной операции в общем объеме экспортных операций за текущий налоговый период. Это вызвано необходимостью распределения сумм налога, предъявленного по счету-фактуре, между всеми экспортными операциями текущего налогового периода.
Такое деление позволяет с большей точностью определить сумму налога, относящуюся к товарам (работам, услугам), приобретаемым для осуществления операций по реализации, облагаемых по ставке 0 процентов.
При такой организации аналитического учета сумма налога, остающаяся после распределения на конец определенного налогового периода, будет включаться в состав налога, подлежащего возмещению, только по факту сбора полного пакета документов соответствующего налогового периода.
Таблица 2.4.
Корреспонденция счетов Сумма, рублей База для определения пропорции Удельный вес, в %, к общему итогу Дебет Кредит Без НДС НДС С НДС Февраль 2008 года Сальдо по Дебету счета 19.7 «НДС по товарам (работам, услугам), относящимся к реализации января» на 01.02.2008 года 13 568 В феврале собран полный пакет документов, подтверждающих применение ставки 0 процентов, по операциям января по ГТД № ХХХ3 250 000 50,00 (от операций января) 68 НДС 19.7 13 568 НДС по экспорту (импорту) к возмещению
Использование счета 68 субсчет «НДС по экспорту (импорту) к возмещению» связано с тем, что уменьшить сумму налога, уплачиваемого в бюджет, на суммы налоговых вычетов, отраженных в декларации по ставке 0 процентов, можно лишь после вынесения налоговым органом решения о возмещении налога. Указанная позиция изложена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14 декабря 2004 года №3521/04.
2.3. Порядок формирования результатов от экспортных операций в учете
Либерализация внешнеэкономической деятельности позволила многим организациям с различным статусом участвовать в международной торговле. Значительное число среди этих участников - торговые предприятия, у которых преобладает экспорт товаров, закупленных у отечественных производителей.
Экспортная деятельность как объект учета содержательнее в связи со сложным механизмом ее регулирования. Кроме того, экспорт находится под влиянием норм международного права. Поэтому при формировании системы бухгалтерского учета должны быть учтены следующие принципы (рис. 2.2).
┌───────────────────\ ┌───────────────────────────────────────────────────┐
│Налоговый учет \│ Обеспечивает интересы государства и предприятия │
│экспортных операций /│ (налоговые льготы по НДС) │
└───────────────────/ └───────────────────────────────────────────────────┘
┌───────────────────\ ┌───────────────────────────────────────────────────┐
│Финансовый учет \│ Обеспечивает инвестиционную привлекательность │
│экспортных операций /│ │
└───────────────────/ └───────────────────────────────────────────────────┘
┌───────────────────\ ┌───────────────────────────────────────────────────┐
│Управленческий учет \│ Обеспечивает оперативной информацией для принятия │
│экспортных операций /│ решений │
└───────────────────/ └───────────────────────────────────────────────────┘
Рис. 2.2. Принципы формирования системы бухгалтерского учета
экспортных операций
Необходимость осуществления раздельного учета экспортных операций обоснована действием следующих нормативных актов.
Таблица 2.5. Принципы организации учетной системы экспортных операций
Наименование документа Расшифровка норм, требующих организации раздельного учета Приказ Минфина России от 6 мая 1999 г. N 32н (ред. от 27 ноября 2006 г.) "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99" В соответствии с этими документами организация должна обеспечить учет доходов и расходов по видам деятельности, видам продукции, работ, услуг, элементам затрат. Приказ Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н (ред. от 27 ноября 2006 г.) "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99" Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 5 августа 2000 г. N 117-ФЗ (ред. от 24 июля 2007 г., с изм. от 8 ноября 2007 г.) Учитывая п. 1 ст. 153 НК РФ, согласно которому необходимо обеспечить раздельный учет операций по разным ставкам НДС. Кроме того, НДС, предъявленный и уплаченный за приобретенные на экспорт товары, подлежит возмещению после подтверждения обоснованности применения 0 ставки (ст. 165 НК РФ). Постановление Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. N 914 (ред. от 11 мая 2006 г.) "Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость". Таким образом, в книге покупок "экспортные" счета-фактуры могут быть зарегистрированы только на сумму, полученную в результате раздельного учета. Согласно п. 8 при приобретении товаров, операции по реализации которых облагаются по различным налоговым ставкам и (или) не подлежат налогообложению, регистрация счета- фактуры в книге покупок производится на ту сумму, на которую налогоплательщик получает право на вычет и которая определяется с учетом положений п. 10 ст. 165 и п. 4 ст. 170 НК РФ.
В целях организации бухгалтерского и налогового учета экспортных операций организации должны формировать учетную политику для целей бухгалтерского и налогового учета.
Особенности учетной политики организации, осуществляющей экспортные операции, связаны с отражением в бухгалтерском и налоговом учете валютных операций, экспортных сделок, а также других активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте.
Для обособленного ведения бухгалтерского учета экспортных сделок рекомендовано использование субсчетов к соответствующим синтетическим счетам (41 "Товары", 44 "Расходы на продажу", 19 "НДС по приобретенным ценностям" и др.).
Условно деятельность по учету экспортной операции можно разделить на четыре этапа (рис. 2.3):
┌────────────┐ ┌────────┐ ┌────────────┐
│Организация-│<─────────────────┤Контракт├──────────────────>│ Иностранный│
│ экспортер │ │ │ │ покупатель │
└─────┬──────┘ └────┬───┘ └────────────┘
└──────────────────────────────┤
\│/
┌────────────────────────────────────┴────────────────────────────────────┐
│ I стадия │
│ Учет поступления товара и коммерческих расходов, связанных с его │
│ поступлением │
│ (счета учета: 19 "НДС по приобретенным ценностям", 41 "Товары", │
│ 44 "Расходы на продажу", 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками") │
└────────────────────────────────────┬────────────────────────────────────┘
\│/
┌────────────────────────────────────┴────────────────────────────────────┐
│ II стадия │
│ Контроль за движением товара, учитываются все коммерческие (накладные) │
│ расходы по экспорту │
│ (счета учета: 19 "НДС по приобретенным ценностям", 41 "Товары", │
│ 44 "Расходы на продажу", 45 "Товары отгруженные", 60 "Расчеты │
│ с поставщиками и подрядчиками") │
└─────────────────────────────────────┬───────────────────────────────────┘
\│/
┌─────────────────────────────────────┴───────────────────────────────────┐
│ III стадия │
│ Учет расчетов с иностранными покупателями, отражается продажа экспортных│
│товаров, осуществляется контроль за своевременным поступлением экспортной│
│ выручки │
│ (счета учета: 44 "Расходы на продажу", 45 "Товары отгруженные", │
│ 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета", 62 "Расчеты с покупателями │
│ и заказчиками", 90 "Продажи", 91 "Прочие доходы и расходы") │
└─────────────────────────────────────┬───────────────────────────────────┘
\│/
┌─────────────────────────────────────┴───────────────────────────────────┐
│ IV стадия │
│ Расчеты с бюджетом по НДС и возмещение налога │
│(счета учета: 19 "НДС по приобретенным ценностям", 68 "Расчеты по налогам│
│ и сборам", 91 "Прочие доходы и расходы") │
└─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┘
Рис. 2.3. Схема организации учета экспортных операций
Рассмотрим каждый из этапов осуществления экспортной сделки и порядок отражения тех или иных фактов в бухгалтерском учете, а также особенности налогообложения НДС на примере ООО "ТД «Геркулес".
Пример 1. ООО "ТД «Геркулес" заключило контракт N 12 от 13 января 2008 г. с иностранным покупателем на поставку товара стоимостью 25 000 долл. США. Условия поставки: FCA склад производителя. Товар для перепродажи на экспорт был приобретен 20 января 2008 г. на сумму 590 000 руб., в том числе НДС 18% - 90 000 руб. Отгрузка товара была произведена непосредственно со склада продавца 24 января 2008 г. Денежные средства от покупателя получены 11 февраля 2008 г. на валютный счет в полном объеме. В процессе осуществления экспортной операции у ООО "ТД «Геркулес" возникли следующие расходы: услуги экспертизы - 7080 руб., в том числе НДС 18% - 1080 руб., услуги таможенного брокера - 4720 руб., в том числе НДС 18% - 720 руб., таможенные сборы составили 1000 руб. (таможенными пошлинами данный вид товара не облагается). Декларация по НДС и пакет подтверждающих документов будут представлены не позднее 20 апреля 2008 г. ИФНС будет принято решение о возмещении сумм налога на добавленную стоимость ООО "ТД «Геркулес" не ранее 20 июля 2008 г.
На первом этапе торговые организации в первую очередь должны организовать учет в соответствии с требованиями, утвержденными Приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. N 44н (ред. от 27 ноября 2006 г.) "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01", а в части формирования стоимости приобретаемых товаров - в соответствии с выбранной учетной политикой.
При разработке рабочего плана счетов организация должна выбрать способ ведения учета поступления и движения товара по фактической себестоимости или по плановым ценам.
Для организации раздельного учета товаров, приобретенных для экспорта, открывается отдельный субсчет к счету 41 "Товары" - субсчет "Товары экспортируемые".
1. Оприходован по покупной стоимости поступивший на основании товарной накладной товар:
дебет 41 "Товары", субсчет "Товары экспортируемые"
кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" 500 000 руб.
2. Отражен НДС на основании выставленного счета-фактуры:
дебет 19 "НДС по приобретенным ценностям", субсчет "НДС по приобретенным товарам на экспорт"
кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" 90 000 руб.
3. Оплачен поступивший товар:
дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
кредит 51 "Расчетные счета" 590 000 руб.
На втором этапе осуществляется контроль за движением товара на экспорт, и отражаются возникающие в связи с этим расходы на продажу. При этом важно своевременно отразить отгрузку товара и выручку от продаж, так как эти факты хозяйственной деятельности, как правило, не совпадают по времени. Как в бухгалтерском, так и в налоговом учете для целей налогообложения выручка от продаж должна отражаться на момент перехода права собственности. Однако при установлении этого момента часто допускают ошибки.
В международной торговле принято увязывать переход права собственности с переходом риска случайной гибели товаров от продавца к покупателю в соответствии с Международными правилами толкования торговых терминов Инкотермс. То есть происходит сдача товара (продукции) перевозчику. Однако в соответствии с Гражданским кодексом РФ (ст. 458, ч. 2) сдача товара перевозчику и момент перехода права собственности совпадают только в том случае, если иное не предусмотрено договором.
Таким образом, доход в виде экспортной выручки с одновременным отражением в виде дебиторской задолженности иностранного покупателя должен быть отражен на момент перехода права собственности.
До наступления момента перехода права собственности отгруженный на экспорт товар должен находиться на балансе экспортера. Однако в бухгалтерском учете его необходимо перевести со счета 41 "Товары" на счет 45 "Товары отгруженные", субсчет "Товары, отгруженные на экспорт", иначе его фактическое местонахождение не будет соответствовать данным бухгалтерского учета. Стоимость товаров, учтенных на счете 45 "Товары отгруженные", субсчет "Товары, отгруженные на экспорт" показывает, что эти товары находятся в пути, хотя право собственности на них пока принадлежит российскому продавцу.
К расходам на продажу относятся затраты на тару, упаковку на складах готовой продукции; расходы по погрузке, разгрузке, хранению, перевалке товаров, их транспортировке, страхованию, таможенному оформлению и прочие расходы, связанные с доставкой товаров.
По внешнеторговым сделкам состав таких расходов у продавца и покупателя, а также порядок распределения между сторонами сделки определяется условиями поставки Инкотермс.
Несоблюдение оговоренных в контракте терминов может привести к необоснованному завышению произведенных расходов.
Согласно данным, предоставленным ООО "ТД «Геркулес", экспортный контракт заключен на условиях "FCA"/"Франко перевозчик" склад продавца. Это означает, что продавец осуществляет передачу товара, прошедшего таможенную очистку, для вывоза указанному покупателем перевозчику на складе. Таким образом, в данном случае, учитывая, каким образом определен момент перехода права собственности (в момент отгрузки со склада), использование счета 45 "Товары отгруженные" не обязательно.
Выбор места передачи товара имеет значение в отношении обязательств по погрузке и разгрузке товара в этом месте. При осуществлении поставки в помещениях продавца он отвечает за погрузку товара. При осуществлении поставки в любом ином месте продавец не несет ответственности за разгрузку товара.
ООО "ТД «Геркулес" обязано:
- оплатить все относящиеся к товару расходы до момента его поставки;
- оплатить, если потребуется, все расходы, связанные с выполнением таможенных формальностей, оплатой всех пошлин, налогов и иных сборов, взимаемых при вывозе.
В соответствии с п. 8 "Переход рисков и расходов, связанных с товаром" Введения Инкотермс 2000 "риск потери или повреждения товара, а также обязательство нести расходы, связанные с товаром, переходит от продавца к покупателю, когда продавец выполнил свои обязательства поставки товара". Таким образом, непредвиденные расходы оплачивает сторона, на которой лежит риск случайной гибели товара.
Для учета расходов, связанных с экспортом, используют специальный субсчет к счету 44 "Расходы на продажу" - субсчет "Расходы на продажу, связанные с экспортом":
4. Начислены таможенные сборы согласно грузовой таможенной декларации:
дебет 44 "Расходы на продажу", субсчет "Расходы на продажу, связанные с экспортом"
кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам" 1000 руб.
5. Начислены расходы по привлечению брокера и услуг экспертизы согласно актам:
дебет 44, субсчет "Расходы на продажу, связанные с экспортом"
кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" 10 000 руб.
6. Отражен НДС за услуги на основании выставленных счетов-фактур:
дебет 19, субсчет "НДС по приобретенным товарам на экспорт"
кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" 1800 руб.
Итак, по дебету субсчета 44 "Расходы на продажу, связанные с экспортом" в разрезе выполняемых контрактов будут собраны все расходы по сбыту и продаже товара.
На третьем этапе осуществляется учет расчетов с иностранными покупателями, отражается продажа, осуществляется контроль за своевременным поступлением экспортной выручки.
Учет реализации товаров, в том числе экспортируемых, ведут на основании требований, отраженных в ПБУ 9/99 "Доходы организации". Отражая выручку в бухгалтерском учете, организации исходят из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности, в соответствии с которым доходы и расходы отражаются на момент их признания (совершения) независимо от факта оплаты.
В соответствии с Планом счетов бухгалтерский учет финансовых результатов от продажи товаров осуществляют на счете 90 "Продажи". Для учета реализации экспортного товара рекомендуется на счете 90 "Продажи" выделить соответствующие субсчета.
Расчеты с иностранными покупателями отражаются в системе бухгалтерского учета на субсчетах к счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". Для контроля за своевременным поступлением экспортной выручки организуется аналитический учет, в котором за учетную единицу может быть принят счет на оплату, предъявленный иностранному покупателю. При этом необходимо обособить разные виды расчетов, в том числе расчеты с иностранными покупателями и заказчиками. Для выполнения этого условия могут использоваться следующие субсчета:
62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Расчеты с покупателями и заказчиками в рублях";
62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Расчеты с покупателями и заказчиками в валюте".
Бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций организаций ведется в валюте РФ - в рублях. Поэтому при осуществлении организацией операций в иностранной валюте возникает необходимость пересчета выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в рубли по курсу ЦБ РФ для этой валюты по отношению к рублю.
Пересчет выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в рубли осуществляется на дату совершения операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности.
Курсовая разница подлежит зачислению на финансовые результаты организации как прочие доходы или прочие расходы. Исключение составляет курсовая разница, связанная с формированием уставного (складочного) капитала организации, которая подлежит отнесению на ее добавочный капитал.
В регистрах бухгалтерского учета после перехода права собственности к покупателю, то есть на момент отгрузки, составляются записи:
7. Начислена выручка от продажи на экспорт в сумме 25 000 долл. США по курсу на дату отгрузки (24.01.2008) 25,71 руб. за 1 долл. (25 000 долл. США x 25,71 руб/долл. США = 642 762,5 руб.):
дебет 62, субсчет "Расчеты с покупателями и заказчиками в валюте"
кредит 90, субсчет "Выручка от продаж вне территории РФ"
642 762,5 руб.
8. Списывается фактическая себестоимость проданных товаров:
дебет 90, субсчет "Себестоимость продаж вне территории РФ"
кредит 41, субсчет "Товары, отгруженные на экспорт" 500 000 руб.
9. На сумму коммерческих расходов, приходящихся на данный контракт:
дебет 90, субсчет "Себестоимость продаж вне территории РФ"
кредит 44, субсчет "Расходы на продажу, связанные с экспортом"
11 000 руб.
10. Финансовый результат от экспортной сделки:
дебет 90, субсчет "Прибыль (убыток) от продаж вне территории РФ"
кредит 99 "Прибыли и убытки" 131 762,5 руб.
Для осуществления расчетов по внешнеэкономическим операциям организации открывают валютные счета в порядке, предусмотренном ЦБ РФ.
Для осуществления экспортных операций должны быть открыты два валютных счета:
- транзитный валютный счет;
- текущий валютный счет.
Бухгалтерский учет осуществляется с использованием счета 52 "Валютные счета". К данному счету открывают субсчета:
52 "Валютные счета", субсчет "Текущий валютный счет" - применяется для учета движения иностранной валюты по текущим операциям;
52 "Валютные счета", субсчет "Транзитный валютный счет" - предназначен для учета поступившей валютной выручки от иностранного покупателя с целью дальнейшей перепродажи.
Аналитический учет движения валютных средств по счету 52 "Валютные счета" ведется в разрезе указанных субсчетов и по видам валют.
В учете ООО "ТД «Геркулес" были составлены записи:
11. Получена выручка от иностранного покупателя в сумме 25 000 долл. США по курсу ЦБ РФ на дату зачисления средств (11.02.2008) на транзитный валютный счет 25,57 руб. за 1 долл. США (25 000 долл. США x 25,57 руб/долл. США = 639 270 руб.):
дебет 52, субсчет "Транзитный валютный счет"
кредит 62, субсчет "Расчеты с покупателями в валюте" 639 270 руб.
12. Начислена курсовая разница (отрицательная), возникшая по расчетам с иностранным покупателем (25 000 долл. США x (25,57 руб/долл. США - 25,71 руб/долл. США) = 3492,5 руб.):
дебет 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие расходы"
кредит 62, субсчет "Расчеты с покупателями в валюте" 3492,5 руб.
На четвертом этапе осуществляются расчеты с бюджетом и возмещение НДС. При реализации товаров в таможенном режиме экспорта применяется налоговая ставка НДС 0% (п. 1 ст. 164 НК РФ).
Перечень документов, представляемых в налоговые органы, при реализации товаров в режиме экспорта для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% и налоговых вычетов установлен ст. 165 НК РФ. В общем случае представляются следующие документы:
1) контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным лицом на поставку товара (припасов) за пределы таможенной территории Российской Федерации;
2) выписка банка (копия выписки), подтверждающая фактическое поступление выручки от иностранного лица - покупателя указанного товара (припасов) на счет налогоплательщика в российском банке.
В случае если контрактом предусмотрен расчет наличными денежными средствами, налогоплательщик представляет в налоговые органы выписку банка (копию выписки), подтверждающую внесение налогоплательщиком полученных сумм на его счет в российском банке, а также копии приходных кассовых ордеров, подтверждающие фактическое поступление выручки от иностранного лица - покупателя указанных товаров (припасов);
3) грузовая таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации (далее - пограничный таможенный орган);
4) копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации.
Необходимые документы представляются налогоплательщиками для обоснования применения налоговой ставки 0% одновременно с представлением налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость. Причем данные документы (их копии) представляются налогоплательщиками для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% при реализации товаров (работ, услуг) в срок не позднее 180 дней, считая с даты оформления региональными таможенными органами грузовой таможенной декларации на вывоз товаров в таможенном режиме экспорта (п. 9 ст. 165).
Если по истечении 180 дней, считая с даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта или транзита, налогоплательщик не представил указанные документы (их копии), указанные операции по реализации товаров (выполнению работ, оказанию услуг) подлежат налогообложению по ставкам соответственно 10% или 18%.
Если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), обосновывающие применение налоговой ставки в размере 0%, уплаченные суммы налога подлежат возврату налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены ст. 176 НК РФ.
13. В момент представления налоговой декларации по НДС и документов, подтверждающих экспорт, в бухгалтерском учете ООО "ТД «Геркулес" будет сделана запись:
Список литературы [ всего 35]
1.Гражданский кодекс РФ
2.Налоговый кодекс РФ
3.Федеральный закон РФ от 21.11.96 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».
4.Федеральный закон РФ от 10.12.2003 N 173-ФЗ « Валютном регулировании и валютном контроле»
5.Федеральный закон Российской Федерации от 8 декабря 2003 года №164-ФЗ «Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности»
6.Федеральный закон Российской Федерации от 4 января 1999 года №4-ФЗ «О координации международных и внешнеэкономических связей субъектов Российской Федерации»
7.Астахов В.П. Экспортные и импортные операции. - М.: Экспертное бюро,2006.
8.Белов А.П. Способы обеспечения обязательств во внешнеторговых сделках. - М.: Внешнеэкономический центр “Совинтерюр”, 2005.
9.Бархатов А.П. Бухгалтерский учет внешнеэкономической деятельности. М.:"Издательский дом Дашков и К", 2006. – 309 с.
10.Гольцберг М.А., Воронова А.В. Международная торговля: финансовые операции, страхование и другие услуги. - М.: Изд-во “БИНОМ”, 2006.
11.Грачев Ю.Н., Плотников Ю.П. Практика внешнеэкономической деятельности. - М.: АО “Бизнес-школа”, 2004.
12.Грачев Ю.Н. Транспортировка товаров при экспортно-импортных операциях. - М.: АО “Мострансэкспедиция”, 2007.
13.Гринько И.С. Внешнеторговые сделки. – СПб:“Орион”, 2006.
14.Дмитриева Н.Г., Дмитриев Д.Б. Налоги и налогообложение в Российской Федерации. – М:Феникс", 2004. – 507с.
15.Инкотермс 2000: Международные правила толкования торговых терминов. – М: Закон и бизнес, 2004 – 104с.
16. Кокин А.С.,Левиков Г.А. Экспорт товара: купля-продажа, перевозка, страхование, банковские сделки. – М: Спарк, 2005. – 402с.
17.Кожинов В. Я.Бухгалтерский учет. М.: Экзамен, 2006. – 815 с.
18.Курбангалеева О.А. Валютные операции. М. Вершина, 2005. – 223 с.
19.Ковальчук К. Ф. Налоговый менеджмент промышленного предприятия / К.Ф. Ковальчук, Т.М. Рева. - Днепропетровск : Ин-т технологии, 2004. - 121 с.
20.Лифанова Н. В. Необходимость, принципы и методы валютного регулирования / Н. В. Лифанова. СПб : Изд-во С.-Петерб. гос. ун-та экономики и финансов, 2006. - 14с.
21.Матвеев С. Организация и введение налогового учета. М.: Налоговый вестник, 2007. – 304 с.
22.Международные валютно-кредитные и финансовые отношения: Учебник / Под ред. Л.Н. Красавиной. – 2-е изд., перераб. и доп. - М.: Финансы и статистика, 2002. – 608 с.
23.Муравьев А. Инкотермс. Последняя редакция. Официальный перевод.- М: Закон и бизнес, 2004 – 80с.
24.Маляренко Е. Налоговое планирование: без права на ошибку // «Московский бухгалтер» № 18/2007
25.Налоговое планирование/ Е. Вылкова, М. Ромнаовский. – СПб.: Питер, 2006. – 634 с.: ил. – (Серия «Учебник для вузов»).
26.Патров В.В., Быков В.А. Бухгалтерская отчетность организации. – М.: МЦФЭР, 2005. – 431с.
27.Петров А.В. Как уменьшить налоги фирмы и не попасть в тюрьму: Полное практическое руководство по всем существующим в России способам снижения налогов. – М:Бератор-Пресс, 2007. – 336с.
28.Панченко Т.М.Учет и налогообложение валютных операций. М.: Налоговый вестник, 2006. – 287 с.
29.Потиенко Л. И. Государственное регулирование валютно-финансовой среды в России. Владивосток : Дальнаука, 2006. – 169 с.
30.Снетков А.Н. У экспортеров появился шанс принять к вычету НДС, предъявленный перевозчиком // "Документы и комментарии" №3/2008
31.Стровский Л. Внешнеэкономическая деятельность предприятия: Учебник для вузов. М: Юнити-Дана, 2004. – 847с.
32.Тихомиров М. Комментарий к ФЗ О валютном регулировании и валютном контроле. – М: Изд. г-на Тихомирова, 2004. – 124с.
33.Тосимов В.А. Внешнеторговые сделки. - М.: Тантра, 2004.
34.Шмиттгофф К. Экспорт: право и практика международной торговли. - М.: Юридическая литература, 2004
35.Злобина Л.А., Стажкова М.М. Практика оптимизации налоговой нагрузки экономического субъекта. – М.: Академический Проект, 2006. – 112 с.
Пожалуйста, внимательно изучайте содержание и фрагменты работы. Деньги за приобретённые готовые работы по причине несоответствия данной работы вашим требованиям или её уникальности не возвращаются.
* Категория работы носит оценочный характер в соответствии с качественными и количественными параметрами предоставляемого материала. Данный материал ни целиком, ни любая из его частей не является готовым научным трудом, выпускной квалификационной работой, научным докладом или иной работой, предусмотренной государственной системой научной аттестации или необходимой для прохождения промежуточной или итоговой аттестации. Данный материал представляет собой субъективный результат обработки, структурирования и форматирования собранной его автором информации и предназначен, прежде всего, для использования в качестве источника для самостоятельной подготовки работы указанной тематики.
bmt: 0.00508