методика налоговых проверок риэлторской деятельности

Содержание
Введение
Глава 1. Нормативно-правовое регулирование риэлтерской деятельности
1.1. История развития риэлтерской деятельности
1.2. Нормативно-правовое регулирование
Глава 2. Особенности налогообложения риэлтерской деятельности
2.1. Налогообложение налогом на прибыль
2.2. Налогообложение налогом на добавленную стоимость
2.3. Налогообложение налогом на имущество
Глава 3. Особенности проведения налоговых проверок организаций, осуществляющих риэлтерскую деятельность
3.1. Схемы нарушения
3.2. Основные направления проведения налоговой проверки риэлтерских организаций
3.3. Арбитражная практика
Заключение
Список литературы

Оформление результатов проверки │
└──────┬─────────────────────────────────┬───────────────────────┘
┌──────┴─────┐ ┌─────────────────────────┴───────────────────────┐
│ Если │ │ Если нарушения выявлены, не позднее трех дней│
│нарушения не│ │следует сообщить о них налогоплательщику с│
│выявлены, │ │требованием внести исправления (в течение пяти│
│акт не│ │рабочих дней). │
│составляется│ │ Если нарушения доказаны, может составляться│
│ │ │акт, оформляется решение (в 10-дневный срок│
│ │ │со дня проведения проверки) и требование│
│ │ │(в 5-дневный срок с даты вынесения решения) │
└────────────┘ └─────────────────────────────────────────────────┘
При этом налоговые органы уделяют большое внимание камеральным проверкам уплаты НДС. С одной стороны, НДС является одним из бюджетообразующих налогов, с другой стороны, у налогоплательщиков возникает много затруднений при его расчете, особенно с учетом изменений, введенных с 1 января 2006 г. По данным УФНС России по г. Москве, из общего числа камеральных налоговых проверок примерно 85% составляют камеральные проверки уплаты НДС. При этом в обязательном порядке проверяются налоговые декларации по НДС (по налоговой ставке в размере 18%), в которых сумма налога, подлежащая вычету, составляет более 5 млн руб. Обязательной камеральной проверке подлежат также налоговые декларации по НДС по налоговым ставкам в размере 0 и 10%.
Следует отметить, что число проведенных с 2001 по 2005 г. камеральных налоговых проверок возросло (почти в десять раз), но значительно уменьшилось число выявленных нарушений по результатам проверок (с 90% - в 2003 г. до 60% - в 2005 г.). И это объясняется многими причинами: повышением квалификации бухгалтеров, относительной стабильностью налогового законодательства и т.д.
Однако за последние годы уменьшилась (почти на 20%) сумма доначислений по результатам камеральных выездных налоговых проверок. Одна из причин такого уменьшения - увеличение доли налоговых вычетов в сумме начисленного НДС: с 50% - в 2001 г. до 80% - в 2005 г. Если рассматривать структуру нарушений, выявляемых по результатам камеральных проверок, то расчеты показывают, что около четверти нарушений составляют арифметические ошибки, в каждой пятой проверке обнаруживаются нарушения срока подачи налоговой декларации или уплаты налога, а остальные нарушения являются логическими (в основном связанными с неправильным заполнением декларации).
Однако следует отметить, что и налоговые органы должны соблюдать сроки проведения камеральных проверок. Например, в Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 11.01.2005 N Ф08-6272/2004-2405А говорится о недействительности принятого налоговым органом решения по результатам камеральной проверки в случае нарушения ее трехмесячного срока.
Поскольку ст. 88 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) не предусматривается специального срока для вынесения решения по результатам камеральной налоговой проверки, то такое решение должно быть принято в пределах срока самой проверки и, следовательно, требование об уплате налога и пеней должно быть направлено налогоплательщику в десятидневный срок с даты вынесения соответствующего решения. Пропуск срока вынесения решения не продлевает сроков на судебное взыскание недоимки, пени и налога. Таким образом, нарушение налоговым органом срока камеральной проверки и, как следствие, срока вынесения решения по результатам проверки о доначислении налогов, пени, штрафа может повлечь пропуск сроков для обращения в суд с заявлением о взыскании. Это может произойти в случае, если налоговый орган выносит решение по результатам камеральной проверки по истечении девяти месяцев и десяти дней со дня представления налоговой декларации.
В то же время налогоплательщик должен своевременно представлять работникам налоговых органов требуемые документы.
Согласно Постановлению ФАС Северно-Западного округа от 19.04.2004 N А56-36733/03 представление налогоплательщиком налоговому органу исправленного счета-фактуры после вынесения решения об отказе в возмещении НДС по составленному с нарушениями счету-фактуре не может служить основанием для признания недействительным вышеуказанного решения, поскольку на момент его вынесения оно соответствовало действовавшему законодательству.
В процессе проведения камеральной налоговой проверки у налоговых органов возникают трудности с выявлением двойной бухгалтерии, а также сложных механизмов сокрытия объектов налогообложения, связанных с использованием посреднических фирм, дочерних компаний, кредиторов, поставщиков и потребителей. Поэтому налоговые органы должны повышать эффективность проведения камерального анализа, который можно успешно использовать при проведении выездной налоговой проверки (схема 2). Налоговые органы должны максимально использовать информацию, полученную из внешних источников, которая является основой для проведения полноценной налоговой проверки, особенно поступающую из регистрационных органов и органов внутренних дел. В результате у налогового инспектора собирается необходимая информация для проведения углубленной проверки. Анализ показателей, содержащихся в налоговой декларации, дает основания налоговому инспектору установить сферы финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика и определить, где наиболее вероятно наличие налоговых нарушений.
Схема 2
Порядок проведения выездной налоговой проверки
1. Подготовка к проведению проверки - планирование.
2. Решение вопроса о необходимости участия в проверке сотрудников органов внутренних дел.
3. Проведение проверки (проверка документов, имеющих значение для формирования выводов о правильности исчисления, о полноте и своевременности уплаты налогов):
устранение нарушений, выявленных при предыдущей проверке;
проверка соответствия бухгалтерского учета и налоговой отчетности;
проверка соответствия данных налогового учета данным синтетического и аналитического учета;
проверка полноты и правильности отражения в бухгалтерском учете операций, влияющих на формирование налоговой базы (анализ кредитовых оборотов по счетам бухгалтерского учета, а также соответствия данных бухгалтерского учета и первичных документов);
проверка правильности применения цен (ст. 40 НК РФ);
проверка обоснованности применения налоговых льгот и ставок (в том числе проверка ведения раздельного учета);
проверка выполнения обязанностей налогового агента;
проверка правового оформления хозяйственных операций;
анализ операций, по которым часто бывают нарушения.
4. Использование дополнительных методов.
5. Проверка обособленных подразделений (срок проведения проверки увеличивается на один месяц на проведение проверки каждого филиала и представительства. Налоговые органы вправе их проверять независимо от проведения проверок самой организации).
6. Оформление результатов проверки, выявление типичных нарушений. Выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев, но в исключительных случаях (в соответствии с Письмом МНС России от 29.04.2004 N 06-4-03/640 "О Порядке представления управлениями МНС России по субъектам Российской Федерации и межрегиональными инспекциями МНС России по крупнейшим налогоплательщикам запросов на продление сроков проведения выездных налоговых проверок") вышестоящий налоговый орган (по запросу) может увеличить продолжительность выездной налоговой проверки до трех месяцев при наличии следующих обстоятельств:
- проведение проверок крупнейших и основных налогоплательщиков;
- получение в ходе проведения проверки от правоохранительных и контролирующих органов либо из иных источников информации, свидетельствующей о наличии у налогоплательщика нарушений налогового законодательства и требующей дополнительной проверки;
- наличие форс-мажорных обстоятельств (затопление, наводнение, пожар и т.п.) на территории, где проводится проверка;
- иные исключительные обстоятельства.
Если рассматривать результативность выездных налоговых проверок, следует отметить, что, несмотря на большие затраты на проведение и невысокий удельный вес (около 15% в числе проведенных налоговых проверок), по результатам выездных налоговых проверок в 2005 г. было взыскано более 40% всех доначисленных сумм налогов и налоговых санкций.
Доля выездных проверок, а также взысканных по итогам выездных проверок доначисленных платежей снижается. Но при этом на одну камеральную проверку в среднем приходится примерно 100 000 руб. доначисленных сумм, а на одну выездную - от 500 000 до 2 500 000 руб.
Удельный вес выездных налоговых проверок по НДС составляет примерно 50% от общего числа выездных проверок, и их результативность составляет почти 90%, в то время как результативность проверок по другим налогам не превышает 70%.
Если говорить о суммах доначисленных платежей по результатам выездных налоговых проверок, то они возрастают. Если в 2001 г. сумма доначислений по проверкам НДС составляла примерно 50% от общей суммы доначислений по выездным проверкам, то в 2005 г. - более 80%. При этом основная часть доначислений связана с неправомерным предоставлением налоговых вычетов по НДС. Одной из основных проблем налоговых органов является работа с так называемыми организациями-однодневками, которые активно применяют схемы уклонения от уплаты налога. Большая часть таких фирм не представляет отчетность в налоговые органы или претендует на предоставление налоговых вычетов. Проведя, как правило, одну или несколько хозяйственных операций, такие фирмы бесследно исчезают. Наиболее часто совершаются налоговые правонарушения, связанные с незаконным возмещением НДС из бюджета, использованием проблемных банков, организаций-однодневок, представлением "нулевых" балансов, неотражением финансово-хозяйственных сделок в бухгалтерском учете, сокрытием факта финансово-хозяйственной деятельности, нарушением очередности платежей.
Важное значение имеет организация эффективного механизма взаимодействия налоговых органов с правоохранительными органами и другими органами власти и управления при осуществлении налогового контроля. Практика показывает, что именно совместные проверки налоговых органов дают наибольшие суммы доначислений налогов. Необходимо создание таких условий, чтобы риски при осуществлении деятельности организаций в рамках теневой экономики были высокими и не покрывались прибылью от уклонения от уплаты налогов, а максимальная норма прибыли была возможна только в легальном секторе экономики.
Повышение эффективности налоговых проверок напрямую связано с совершенствованием законодательной базы по НДС. Поэтому изменившиеся с 1 января 2006 г. порядок исчисления НДС, а также порядок определения налоговой базы и предоставления налоговых вычетов, безусловно, внесут коррективы в сложившуюся методику проведения выездных и камеральных проверок НДС. Важным направлением совершенствования налогового контроля является также повышение квалификации работников налоговых органов.
3.3. Арбитражная практика
Арбитражный суд первой инстанции по делу ЗАО N А-40-64068/06-115-389 признал доводы налогового органа и доначисление им налогов обоснованными и документально подтвержденными. Однако признал недействительным как не соответствующее Налоговому кодексу Решение УФНС России от 21.08.2006 N 17-34/8 в части непринятия затрат по мобильной (за исключением международного роуминга), пейджинговой связи и Интернету, по подписке периодических печатных изданий и доначисления в связи с этим налогов, штрафа, пени в части непринятия к вычету налога на добавленную стоимость по пластиковым карточкам, а также в части восстановления 400 000 руб. налога на операции с ценными бумагами за 2003 г.
Суд пришел к выводу о том, что агентство недвижимости обосновывает совершение тех или иных значимых действий формальным соответствием закону и фактически злоупотребляет законодательством. Однако по существу в данном случае имеет место ситуация, когда ряд действий заявителя и взаимозависимых с ним лиц лишь формально (по форме) соответствует закону, тогда как в своей совокупности они приводят к неуплате налогов и получению необоснованной налоговой выгоды. В частности, суд, ссылаясь на Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53, признал необоснованной налоговую выгоду ЗАО, т.к. УФНС доказано, что деятельность ЗАО, его взаимозависимых и аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, в том числе преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей. Суд, исследовав материалы дела, сделал выводы, что у агентства имелись особые формы расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, которые не были обусловлены разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями) (п. 5 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53).
Суд также признал и установленные факты посчитал подтвержденными относительно неполучения физическими лицами денежных средств, что свидетельствует об умышленном неотражении данных сумм в составе внереализационных доходов. Это привело к неполной уплате налога на прибыль, а также неуплате суммы НДС и, следовательно, к нарушению агентством ст. ст. 250 (внереализационные доходы) и 162 (особенности определения налоговой базы с учетом сумм, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг)) Налогового кодекса, являющихся нормами налогового законодательства, которые, в свою очередь, сопряжены с нормами других отраслей права.
Суд, основываясь на Налоговом кодексе, установил, что ЗАО являлось правообладателем недвижимости по ряду адресов, которые в дальнейшем были реализованы не по договорам инвестирования, которые не подлежат обложению налогом на добавленную стоимость, а по договорам уступки прав требования, то есть обществом реализовывались имущественные права, являющиеся объектом налога на добавленную стоимость. Более того, агентство осуществляло уступку права требования при продаже недвижимости на основании заключенных договоров, в которых не было предусмотрено выделение НДС со стоимости уступки права требования, тогда как в соответствии с п. 4 ст. 164 Налогового кодекса передача имущественных прав облагалась по ставке 20 процентов в период 2002 - 2003 гг.
Опровергая доводы ЗАО о том, что уступка права требования не облагается НДС, арбитражный суд ссылался на Налоговый кодекс и судебную практику.
Так, ссылаясь на п. п. 2 и 3 ст. 38 Налогового кодекса, суд указал, что имущественные права не являются товарами для целей налогообложения. Однако исходя из п. 5 ст. 38 и ст. 39 Налогового кодекса следует, что передача имущественных прав относится к оказанию (реализации) услуг. Данный вывод подтверждается, в частности, нормами гл. 21 Налогового кодекса, которая содержит предусмотренные законодателем императивы, определяющие особенности налогообложения передачи различных видов имущественных прав. Обобщив практику судов и законодательство различных отраслей, арбитражный суд указал, что законодатель в ст. 148 Налогового кодекса прямо называет имущественные права реализацией работ (услуг).
Далее суд излагает позицию о применении норм во времени и в конечном счете указывает, что уступка права требования, являясь имущественным правом, вытекая из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по которым подлежат налогообложению, определяется как сумма превышения сумм дохода, полученного новым кредитором при последующей уступке требования или прекращении соответствующего обязательства, над суммой расходов на приобретение указанного требования.
Судом установлено, что налоговый орган, привлекая ЗАО к налоговой ответственности за совершение в 2002 г. налогового правонарушения, предусмотренного ст. 122 Налогового кодекса, то есть в период, выходящий за рамки установленного в ст. 113 Налогового кодекса срока давности привлечения налогоплательщика к ответственности, не нарушил налогового законодательства.
Суд руководствовался Постановлением КС РФ от 14.07.2005 N 9-П, в котором указано, что в соответствии с ч. 1 ст. 87 Налогового кодекса налоговой проверкой (как камеральной, так и выездной) могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки. Данному положению корреспондирует пп. 8 п. 1 ст. 23 Налогового кодекса РФ, предусматривающий обязанность налогоплательщика в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета и других документов, подтверждающих полученные доходы (для организаций - также и произведенные расходы) и уплаченные (удержанные) налоги.
При этом трехлетний срок давности, установленный ст. 113 Налогового кодекса, коррелирует со сроком хранения отчетной документации и предельным сроком глубины охвата налоговой проверки и представляет собой дополнительную гарантию, направленную на защиту от неправомерного ограничения права собственности в условиях, когда налоговое правонарушение по времени значительно отстает от факта его обнаружения.
Арбитражный суд указал, что положения ст. 113 Налогового кодекса не препятствуют привлечению налогоплательщика к ответственности в случае, если факт налогового правонарушения выявлен налоговым органом с соблюдением требований Налогового кодекса о предельном сроке глубины охвата налоговой проверки и о сроке хранения отчетной документации (пп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ и ч. 1 ст. 87 НК РФ).
Ссылаясь на выводы Конституционного Суда РФ и оспаривая доводы агентства недвижимости, суд указал, что при привлечении ЗАО к налоговой проверке инспекция не вышла за срок проведения проверки 2002 г. и правомерно привлекла ЗАО к налоговой ответственности за данный налоговый период.
Конституционный Суд РФ указал на необходимость учитывать, что система налогообложения основывается на информации о доходах, представляемой прежде всего самим налогоплательщиком. Неправомерные действия налогоплательщика, в том числе такие, как отказ от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки, препятствующее нормальному ходу налоговой проверки, могут сделать невозможным привлечение к ответственности в связи с истечением срока давности.
Таким образом, суд пришел к выводу о том, что в данном случае имело место не неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и отчетности денежных средств, а умышленное неотражение этих данных. В свою очередь, это повлекло именно неуплату соответствующих налогов и, как следствие, - правомерное привлечение к ответственности по ч. 3 ст. 122 Налогового кодекса и, соответственно, начисление пени.
Арбитражный суд также пришел к выводу о правомерности доначисления агентству недвижимости штрафа по п. 1 ст. 126 Налогового кодекса за непредставление в установленные сроки всех необходимых документов по требованию налогового органа. При этом факт несвоевременного представления документов в количестве 16 133 штук заявителем в суде опровергнут не был.
Что касается телефонных переговоров и периодических изданий, то по этому вопросу ЗАО удалось доказать суду правомерность таких затрат с включением их в расход, за исключением международных переговоров. Такой же вывод суд сделал по поводу использования пластиковых карточек на предоставление скидок и признал таковые расходами.
Думается, что даже при кратком резюмировании позиций сторон ни у кого не возникнет сомнений в том, что агентство применяло схему ухода от налогообложения. Схема не столь сложная для данного вида правоотношений. Скорее всего, в тех или иных формах она используется поныне не только названной организацией, но и другими агентствами и фирмами. При ближайшем рассмотрении этой схемы и ее оценки можно сделать вывод, что она не настолько безупречна, как это может показаться изначально. Создавая ее, стороны не увидели многих норм, которые касались данного вопроса, в том числе в налоговом законодательстве. Тем не менее задача этой части статьи состоит не в рекомендациях по усовершенствованию схемы ухода от налогообложения, а в демонстрации такого плохо прикрытого злоупотребления правом, которое встречается на рынке недвижимости повсеместно.
Именно злоупотребление правом (или иначе - "шикана") стало основным доводом суда при разрешении данного вопроса. Это и уникально, и не случайно. Уникально потому, что "шикана" не так часто используется арбитражными судами РФ в качестве довода в обоснование своей позиции, как это делается в Европе (особенно в Германии, где такая процедура более четко прописана в Гражданском кодексе) и США. При разрешении многих споров в России, в которых формально исполнялось законодательство, а фактически нарушалось, суды опирались на формальную сторону вопроса. Может быть, изменение ситуации стало возможным после выхода Постановления КС РФ от 14.07.2005 и Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53. Сейчас понятие "злоупотребление правом" закреплено в ст. 10 Гражданского кодекса и коррелирует с рядом статей других частей Гражданского и иных кодексов, а также с Конституцией РФ.
Во всяком случае думается, что ЗАО, впрочем, как и многие другие налогоплательщики, использующие схемы, рассчитывает на спасительную норму ст. 113 Налогового кодекса о трехлетнем сроке давности налоговых проверок. И это первый факт злоупотребления правом, который Конституционный Суд РФ прямо назвал в данном Постановлении в п. 5.2. Как правильно указал уже арбитражный суд при рассмотрении описываемого дела, ссылаясь на п. 1 ст. 287 и п. 4 ст. 289 Налогового кодекса, налоговые декларации по итогам налогового периода представляются плательщиками не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом. С учетом того, что в соответствии с п. 1 ст. 285 Налогового кодекса налоговым периодом по налогу на прибыль является календарный год, срок уплаты налога на прибыль по итогам деятельности ЗАО в 2002 г. истекал 28 марта 2003 г. Таким образом, суд правомерно пришел к выводу, что вменяемое агентству правонарушение в виде неполной уплаты налога на прибыль по итогам деятельности в 2002 г. было совершено налогоплательщиком в марте 2003 г., а поэтому срок давности привлечения к ответственности истекал не ранее 01.04.2006.
Другим фактом злоупотребления налогового законодательства является то, что агентство, ссылаясь на свободу договора и основные принципы гражданского права, само же их нарушало, понуждая лиц, которые желали инвестировать деньги в недвижимость, приобретать векселя какого-то неизвестного для них общества (подтверждением этого служат показания более 30 свидетелей). Злоупотребление правом было и в том, что агентство недвижимости не только сознательно не отражало в бухгалтерском учете денежные средства, но и сознательно интерпретировало положения Налогового кодекса об уступке права в своих целях. Впрочем, здесь вопрос о злоупотреблении уже переходит в рамки и гражданского законодательства, и налогового законодательства об НДС и прибыли.
Безусловно и то, что решение арбитражного суда не основывалось только на констатации злоупотребления агентством недвижимости законодательством РФ о налогах и сборах. Как следует из материалов дела, доказательная база УФНС была не только весомой (60 томов дела), но и детально подтвержденной. Стоит отдать должное налоговой службе, которая провела столь тщательную проверку, т.к. очень часто позиция налогового органа, даже в тех делах, в которых явно видно злоупотребление правом и использование схем, не подтверждается документально или основана на домыслах и мнениях налогового органа. Положительным моментом для налоговой инспекции стал тот факт, что с некоторыми позициями налогового органа и суда ЗАО согласилось. Последнее, кстати, может сыграть отрицательную роль уже в апелляционной инстанции при доказывании своей позиции, если агентство недвижимости сочтет нужным подать апелляционную жалобу.
Деятельность агентства и создание подобной схемы, как уже говорилось, были рискованным мероприятием, т.к. имело отношения с физическими лицами. Более того, пренебрегая осторожностью, которую следовало бы соблюдать, ЗАО возвращало денежные суммы из кассы тем лицам, которые приобрели квартиры и получили имущественные налоговые вычеты на основании пп. 2 п. 1 ст. 220 Налогового кодекса, тем самым не только создавая схему собственного ухода от налогообложения, но и косвенно изымая денежные средства из бюджета.
Тем не менее, невозможно согласиться с доводами суда, а позицию ЗАО признать правомерной в том, что Закон от 29.05.2002 N 57-ФЗ принят вопреки п. 1 ст. 5 Налогового кодекса. Речь идет об изменениях, внесенных этим Законом (п. 2 ст. 1 Закона N 57-ФЗ) в пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса. Дело в том, что согласно ч. 2 ст. 16 Закона N 57-ФЗ новые нормы регулируют налоговые правоотношения, возникшие с 1 января 2002 г. Это действительно противоречит не только ст. 5 Налогового кодекса, но и ст. 57 Конституции. И, несмотря на то, что в отношении этой нормы Конституционный Суд РФ уже высказывался дважды не в пользу неконституционности (Определение от 12.05.2005 N 183-О и Определение от 21.12.2004), стоит обратить внимание и указать на то, что она (данная норма) противоречит конституционным принципам и принципам правового государства.
Вопреки сказанному положение ЗАО не изменяется, даже если указанный Закон обладал бы немедленным действием (с учетом положений п. 1 ст. 5 НК РФ). В этом случае он вступил бы в силу не ранее 1 июля 2002 г. (опубликован в "Российской газете" 30.06.2002). Но это не дает права использования схемы агентством недвижимости до 1 июля 2002 г. Более того, позиция суда была правильной в отношении указания на то, что независимо от вступления в действие нормы Закона N 57-ФЗ уступка права в данном виде носит инвестиционный характер. Суд отметил, что в утвержденном Судебной коллегией по гражданским делам Верховного Суда РФ "Обобщении практики рассмотрения судами Российской Федерации дел по спорам между гражданами и организациями, привлекающими денежные средства граждан для строительства многоквартирных жилых домов" ("Бюллетень Верховного Суда РФ", N 2, 2003) инвестиционный договор (в том числе и с заключением договора уступки прав требования на квартиру), в оплату которого и вносились векселя, рассматривается как договор купли-продажи квартиры, поскольку конечным результатом данной сделки является приобретение физическим лицом квартиры в собственность, что не дает абсолютно никакого права не уплачивать НДС.
В заключение хочется отметить, что данное дело показательно как дело, в котором судебная практика справедливо использует принципы, закрепленные в Конституции. Закон, требуя от налогового органа жесткой и четкой доказательственной базы виновности налогоплательщика, соблюдения сроков налоговой проверки и давности привлечения налогоплательщика к ответственности, в то же время настаивает на исполнении налогового законодательства, добросовестности и правомерных действий, в том числе в случаях представления запрашиваемых при налоговой проверке документов. Все это вытекает из принципа публичных налоговых обязательств налогоплательщика, основанного на Конституции.
Думается, что в случае движения дела ЗАО на стадиях апелляции и кассации не должно быть каких-либо принципиальных отличий от уже принятого решения, так как оно принято с учетом исследования и оценки доказательств согласно ст. ст. 71 и 162 Арбитражного процессуального кодекса, основано на законе и опирается на принцип недопустимости "шиканы". Возможно, Высший Арбитражный Суд РФ займет особую позицию, но только в случае, если агентство соберет какие-то веские доказательства того, что данная схема или отношения контрагентов (как, видимо, считает агентство недвижимости) являются обычной хозяйственной деятельностью правоприменителей на территории России.
Заключение
Сейчас применение схем оптимизации налогообложения становится все более опасным. Поэтому руководители, да и бухгалтеры многих компаний стараются внимательно следить за громкими налоговыми делами, чтобы не допустить подобных проблем в своей организации.
Не так давно налоговые органы проводили масштабную проверку деятельности одного крупного агентства недвижимости - МИАН. И выяснили, что в 2002 - 2003 гг. агентство использовало несколько схем ухода от уплаты налогов. По результатам проверки агентству недвижимости доначислили: налог на прибыль - более 84 млн руб.; НДС - более 94 млн руб. Арбитражный суд г. Москвы (первая судебная инстанция) поддержал налоговиков
Посмотрим более конкретно, какие претензии проверяющие выдвинули риелторам и на чем они были основаны.
1. Вексельная схема. С покупателями квартир агентство заключало договор инвестирования на строительство жилья. А затем оно предлагало покупателям приобрести векселя у зависимой от ЗАО "МИАН" организации и передать их в качестве оплаты по заключенным договорам инвестирования. Причем подконтрольные агентству фирмы продавали свои векселя гражданам по номиналу, а агентство приобретало их от тех же граждан по цене, которая была существенно ниже номинала векселя. Естественно, выяснилось, что физические лица не имели намерения покупать ценные бумаги и их приобретение было связано с расчетами за квартиры. Разница между ценой продажи векселей гражданам и ценой их покупки агентством МИАН оставалась у подконтрольных агентству фирм. И эти фирмы налогов в бюджет либо платили неприлично мало, либо не платили вообще (по крайней мере, такой вывод следует из решения суда).
После этого агентство МИАН приобретало право на строящуюся квартиру, расторгало договор инвестирования с физлицом и заключало новый договор - договор об уступке прав требования на получение квартиры в собственность. Средства, полученные по договору инвестирования (стоимость покупки векселя), зачитывались в счет оплаты по договору уступки. НДС по этим операциям не уплачивался. Налоговые органы в процесс проверки сочли это неправомерным и доначислили налог. При этом они сослались, во-первых, на то, что с 2002 г. в Налоговом кодексе появилась норма о налогообложении НДС уступки имущественных прав. А во-вторых, и без этих поправок реализация имущественных прав (по мнению налоговых органов) должна была облагаться НДС в полном объеме.
Суд решил, что деятельность подконтрольной агентству МИАН фирмы фактически является деятельностью самого агентства. Немаловажным оказался тот факт, что генеральный директор одной из фирм занимал должность финансового директора в ЗАО "МИАН", а единственными учредителями других зависимых фирм были сотрудники агентства (в том числе и генеральный директор МИАН). Поскольку деятельность фирм, участвовавших в вексельной схеме, была направлена лишь на получение необоснованной налоговой выгоды, налоговая инспекция доначислила налоги самому ЗАО "МИАН".
2. Агентство МИАН вкладывало деньги в инвестирование строительства жилых домов через подконтрольную ему фирму. Сначала эта фирма получала заем от МИАН (причем на небывало выгодных условиях - 0,1% годовых и без всякого обеспечения, поскольку своих активов у фирмы не было), затем вкладывала деньги в строительство (перечисляла их застройщикам) и после этого уже уступала права непосредственно покупателям квартир - физическим лицам. Разумеется, доходов от уступки агентство МИАН у себя не отражало и налоги не платило. Но и подконтрольная ему фирма также практически ничего в бюджет не перечисляла (по крайней мере, такой вывод опять же следует из решения суда). Налоговики сочли действия агентства недобросовестными, направленными на получение необоснованной налоговой выгоды, и доначислили ему налоги - так, как будто оно напрямую получало деньги от дольщиков.
3. В течение 2002 - 2003 гг. агентством МИАН оформлялись расходные кассовые ордера, по которым из кассы якобы возвращались (выплачивались) деньги:
- покупателям квартир (вкладывающим деньги в новостройки);
- клиентам агентства (продававшим или покупавшим) через него жилье на вторичном рынке;
- совершенно не связанным с агентством физлицам (продававшим или покупавшим квартиры через частных риелторов).
Выяснилось, что фактически физлица ничего не получали по расходникам, которые упомянуты в судебном решении. Некоторые граждане расписывались в расходных ордерах по просьбе сотрудников агентства (якобы это нужно было для бухгалтерии), другие же физлица вообще отрицают как получение денег, так и то, что они расписывались в расходниках.
Получалось, что даже те средства, которые агентство МИАН показывало в качестве своего дохода, потом частично "сторнировались" - как будто бы возвращались клиентам. Следовательно, в бюджет агентство МИАН недоплачивало и НДС, и налог на прибыль.
Очевидно, что использование схем "минимизации" налогов становится все более опасным занятием, которое может повлечь большие неприятности как для самой организации, так и для ее должностных лиц.
Список литературы
Конституция РФ
Гражданский Кодекс РФ
Налоговый кодекс РФ (часть первая):
Акилова Е.В. ОСОБЕННОСТИ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПОСРЕДНИЧЕСКИХ ОПЕРАЦИЙ // "Все для бухгалтера", 2008, N 2
Денисова М.О. Задолженность по уплате налогов. Что делать при ее взыскании? // Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения. – 2005. - № 14. – С.3
Дурново Д.В. НАЛОГОВИКИ ПРОТИВ РИЕЛТОРОВ. ДЕЙСТВИЕ ПЕРВОЕ // "Главная книга", 2007, N 16
Евстигнеев Е.Н. Налоги, налогообложение и налоговое законодательство. – 2-е изд. – СПб.: Питер, 2001
Иваницкая И.П., Яковлев А.Е.Введение в экономику недвижимости: Учебник для ВУЗов. М.: КНОРУС, 2007. – 184 с.
Канторович В.К. Собираемость налогов в РФ. – СПб.: Изд-во ГУФЭР, 2005
Карасев М.Н. Налоговая политика и правовое регулирование налогообложения в России. – М.: Вершина, 2004
Кваша Ю.Ф. Налоговый контроль: Учебное пособие. – М.: Юрист, 2001
Косарева Т.Е., Юринова Л.А. Налогообложение юридических и физических лиц. – 4-е изд., испр. – СПб.: Издательский дом «Бизнес-пресса», 2005.
Миляков Н.В. Налоги и налогообложение: учебник для студентов вузов. 5-е изд., перераб. и доп. – М.: Инфра-М, 2006
Кувшинов Ю.Г. КОНТРОЛЬ ОПЕРАЦИЙ, СВЯЗАННЫХ С АРЕНДОЙ НЕДВИЖИМОГО ИМУЩЕСТВА: НА ЧТО ОБРАТИТ ВНИМАНИЕ ПРОВЕРЯЮЩИЙ? // "Налоговая проверка", 2007, N 6
Кюльц К., Матюшина Т. Девелопмент торговой недвижимости в России. М.: "МОЛЛ Паблишинг Хаус", - 214 с. 2007
Лермонтов Ю. Принудительные меры взыскания недоимки и пеней в налоговом праве // Право и экономика. – 2005. - № 3. – С.5
Ногина О.А. Налоговый контроль. – СПб.: Питер, 2005
Ногина О.А. Налоговый контроль: вопросы теории. – СПб.: Питер, 2005
Пасько О.Ф. Налоговый контроль в системе эффективного налогообложения // Налоговый вестник. – 2005. - № 6. – С.1
Попонова Н.А., Нестеров Г.Г., Терзиди А.В. Организация налогового учета и налогового контроля: Учебное пособие. – М.: Издательство Эксмо, 2006
Петрухина Т.Г.УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ПОСРЕДНИЧЕСКИХ СДЕЛОК // "Налоговые споры: теория и практика", 2007, N 3
Пономарева Н.Г.Анализ арбитражной практики по сделкам с недвижимостью. М.: Управление персоналом Журнал, 2005 г. – 104 с.
Романовский М.В., Врублевская О.В. Налоги и налогообложение. – 5-е изд. – СПб.: Питер, 2006
Садыгов Ф.К. анализ и планирование налоговых поступлений: теория и практика. – М.: Издательство экономико-правовой литературы, 2004
Сердюков А.Э., Вылкова Е.С., Тарасевич А.Л. налоги и налогообложение: учебное пособие для студентов вузов. – СПб.: Питер, 2005
Староверова О.В., Эриашвили Н.Д., Налоговый процесс: учебное пособие для вузов. – М.: Юридический центр Пресс, 2004
Смирнова Е.Е. О ПРОВЕДЕНИИ НАЛОГОВЫХ ПРОВЕРОК // "Налоговый вестник", 2006, N 6
Стрельников В.В. Порядок взыскания недоимок, пени, штрафов: история и сов