налогообложение крупных компаний в рамках режима консолидированных групп налогоплательщиков ( на примере г.Москвы)

СОДЕРЖАНИЕ
ВВЕДЕНИЕ
ГЛАВА 1. РОЛЬ КОНСОЛИДИРОВАННЫХ ГРУПП В ЭКОНОМИКЕ И АНАЛИЗ ЗАРУБЕЖНОГО ОПЫТА ВНЕДРЕНИЯ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ КРУПНЫХ КОМПАНИЙ В РАМКАХ РЕЖИМА КОНСОЛИДИРОВАННЫХ ГРУПП НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОВ
1.1. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА СИСТЕМЫ КОНСОЛИДИРОВАННОГО НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ В РАЗЛИЧНЫХ ГОСУДАРСТВАХ
1.2. АНАЛИЗ ОПЫТА ВНЕДРЕНИЯ СИСТЕМЫ КОНСОЛИДИРОВАННОГО НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ЗА РУБЕЖОМ
ГЛАВА 2. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ КОНСОЛИДИРОВАННЫХ ГРУПП НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОВ
2.1. ИСТОРИЯ ВВЕДЕНИЯ КОНСОЛИДИРОВАННОГО НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ В РОССИИ
2.2. НОРМЫ ДЕЙСТВУЮЩЕГО НАЛОГОВОГО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА И ОСНОВНЫЕ ПРОБЛЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ КОНСОЛИДИРОВАННЫХ ГРУПП В РОССИИ
ГЛАВА 3. ИССЛЕДОВАНИЕ СИСТЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ КРУПНЫХ КОМПАНИЙ В РАМКАХ РЕЖИМА КОНСОЛИДИРОВАННЫХ ГРУПП НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОВ В Г.МОСКВЕ
3.1. ПОПЫТКИ ВВЕДЕНИЯ КОНСОЛИДИРОВАННОГО НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ В Г.МОСКВЕ
3.2. АНАЛИЗ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ КРУПНЫХ КОМПАНИЙ В РАМКАХ РЕЖИМА КОНСОЛИДИРОВАННЫХ ГРУПП НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОВ В Г.МОСКВЕ
3.3. ПЕРСПЕКТИВЫ РАЗВИТИЯ РЕЖИМА КОНСОЛИДИРОВАННЫХ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОВ
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
ЛИТЕРАТУРА

Сделки по реализации дочерних организаций (акций дочерних организаций), входящих в КГН облагаются налогом на прибыль.
13.  Учет убытков внутри группы консолидированных налогоплательщиков. Убытки, полученные одним из участников группы, могут уменьшать прибыль, полученную другими участниками группы. Для исключения возможных злоупотреблений, возможно, проработать вопрос об ограничении убытков КГН, учитываемых для целей налогообложения (например, размер убытков не должен быть более 10-15 %% от полученной КГН прибыли).
14.  Особенности налогообложения операций между участниками КГН, при применении налоговой льготы по налогу на прибыль. Если налоговая льгота по налогу на прибыль применяется всеми участниками КГН и размер этой льготы одинаков для всех участников - операции между участниками не подлежат налогообложению. В противном случае - операции облагаются налогом на прибыль в общем порядке
15.  Порядок уплаты налога на прибыль в бюджеты субъектов РФ.Материнская организация уплачивает налог в бюджеты субъектов РФ, в которых расположены участники КГН путем распределения общей суммы налога на прибыль между участниками КГН пропорционально удельному весу балансовой стоимости основных средств и удельному весу среднесписочной численности работников каждого участника КГН в общей сумме показателей по КГН (т.е. в порядке аналогичном ныне действующему в отношении налогоплательщиков, имеющих структурные подразделения, статьи 288 НК РФ).
16.  Учет интересов миноритарных акционеров. Учет интересов миноритарных акционеров организаций входящих в КГН может быть обеспечен либо переходом на «единую акцию», либо на основании договора между акционерами о порядке распределения дивидендов.
17.  Соотношение налоговых и гражданских правоотношений участников КГН. Режим КГН действует только в отношении налоговых правоотношений в группе и не затрагивает их гражданских прав и обязанностей, т.е. сделки между участниками группы заключаются и исполняются в порядке, предусмотренном ГК РФ.
18.  Порядок ведения бухгалтерского учета КГН. Ведение бухгалтерского учета в организациях, участниках КГН, осуществляется в общем порядке.
Введение режима консолидированного налогообложения потребует дополнения Налогового кодекса РФ новым видом специального налогового режима и новой главой – «Консолидированная группа налогоплательщиков» с внесением соответствующих изменений в часть 1 Налогового кодекса РФ и Главу 25 «Налог на прибыль организаций».
Преимущества, которые может дать введение режима консолидированного налогообложения
1.  Для бизнес – сообщества:
-  снимаются риски по трансфертному ценообразованию;
-  упрощается управление финансовой системой консолидированной группы предприятий;
-  появляется возможность зачета убытков отдельных предприятий группы.
2.  Для государственных органов:
-  повышается конкурентоспособность крупных компаний на международных рынках;
-  снимается проблема трансфертного ценообразования на внутреннем рынке;
-  упрощается налоговый контроль, и сокращаются расходы государства.
2.2. Нормы действующего налогового законодательства и основные проблемы налогообложения консолидированных групп в России
На современном этапе развития правового регулирования налогообложения организаций, чья деятельность связана между собой тем или иным образом (консолидированных групп), все чаще применяется режим консолидированного налогообложения, в рамках которого для целей налогообложения учитывается не только сам факт наличия особых связей между организациями, но и качество, экономическое и юридическое содержание такой взаимосвязи, а также ее степень. В рамках данного режима налогообложения участникам консолидированной группы предоставляется право определять свои налоговые обязательства на консолидированной основе - посредством объединения тех или иных финансовых показателей (прибыли, убытков, исчисленных налоговых обязательств и др.).
В настоящее время режим консолидированного налогообложения применяется в двух основных формах. Первая из них основана на концепции консолидированного налогоплательщика, при котором все члены консолидированной группы рассматриваются для целей налогообложения как обособленные подразделения единого налогоплательщика. Вторая форма режима консолидированного налогообложения состоит в том, что концепция единого налогоплательщика не применяется, в то же время система организационно-правового регулирования налогообложения консолидированных организаций позволяет объединить их налоговые обязательства.
В соответствии с российским законодательством, налогоплательщиками признаются организации, на которых возложена обязанность уплачивать налоги и (или) сборы.
Среди налогоплательщиков-организаций можно выделить российские организации, которые представляют собой юридические лица, созданные в соответствии с законодательством РФ, а также иностранные организации (иностранные юридические лица и образования, характеризующиеся гражданской правоспособностью, международные организации, филиалы и представительства).
В Российской Федерации филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций налогоплательщиками не являются, но исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов по месту своей официальной регистрации. И хотя они не могут быть привлечены к налоговой ответственности в соответствии со ст. 89 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), налоговые органы вправе проводить проверки филиалов и представительств, независимо от проведения проверок самой организации налогоплательщика.
Американская правовая система, как и англосаксонская система права в целом, не применяет общетеоретическую конструкцию «юридическое лицо», в качестве такого выступает корпорация. Организационно-правовой статус предпринимательских корпораций регулируется главным образом законодательством отдельных штатов. В сущности, правовая конструкция американских предпринимательских корпораций имеет значительное сходство с такой организационно-правовой формой хозяйствования, как акционерное общество.
Все корпорации, как правило, являются налогоплательщиками. В то же время некоторые корпорации не платят налог со своих доходов, они имеют возможность распределять доход, подлежащий налогообложению, среди держателей акций. Те, в свою очередь, уплачивают налог с полученных доходов (дивидендов).
Налогообложение доходов корпораций является важным, но не определяющим. Так, налог на доходы корпораций занимает лишь третье место в доходах федерального бюджета США и составляет около десяти процентов доходов бюджета (например, налог на прибыль организаций в структуре федерального бюджета РФ в 2012 г. составил 8,21 %). Его основная ставка - 34% (базовая ставка налога на прибыль организаций в РФ - 20 %), но вносится он ступенчато, что чрезвычайно важно для средних и малых предприятий. В свою очередь, бюджеты штатов также взимают налоги на доходы корпораций. Как правило, ставка налога стабильна, хотя встречается и градуированная шкала данного налога. Наиболее высок этот налог в штатах Айова - 12 %, Коннектикут -11,5 %, округе Колумбия - 10,25 %. Наиболее низкие налоги в штатах Миссисипи - от 3 до 5 %, Юта - 5 %.
Налоговое законодательство США допускает консолидированное налогообложение корпораций. Группа консолидированных корпораций может, исходя из своих интересов, выбрать вариант консолидированного налогообложения, предполагающего представление общей для всей группы налоговой декларации. Консолидированное налогообложение возможно при условии наличия общей для всех членов ассоциированных корпораций головной организации, которая должна располагать 80 % акций в каждой из корпораций, входящих в группу. Консолидированное налогообложение родственных корпораций позволяет получить ряд преимуществ, в том числе - использование издержек одной организации для уменьшения налогооблагаемого дохода другой, перераспределение прибыли, полученной на некоторых операциях между членами группы, освобождение от налогов на дивиденды, выплачиваемые внутри группы. Как правило, участником группы ассоциированных американских корпораций, имеющих право на консолидированное налогообложение, не может быть иностранная компания.
В рамках исследования проблем функционирования института консолидированного налогоплательщика представляется целесообразным затронуть основные вопросы трансфертного ценообразования.
В последние годы интерес исследователей к механизмам применения схем трансфертного ценообразования значительно возрос.
Особо можно отметить монографию Е.В. Алтуховой и исследование К.А.Непесова, представляющие собой комплексный сравнительно-правовой анализ вопросов применения схем трансфертного ценообразования в России и за рубежом.
По указанной проблематике были проведены диссертационные исследования, среди которых можно отметить работы Д.Н. Борисова, А.В.Валеевой, А.А. Вотчаева, А.А. Заикина, Д.М. Касаткина, Д.Н. Суругина.
Анализ публикаций по проблемам применения схем трансфертного ценообразования показал, что среди исследователей существует две основные позиции по данному вопросу. Специалисты в сфере народного хозяйства и менеджмента компаний заостряют внимание на возможности минимизации налоговых платежей и сокращения издержек в целом посредством использования трансфертных цен. Специалисты в области налогообложения в целом настроены критически к схемам трансфертного ценообразования, рассматривают их как негативное поведение налогоплательщика и угрозу наполняемости государственного бюджета.
Представляется важным выработать объективный подход к указанной проблеме, с учетом интересов как налогоплательщиков, так и государства.
Прежде всего, обратимся к определению понятия «трансфертная цена». Е.В. Алтухова рассматривает данное явление в широком смысле (цена, подлежащая контролю со стороны налоговых органов) и в узком смысле (цена, применяемая между компаний, объединенных корпоративными отношениями) [10, с. 76].
В.В. Петрунин определяет трансфертную цену как цену, применяемую в сделках между дочерними организациями крупных компаний [11, с. 23].
Схожее определение дают Ю.Н. Завьялова и И.В. Хаменушко, рассматривая трансфертную цену как цену, используемую между взаимозависимыми лицами [12, с. 14].
Р.С. Юрмашев отмечает, что трансфертная цена часто рассматривается как цена, в отношении которой есть подозрения со стороны налоговых органов; цена, применяемая для снижения налоговых платежей [13, с. 32].
Л.П. Павлова определяет трансфертное ценообразование как «процесс установления внутренних расчетных цен между сегментами одного центра влияния» [14, с. 29].
А. Гусев полагает, что применение трансфертных цен позволяет организациям получить следующие преимущества:
- регулировать спрос и предложение на услуги подразделений и, следовательно, количество ресурсов, необходимых для предоставления этих услуг;
- создать механизм для повышения эффективности работы подразделений и, как следствие, для роста прибыльности предприятия в целом;
- рассчитать эффективность работы подразделения или вида бизнеса для принятия решения о его дальнейшем развитии, реструктуризации или выделении;
- создать инструмент мотивации руководителей подразделений [15, с. 27].
В.Г. Пансков указывает на налоговые риски применения схем трансфертного ценообразования [16, с. 24].
В.Н. Тютюрюков полагает, что решением проблемы налоговых рисков может стать механизм предварительных соглашений о ценообразовании [17, с. 15].
А.В. Грачев полагает, что институт трансфертного ценообразования является нетипичным для налогового права, отмечает его диспозитивный характер и относит к категории гражданского права [18, с. 28].
Н.А. Непесов указывает на то, что трансфертное ценообразование, понимаемое как искажение цен сделок, является характерным практически для всех стран мира способом избегания или минимизации налоговых платежей [19, с. 11]. Что касается определения, то указанным автором трансфертной понимается такая цена, которая состоит в манипулировании ценами между взаимосвязанными лицами с целью снижения налоговых издержек.
Организация экономического сотрудничества и развития (ОЭСР, Organisation fot Economic Co-operation and Development, OECD) также уделяет внимание трансфертному ценообразованию. Среди признаков трансфертной цены Руководство ОЭСР по трансфертному ценообразованию выделяет следующие:
1) применение в операциях между связанными лицами и организациями;
2) влияние нерыночных условий на формирование такой цены;
3) результатом применения такой цены является изменение налоговой базы.
Необходимо отметить, что Рекомендации ОЭСР, разработанные в 1995 году, базируются на налоговом законодательстве США, а именно - Налоговом Кодексе США (IRC USA). Дело в том, что именно в американской экономике впервые появляются схемы трансфертного ценообразования, и, как следствие, появляется законодательство, регулирующее данные схемы.
Начиная с 50-х годов XX в., возрастает интерес исследователей к вопросам трансфертного образования, что было обусловлено распространением транснациональных корпораций и их деятельности.
На международном уровне законодательное закрепление механизмов регуляции применения схем трансфертного ценообразования впервые происходит в 1963 г., в Модельной конвенции ОЭСР о налоге на доходы и капитал. Примерно в это же время принятие специального законодательства происходит и в США.
В 1979 г. произошло принятие Отчета ОЭСР «Трансфертное ценообразование и многонациональные предприятия», что послужило базой для международно-правового регулирования трансфертного ценообразования в интересах налогообложения. И, как было сказано выше, в 1995 г. принимаются Рекомендации ОЭСР, служащие основой правового регулирования использования трансфертных цен.
Американское налоговое законодательство, а также Рекомендации ОЭСР применяют принцип «вытянутой руки» (The Arm's length Principle). В соответствии с указанным принципом, взаимозависимые лица характеризуются общими интересами, в отличие от остальных субъектов экономических отношений, между которыми и существует расстояние вытянутой руки. Это означает, что цены между взаимозависимыми лицами должны соответствовать общему рыночному уровню цен.
Рекомендации ОЭСР направлены также на избежание двойного налогообложения.
Необходимо отметить, что в США бремя доказывания рыночного характера цены возложено на самого налогоплательщика, который обязан предоставлять налоговым органам обзор цен, существующих на рынке.
Н.А. Лучкова справедливо полагает, что Рекомендации ОЭСР, и, соответственно, американское налоговое законодательство, представляют практический интерес для российской налоговой системы [21, с. 17].
В российском налоговом законодательстве до принятия первой части НК РФ отсутствовали специальные нормы, регулирующие проблемы манипулирования ценами. Действовало правило, в соответствии с которым организации, реализующие товары или услуги, по ценам не выше фактической себестоимости, должны были определять налоговую базу НДС исходя из рыночной цены на аналогичную продукцию, но не ниже фактической себестоимости. Налоговая база определялась на основании средней рыночной цены реализации товара либо услуги, рассчитанной за месяц, в котором была осуществлена указанная операция.
Таким образом, до принятия части первой НК РФ налоговые органы могли доначислять налоги в том случае, если реализация товара (услуги) осуществлялась не выше фактической себестоимости. Как следствие, налогоплательщики утратили стимул к снижению производственных затрат. Кроме того, страдали налогоплательщики, которые по тем или иным причинам не смогли реализовать товары (услуги) по цене выше фактической себестоимости.
После принятия части первой НК РФ Закон «О налоге на добавленную стоимость» № 1992-1 утратил силу, и стала применяться ст. 40 НК РФ. Указанная статья определяла порядок корректировки налоговой базы в случае существенного изменения цен сделок относительно общерыночного уровня цен. С вступлением в силу второй части НК РФ были установлены нормы, регулирующие правила определения базы НДС, акцизов, налога на доходы физических лиц, налога на прибыль организаций.
Тем не менее принятие налогового законодательства не смогло полностью устранить проблемы трансфертного ценообразования. Налоговые нормы не были четко определены, содержали ряд оценочных категорий, вследствие чего возникали проблемы в правоприменительной практике.
Поэтому объективной потребностью стало принятие законодательства, учитывающего сложившиеся экономические условия и практику налогообложения.
Принятию изменений в законодательстве, направленных на регулирование механизма трансфертного ценообразования, предшествовал ряд серьезных дискуссий. Так, можно отметить проведенный 12 декабря 2007 г. в Финансовой академией при Правительстве РФ совместно с Международным центром научных исследований и консультаций по налоговым проблемам «круглый стол» на тему «Трансфертное ценообразование: сфера применения, направления и формы налогового контроля». В обозначенной дискуссии участвовали представители Администрации Президента РФ, Министерства финансов, Министерства экономического развития и торговли, Российского союза промышленников и предпринимателей, крупных юридических и консалтинговых компаний [23, с. 28].
В последнее время в российском законодательстве произошли изменения, направленные на совершенствование правового регулирования деятельности консолидированных групп. 18 июля 2011 г. в России был принят новый закон, определяющий новый порядок контроля за трансфертным ценообразованием.
Как было сказано ранее, ограничения на применение трансфертных схем содержатся в НК РФ (ст. 20, ст. 40). С вступлением в силу нового закона (с 1 января 2012 г., за исключением отдельных положений, для которых предусмотрен специальный порядок), указанные статьи прекращают действие. Вместо них в НК РФ вводится новый раздел - «Взаимозависимые лица. Общие положения о ценах и налогообложении. Налоговый контроль соответствия цен (рентабельности), примененных в сделках, рыночным ценам (рентабельности). Соглашение о ценообразовании».
Понятие взаимозависимых лиц является базовым в регулировании трансфертного ценообразования, так как именно взаимозависимость участников сделки является ключевым основанием для проверки цен налоговыми органами (то есть определяет контролируемость сделок).
Согласно новому закону, лица признаются взаимозависимыми в том случае, если особенности взаимоотношений между ними могут влиять на условия и (или) результаты заключаемых между ними сделок.
В законе приводится ряд признаков взаимозависимости лиц, в частности:
- прямое или косвенное участие более чем на 25 % одного участника сделки в капитале другого участника сделки;
- прямое или косвенное участие более чем на 25 % какого-либо третьего лица в капитале обоих участников сделки;
- наличие у одного участника сделки права на назначение не менее 50 % состава руководства другого участника сделки;
- факт назначения руководителей обоих участников сделки каким-либо третьим лицом;
- совпадение более 50 % состава руководства обоих участников сделки;
- ситуация, когда один участник сделки является руководителем другого участника сделки;
- ситуация, когда оба участника сделки входят в группу из нескольких организаций, участники которой прямо владеют более чем 50 % в капитале друг друга;
- родственные отношения между участниками сделки.
По сравнению с существующим перечнем критериев, новый список существенно расширен. Можно отметить включение в список «сестринских» организаций, то есть тех, в чьем уставном капитале участвует одно и то же лицо. По действующему законодательству такие организации не подпадают под критерии взаимозависимых лиц.
Как уже отмечалось выше, взаимозависимость участников сделки служит основные критерием, определяющим возможность их проверки (контроля). Следовательно, сделки между взаимозависимыми лицами по общему правилу являются контролируемыми.
Однако помимо сделок между взаимозависимыми лицами, контролироваться могут и иные, приравненные к ним виды сделок, к которым относятся:
- сделки с участием посредника, если посредник не выполняет никаких дополнительных функций, за исключением перепродаж между взаимозависимыми лицами, или не принимает на себя никаких рисков (не использует никаких активов) для осуществления таких перепродаж;
- сделки в области внешней торговли товарами мировой биржевой торговли (нефтью и нефтепродуктами, черными, цветными и драгоценными металлами, драгоценными камнями и минеральными удобрениями), если сумма доходов по таким сделкам превышает 60 млн. рублей в год;
- сделки с участием лиц, зарегистрированных, проживающих или являющихся налоговыми резидентами стран и территорий, внесенных в «черный список» Минфина РФ - если сумма доходов по таким сделкам превышает 60 млн. рублей в год.
Для сделок между резидентами РФ закон определяет особые правила:
- Сделки между резидентами РФ (внутренние сделки) признаются контролируемыми в случае, если сумма доходов (сумма цен сделок) между ними превышает 1 млрд. рублей в год (этот лимит применяется с 2014 г., в 2012 г. действует лимит 3 млрд. руб., в 2013 г. - 2 млрд. руб.).
- Внутренние сделки с: налогоплательщиками налога на добычу полезных ископаемых (с учетом некоторых условий); налогоплательщиками, освобожденными от уплаты налога на прибыль (если при этом другие участники сделки от него не освобождены); резидентами особых экономических зон, если при этом другие участники сделки не являются резидентами таких зон (применяется с 1 января 2014 г.), - признаются контролируемыми в случае, если сумма доходов по сделкам между такими лицами за год превышает 60 млн. рублей.
- Внутренние сделки с налогоплательщиками, применяющими специальный налоговый режим (единый сельскохозяйственный налог или единый налог на вмененный доход), признаются контролируемыми, если сумма доходов по сделкам между такими лицами за год превышает 100 млн. рублей.
В указанном законе определен список сделок, которые не могут быть признаны контролируемыми. К ним относятся сделки, сторонами которых являются участники одной и той же консолидированной группы налогоплательщиков. Понятие «консолидированная группа налогоплательщиков» определяется в новом законе от 19 июля 2011 г. № 245-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах». Консолидированная группа налогоплательщиков определяется как «добровольное объединение налогоплательщиков налога на прибыль организаций на основе договора в порядке и на условиях, которые предусмотрены налоговым кодексом, в целях исчисления и уплаты налога на прибыль организаций с учетом совокупного финансового результата хозяйственной деятельности указанных налогоплательщиков». В консолидированную группу, согласно закону, могут объединяться две или более организации, среди которых одна участвует в капитале других более чем на 90 %.
Для того, чтобы объединиться в консолидированную группу, компании-участники должны удовлетворять трем условиям:
1) суммарный объем начисления федеральных налогов компаний-участников за год, предшествующий году подачи документов на применение режима консолидированной группы, должен превышать 10 млрд. рублей;
2) суммарный объем выручки от продажи должен превышать 100 млрд. рублей;
3) сумма активов на 31 декабря предшествующего года должна быть свыше 300 млрд. рублей. Таким образом, режим консолидированной группы будет доступен лишь крайне незначительному числу организаций.
Помимо сделок между организациями, объединенными в консолидированные группы, закон освобождает от контроля и другие категории сделок, если их участники: зарегистрированы в одном субъекте РФ; не имеют обособленных подразделений за пределами субъекта РФ; не уплачивают налог на прибыль в бюджеты других субъектов РФ; не являются плательщиками НДПИ, ЕСН, ЕНВД, резидентами особых экономических зон и не освобождены от уплаты налога на прибыль.
В законе указано, что по заявлению налогового органа суд может признать сделку контролируемой при наличии достаточных оснований полагать, что она является частью группы однородных сделок, совершенных в целях создания условий, при которых такая сделка не отвечала бы признакам контролируемой сделки.
Законом предусмотрены следующие методы определения доходов по сделкам между взаимозависимыми лицами: метод сопоставимых рыночных цен; метод цены последующей реализации; затратный метод; метод сопоставимой рентабельности; метод распределения прибыли.
Перечень, таким образом, включает как транзакционные методы (метод сопоставимых рыночных цен, метод цены последующей реализации, затратный метод), так и методы, основанные на прибыли (метод сопоставимой рентабельности и метод распределения прибыли). Транзакционные методы подразумевают анализ и, при необходимости, пересмотр для налоговых целей цены индивидуальных сделок. Методы, основанные на прибыли, анализируют не отдельные сделки, а суммарные результаты деятельности предприятия. Закон допускает использование комбинации двух и более методов.
Налогоплательщики обязаны уведомлять налоговые органы о совершенных ими контролируемых сделках. Уведомления о таких сделках должны направляться в территориальные налоговые инспекции не позднее 20 мая года, следующего за годом совершения контролируемой сделки, и содержать сведения о предмете, сумме и участниках сделки.
Законом предусматривается возможность проведения симметричных корректировок для российских контрагентов по контролируемым сделкам. Это означает, что в случае, если для одного участника сделки будет произведен пересчет цен сделки в сторону увеличения налоговой базы, другой участник сделки сможет соответственно уменьшить свою налоговую базу. Корректировка возможна лишь в случае, если налогоплательщик, в отношении которого произведен пересчет цен, исполнил решение налоговых органов о доначислении налога.
Для крупнейших налогоплательщиков закон предусматривает возможность заключить с налоговыми органами соглашение о ценообразовании. Соглашение может быть заключено на срок, не превышающий трех лет. Допускается заключение многостороннего соглашения о ценообразовании (в случае совершения однородных контролируемых сделок между несколькими российскими взаимозависимыми организациями).
Можно заметить, что изменения в законодательстве направлены на совершенствование налоговой системы. Отныне законодательством предусмотрено использование более эффективных методов установления рыночных цен по контролируемым сделкам. Кроме того, очевидно, что закон защищает интересы преимущественно крупных налогоплательщиков. Благодаря изменениям в законодательстве, консолидированные группы налогоплательщиков получают заметные выгоды.
Глава 3. Исследование системы налогообложения крупных компаний в рамках режима консолидированных групп налогоплательщиков в г.Москве
3.1. Попытки введения консолидированного налогообложения в г.Москве
Холдинги как прогрессивная форма организации бизнеса, позволяющая значительно повысить его устойчивость и конкурентоспособность, получили широкое распространение в России в целом и в г.Москве в частности. Несмотря на правовую «непроработанность» данного понятия и существующие законодательные ограничения, холдинги образуются не только в крупном, но и в среднем и даже в малом бизнесе. Привлекательность данного вида организации бизнеса во многом определяется возможностями, которые он предоставляет предпринимателям. Основными среди них, на наш взгляд, являются: возможность снижения предпринимательских рисков; возможность перераспределения средств внутри холдинга; возможность установления централизованного управления в холдинге.
Холдинговые компании в России создаются как в процессе преобразования государственных предприятий в акционерные общества, так и при объединении предприятий среднего и малого бизнеса. С их помощью устраняются многие негативные моменты в макросфере, образовавшиеся в результате разрушения хозяйственных связей, улучшается координация и регулирование деятельности всех, входящих в состав холдинга предприятий.
Малый и средний бизнес имеет собственные специфические черты и законы развития, свои достоинства и недостатки. Для него характерна неразвитость производственной инфраструктуры, недостаточна техническая и технологическая вооруженность, здесь часто испытывают трудности с поиском поставщиков, с получением банковских кредитов. Но эти вопросы успешно решаются в условиях крупного бизнеса.
В то же время для крупного бизнеса не свойственна высокая восприимчивость к нововведениям, он лишен возможностей к быстрой переориентации на производство нового продукта, к реагированию на изменение общественных потребностей. Помимо этого, для него часто характерна жесткость организационной структуры. Но большие технические, технологические и финансовые возможности делают этот бизнес устойчивым, не говоря уже о том, что в нем может осуществляться «экономия на масштабе, на разнообразии, на трансакционных издержках и др.
Очевидная взаимодополняемость позитивных и негативных характеристик деятельности малого и крупного бизнеса приводит к осознанию весьма важного момента - необходимости нахождения возможностей для наиболее оптимального соединения вышеназванных параметров функционирования всего бизнеса, что и получило воплощение при образовании холдинговых компаний.
В настоящее время в России существование холдинговых компаний диктуется самими экономическими реалиями - чтобы выжить в мире большого бизнеса нужно интегрироваться и в то же время совершенствовать систему управления. Именно система холдингов позволяет наилучшим образом решить все связанные с этим проблемы.
Сейчас в России холдинги в большинстве своем создаются стихийно, не всегда взвешенно и продуманно, что зачастую ведет к возникновению различных неприятных ситуаций. Как правило, холдинговые структуры "де юре" состоят из не связанных между собой хозяйственных субъектов (антимонопольные ограничения и стремление к разделению финансовых и товарных потоков с целью минимизации налогообложения).
Необходимо отметить, что правовое регулирование холдинговых компаний в России существенным образом отстает от экономических реалий российской экономики (не говоря уже о мировой практике законодательного регулирования холдинговых структур). При значительной распространенности холдингов в современной предпринимательской практике на сегодняшний день отсутствует адекватное правовое обеспечение создания и деятельности холдинговых компаний.
Действующие правовые акты не содержат понятия "холдинга", не учитывают особенности организационно-правовой природы и социально-экономических функций современных интегрированных структур и потому не регламентируют особенности их создания и деятельности. Многие из этих актов устарели.
Принципиальным и необходимым решением для создания правовой основы создания и деятельности холдинговых компаний должно стать принятие многострадального Закона «О холдингах».
В нем следует определить, в том числе: понятие холдинговой компании и её головной компании, состав и структуру холдинговой компании, специальную упрощенную процедуру ее создания, условия и порядок государственной регистрации холдинговой компании, формы участия в ней государства, правовой статус и функции головной компании холдинга, порядок ликвидации холдинга.
Принятый Государственной Думой еще в декабре 1999 года проект Федерального закона «О холдингах», одобренный Советом Федерации 7 июля 2000 года, был отклонен Президентом РФ 20 июля 2000 года с жесткой формулировкой, что при его разработке четко не была определена экономическая и юридическая цели создания и регламентации деятельности такого образования как холдинг, в результате чего законопроект содержит большое количество неясных положений, применение которых затруднено, а отдельные положения противоречат ГК РФ и другим федеральным законам. В октябре 2001 года была создана согласительная комиссия, но и в редакции согласительной комиссии, уже с учетом предложений Президента РФ, закон был отклонен в феврале 2002 года. 7 июня 2002 года на пленарном заседании Государственная Дума сняла проект Закона "О холдингах" с повторного рассмотрения с формулировкой о нецелесообразности его дальнейшего рассмотрения.
Так закончилась история законопроекта N 99049555-2, который по оценке разработчиков носил рамочный характер, а по оценкам специалистов был «сырым» документом, слишком общим, отсылочным, не имеющим механизмов реализации многих содержащихся в нем положений. В законопроекте не затрагивались вопросы взаимоотношений холдингов с антимонопольными, налоговыми органами, не рассматривались аспекты внутренних взаимоотношений в холдинге, не было уделено внимания вопросам корпоративного управления и корпоративного контроля в этом предпринимательском объединении.
Отметим, что согласно проекту Закона холдингом является совокупность юридических лиц, связанных между собой отношениями (холдинговыми отношениями) по управлению одним из участников (головной компанией) деятельностью других участников холдинга на основе права головной компании определять решения, принимаемые другими участниками.
По своей организационно-правовой форме холдинг:
- либо является юридическим лицом (основной организацией);
- либо осуществляет деятельность на основании договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) между основной и взаимосвязанными организациями;
- либо осуществляет деятельность на основе комплекта договоров доверительного управления.
Холдинги не являются самостоятельной организационно-правовой формой предпринимательской деятельности, предусмотренной Гражданским кодексом Российской Федерации. Что, не может опровергнуть как факта наличия подобных объединений в реальной жизни, так и их существенного влияния на экономику.
Следует признать, что холдинговые структуры создаются в экономически развитых странах с целью уменьшения налогового бремени на оборот денежных средств внутри холдинга. Более того, налоговое законодательство не признаёт для целей определения налогооблагаемой базы внутрифирменные денежные потоки. В результате, у холдинга появляется возможность снижать предполагаемые издержки и инвестировать свободные денежные средства в развитие бизнеса. Отечественные холдинги зачастую для уменьшения налогового бремени используют оффшорные компании, тем самым, уходя из-под налогообложения. Но подобная ситуация, по нашему мнению, очень сильно вредит как самому бизнесу, так как западные предприниматели крайне осторожно относятся к применению схем с учетом оффшорных компаний, так и российскому бюджету, потому что огромные средства проходят мимо него.
В этой связи одной из важнейших сфер взаимодействия государства и предпринимательских объединений является, разумеется, налогообложение.
На сегодняшний день в мире сложилось несколько типов взаимодействия групп организаций и налоговой системы в зависимости от того, учитывается ли в налоговом праве того или иного государства факт взаимосвязи между членами подобной группы:
- 1-й тип: входящие в группу организации рассматриваются как отдельные налогоплательщики и самостоятельно исполняют свои налоговые обязательства. При этом результаты сделок между членами группы учитываются при налогообложении в полном объеме, как если бы они были зак