Аренда с правом выкупа: налоговые последствия

Аренда с правом выкуп а: налоговые последствия Се ргей Барышников Организация, которая хочет получить в пользование то или иное имущество , может заключить с его владельцем договор аренды, или выкупить это имуще ство. Но есть и еще один вариант - заключить договор аренды с правом выкупа . От правильности определения условий этого договора зависит налоговая судьба передаваемого имущества. Договор аренды имущества с правом выкупа является смешанным договором, включающим в себя положения и договора аренды и договора купли-продажи ( статья 609, 624 ГК РФ). Соответственно, такому договору свойственны некоторые особенности, связанные в основном с видами имущества передаваемого в ар енду (движимое, недвижимое; здание или предприятие как имущественный ком плекс). В статье мы остановимся лишь на общих положениях, связанных с закл ючением договоров аренды с правом выкупа имущества (признаваемого для ц елей налогообложения налогом на прибыль основным средством). Это не купля-продажа Са мая распространенная ошибка - отождествление договора аренды с правом в ыкупа с договором купли продажи в кредит. На самом деле они не имеют ничег о общего. Этот вывод подтверждает и Высший арбитражный суд. Так, в пункте 2 Информационного письма от 11.01.02 № 66, посвященного вопросам аренды, сказано, ч то надо четко разграничивать два разных института - выкуп арендованного имущества (статья 624 ГК РФ) и продажа имущества в кредит с условием о рассро чке платежа (статья 489 ГК РФ). В тоже время, ВАС РФ отмечает, что форма договора аренды с правом выкупа по дчиняется правилам для договора купли-продажи. Дело в том, что согласно п ункту 3 статьи 609 ГК РФ договоры аренды имущества, предусматривающие перех од в последующем права собственности на это имущество к арендатору, закл ючаются в форме, предусмотренной для договора купли-продажи такого имущ ества. Ко всем иным отношениям, связанным с выкупом арендованного имущес тва, применяются правила не о купле-продаже, а об аренде. Оформляем договор Оф ормляя договор аренды с правом последующего выкупа имущества, в его текс те надо обязательно прямо оговорить, что арендатор имеет право приобрес ти объект аренды в собственность. Но если первоначально в договоре такого условия не было, то стороны могу т заключить об этом дополнительное соглашение к договору, изменяющее ус ловия аренды имущества. Дополнительное соглашение заключается в письм енной форме. Если основной договор аренды подлежал государственной рег истрации (например, договор аренды офисного помещения, заключенный на ср ок более года), то и дополнительное соглашение необходимо зарегистриров ать. Если же договор был удостоверен нотариусом, то и дополнительное сог лашение придется заверить у нотариуса. Далее надо определиться с тем, при выполнении каких условий имущество де йствительно перейдет в собственность к арендатору. Здесь Гражданский к одекс предоставляет возможность выбрать из нескольких вариантов. Перв ый - имущество переходит в собственность арендатора по истечении срока а ренды при условии уплаты выкупной стоимости. Второй вариант - арендатор становится собственником арендуемого имущества до истечения срока аре нды, но при условии внесения арендатором всей выкупной цены. И, наконец, во зможет еще один вариант - имущество перейдет в собственность к арендатор у при наступлении хотя бы одного из условий: полная уплата выкупной стои мости или истечение срока аренды. Соответственно, в договоре обязательно надо определить размер и порядо к уплаты выкупной стоимости имущества. В противном случае, в договоре не будет существенного условия, и такой договор будет считаться незаключе нным (не порождающим обязательств для сторон). Выкупная стоимость По рядок определения выкупной стоимости является крайне важным условием, существенным для обеих сторон договора аренды с правом выкупа. Анализир уя пункт 2 статьи 624 ГК РФ можно прийти к выводу, что выкупная стоимость объе кта аренды можно сформировать следующими способами. Во-первых, размер вы купной стоимости принимается равным сумме арендных платежей за весь пе риод аренды. При этом, арендатор для выкупа здания не должен больше сноси ть никаких дополнительных платежей. Во-вторых, сумма арендных платежей определяется отдельно, а выкупная сто имость имущества отдельно. При этом арендная плата может, как засчитыват ься в покупную стоимость, так и нет. Соответственно, в таком случае, аренда тор для выкупа имущества должен будет внести дополнительную плату. Налоговые последствия Пр и заключении договора аренды с правом выкупа сторонам необходимо учиты вать, что право собственности на объект аренды перейдет к арендатору тол ько при выполнении всех условий, закрепленных в договоре (истечение срок а аренды, внесение выкупной стоимости). Следовательно, до этого момента о бязанность по начислению амортизации на объект аренды, как в бухгалтерс ком, так и в налоговом учете будет лежать на арендодателе. Первоначальная стоимость имущества, выкупленного арендатором, напряму ю зависит от того, как в договоре определена выкупная стоимость арендуем ого имущества. Если в договоре выкупная цена определена как сумма всех арендных платеж ей, внесенных за время аренды, то арендатор в итоге может получить имущес тво с нулевой первоначальной стоимостью. Объясним почему. Согласно пунк ту 1 статьи 257 Налогового кодекса первоначальная стоимость основного сре дства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, и зготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно д ля использования. Расходы в виде арендных платежей, произведенные аренд атором, включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализаций (подпункт 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ). Следовательно, арендные пла тежи не могут признаваться расходами, формирующими первоначальную сто имость амортизируемого имущества. В тоже время, передачу выкупленного имущества в рассматриваемом случае нельзя признать безвозмездной. Ведь условие о выкупе имущества подразу мевает возмездность передачи права собственности. Таким образом, в случ ае определения в тексте договора размера выкупной стоимости имущества как совокупности арендных платежей, арендатор примет в собственность и мущество с "нулевой" первоначальной стоимостью. А вот если выкупная стоимость имущества выделена отдельной суммой, разм ер первоначальной стоимости амортизируемого имущества будет равен вык упной стоимости, закрепленной в договоре. При этом арендные платежи ежем есячно будут уменьшать сумму выкупной стоимости, определенную договор ом. Но на счетах бухгалтерского учета ежемесячное уменьшение выкупной ц ены не отражается, так как выкуп арендованного имущества является право м, а не обязанностью арендатора. В бухгалтерском учете арендодателя данн ое право не может быть признано доходом от реализации имущества, так как отсутствует уверенность в том, что может произойти увеличение экономич еских выгод арендодателя (пункт 12 ПБУ 9/99 "Доходы организации"). Например, дог овор может быть расторгнут, если арендатор не выплатит выкупную цену зда ния. При получении же арендодателем платежа, которым будет полностью погаше на остаточная выкупная стоимость и при условии, что такой платеж произве ден не за сдачу имущества в аренду, сумму полученной остаточной выкупной стоимости должен отразить в качестве операционного дохода от продажи о сновного средства (пункт 7 ПБУ 9/99 "Доходы организации"). Таким образом, по нашему мнению, в договоре аренды с правом выкупа целесо образно проводить четкое разделение между выкупной ценой и суммой арен дных платежей. Список литературы Дл я подготовки данной работы были использованы материалы с сайта http://klerk.ru/