Бухгалтерский учет и налогообложение операций с земельными участками

Бухгалтерский учет и налогообложение операций с земельными участками Васильев Ю.А., генеральный директор КГ "Аюдар", к.э.н. Бухгалтерский учет Согласно п. 5 ПБУ 6/01 земельные участки подлежат учету в составе основных ср едств. Объект должен быть принят к бухгалтерскому учету по первоначальн ой стоимости, в которую включаются: - суммы, уплачиваемые в соответствии с договором продавцу; - регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные п латежи, произведенные в связи с приобретением (получением) прав на объек т основных средств; - вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через котор ую был приобретен объект основных средств; - иные затраты, непосредственно связанные с приобретением этого объекта . В частности, начисленные до принятия земельного участка к бухгалтерско му учету проценты по заемным средствам, если они были привлечены для его приобретения. В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов[1] затраты орган изации по приобретению в собственность земельного участка первоначаль но собираются на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" субсчет 08-1 "Прио бретение земельных участков". Принятие земельного участка к бухгалтерс кому учету отражается по дебету счета 01 "Основные средства" в корреспонде нции со счетом 08 "Вложения во внеоборотные активы". Пример. ООО "Альфа" приобрело в собственность земельный участок. Стоимость земли по договору составила 1 800 000 руб. За услуги нотариуса работником предприят ия за счет денежных средств, выданных под отчет, уплачено 27 000 руб., учрежден ию юстиции за регистрацию права собственности - 7 500 руб. Бухгалтер организации произведенные операции отразит следующим образ ом: Содержание операции Дебет Кредит Сумма, руб. Произведена плата за землю 60 51 1 800 000 Учтены капитальные вложения в земельный участок 08-1 60 1 800 000 Отнесена на стоимость приобретенной земли плата з а услуги нотариуса 08-1 71 27 000 Перечислены денежные средства учреждению юстиции 76 51 7 500 Отнесены на увеличение стоимости земельного учас тка расходы по регистрации права собственности 08-1 76 7 500 Принят к учету земельный участок 01 08-1 1 834 500 Пунктом 17 ПБУ 6/01 установлено, что земельные участки не подлежат амортизации, так как их потребительские свойства с течением времени не изменяются. Таким образом, законодательство по бухгалтерско му учету ни при каких обстоятельствах не позволяет учесть в составе себе стоимости продукции (работ, услуг) расходы на покупку земли. Обратите внимание: в специальной литературе существует мнение о возмож ности проведения переоценок земли. Такой вывод неверен. Согласно п. 43 Мето дических указаний по бухгалтерскому учету основных средств[2] земельные участки переоценке не подлежат. Необходимо отметить тот факт, что в соответствии с п. 1 ст. 83 НК РФ организац ия обязана встать на учет в качестве налогоплательщика в налоговом орга не как по своему месту нахождения, так и по месту нахождения принадлежащ его ей недвижимого имущества. Заявление организации о постановке на уче т подлежащего налогообложению недвижимого имущества подается организ ацией в налоговый орган по месту нахождения этого имущества в течение 30 д ней со дня его регистрации. Под местом нахождения имущества понимается м есто его фактического нахождения. При этом если организация состоит на у чете в инспекции ФНС РФ, то повторно вставать на учет в связи с приобретен ием земельного участка в том же налоговом органе не требуется. Такой выв од был сделан в Постановлении ФАС ЦО от 30.01.01 № А54-2833/00-С7. Следовательно, налогоп лательщик не может быть привлечен к ответственности согласно ст. 116 НК РФ в виде штрафа в размере 10 000 рублей. Документальное оформление Постановление № 7 Госкомстата РФ[3] не содержит специальной формы первичн ого документа для оформления операции по постановке на учет земельного участка. Следовательно, организации вправе воспользоваться формой № ОС -1 "Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружени й)". Вместе с тем для организаций агропромышленного комплекса Приказом М инсельхоза РФ № 750[4] утверждена специализированная форма № 401-АПК "Акт на опр иходование земельных угодий". В акте отражаются следующие сведения: коли чество, вид угодий, качество земель, балансовая стоимость принимаемого н а учет объекта. Указывается расположение земельного участка, его местное название; ном ер и дата распоряжения принимающей стороны, на основании которого произ ведено оприходование объекта. При передаче земельного участка к документу прилагается ксерокопия эк спликации и план границ участка, дается ссылка на них в акте. Акт составляет комиссия в двух экземплярах для принимающей и передающе й стороны. Отметим, что в форме № ОС-1 отсутствуют разделы для внесения вышеперечисл енных сведений. В то же время по участку земли не могут заполняться такие показатели, как организация-изготовитель, способ и норма начисления амо ртизации, срок полезного использования, остаточная стоимость и др. Следо вательно, организация может либо отразить их в разделе "Другие характери стики" листа 2, либо воспользоваться для оформления операции по принятию к учету земельного участка формой № 401 АПК[5] . Каким документом оформить опе рацию, решать предприятию. На момент написания статьи автору не были известны какие-либо официальн ые разъяснения по рассмотренному вопросу. Письмо МФ РФ от 05.04.05 № 03-03-01-04/1/158, на на ш взгляд, не прояснило ситуацию с использованием той или иной унифициров анной формы. В нем, в частности, указано: "Принятие земельных участков к бу хгалтерскому учету в состав объектов основных средств осуществляется на основании утвержденного в установленном порядке акта о приемке-пере даче объекта основных средств и документов, подтверждающих их государс твенную регистрацию в Едином государственном реестре прав, с присвоени ем кадастрового номера органом, осуществляющим деятельность по ведени ю государственного земельного кадастра. Для принятия к бухгалтерскому учету земельных угодий, земельных долей, в ключая во временное пользование, предусмотрены специализированные фор мы первичной учетной документации для организаций агропромышленного к омплекса № 401 АПК, № 402 АПК, № 403 АПК, утвержденные приказом Министерства сельс кого хозяйства Российской Федерации от 16 мая 2003 г. № 750". Учитывая тот факт, что земля является специфическим объектом основных с редств, принятие к бухгалтерскому учету приобретенного в собственност ь земельного участка, по нашему мнению, всем организациям, а не только сел ьскохозяйственного профиля, можно отражать с использованием формы № 401-А ПК, а не "Акта о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, со оружений)" по форме № ОС-1. В принципе, такую возможность предоставляет орг анизациям п. 7 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных ср едств, согласно которому операции по движению, в том числе поступление о сновных средств, оформляются первичными учетными документами, содержа щими все обязательные реквизиты, установленные Федеральным законом от 21. 11. 96 № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". В качестве первичных учетных документо в могут применяться унифицированные первичные документы по учету осно вных средств, утвержденные постановлением Государственного комитета п о статистике Российской Федерации от 21 января 2003 г. № 7 "Об утверждении унифи цированных форм первичной учетной документации по учету основных сред ств". Налог на добавленную стоимость С 1 января 2005 года из объекта налогообложения НДС были выведены операции п о реализации земельных участков и долей в них независимо от статуса их п родавцов и покупателей (пп. 6 п. 2 ст. 146 НК РФ). Таким образом, если купля-продажа земельного участка производится в текущем году, то вопрос об исчислении и уплате налога не возникает ни у одной из сторон договора. < P>Напомним, что в 2004 году ситуация с налогообложением и применением вычетов была сложнее . Операции по реализации земельных участков, в том числе выкупаемых у гос ударства в процессе приватизации земель, признавались объектом обложе ния НДС. Плательщиком налога являлось лицо, выступающее в договоре купли -продажи земли продавцом. Такой в прошлом году была официальная точка зр ения Департамента налоговой политики Минфина[6] и МНС РФ[7] . При этом данные ведомства не смогли прийти к единодушному мнению в вопросе о возможност и принятия уплаченных сумм НДС к вычету. Так, суть позиции налогового мин истерства состояла в том, что приобретаемые земельные участки нужно отн осить к объектам основных средств, следовательно, право на принятие сумм уплаченного НДС к вычету возникает только с момента начисления амортиз ации в налоговом учете (п. 5 ст. 172 НК РФ). Согласно п. 2 ст. 256 НК РФ земля не относит ся к амортизируемому имуществу, значит, у организации нет права на налог овый вычет. Таким образом, МНС в своих рассуждениях исходило из того, что з емля - объект основных средств. Минфин, напротив, считал, что суммы НДС, уплаченные налогоплательщиками при приобретении земельных участков, следует принимать к вычету в общеу становленном порядке (письма от 01.09.03 № 04-03-01/124, от 06.10.03 № 04-03-11/82), при условии соблюден ия требований ст. 171 НК РФ. Его позиция основывалась на том, что земельные уч астки в соответствии со ст. 130 ГК РФ являются недвижимым имуществом, то ест ь товаром (п. 3 ст. 38 НК РФ). Такого же подхода к вопросу о принятии с умм уплаченного налога к вычету придерживались в прошлом году и суды. Та к, в Постановлении ФАС ЦО от 31.10.03 № А14-3037-03/57/33 указано, что суммы налога на добавл енную стоимость, уплаченные налогоплательщиками при приобретении земе льных участков, принимаются к вычету на основании статей 170, 171 Налогового к одекса Российской Федерации. В Постановлении ФАС УО от 16.02.04 № Ф09-145/04АК опровергается довод налогового орг ана о том, что земельный участок не подлежит амортизации, а значит, примен ить налоговый вычет нельзя. Суд указал, что такое основание не содержитс я в нормах Налогового кодекса РФ, устанавливающих налоговые вычеты и пор ядок их применения, и признал правомерным отнесение налогоплательщико м уплаченных сумм НДС в налоговые вычеты. Аналогичное мнение высказано в Постановлении ФАС ЦО от 10.02.04 № А14-5238/03/167/26. Право налогоплательщика на налоговы й вычет поддержано в постановлениях ФАС СЗО от 20.12.04 № А56-8701/04, ФАС СКО от 28.12.04 № Ф 08-6258/04-2397А. На сегодняшний момент вопрос о правомерности применения вычета по НДС, у плаченного при покупке земельного участка в 2004 году, и Минфином, и ФНС реше н в пользу налогоплательщиков. Свидетельство тому - Письмо МФ РФ от 04.02.05 № 03-04-11/14. В нем, в частности, установлено: ".Суммы налога на добавленную стоимос ть, уплаченные налогоплательщиками по земельным участкам, приобретенн ым до 1 января 2005 года, следует принимать к вычету в общеустановленном поря дке, о чем сообщено ФНС России письмом от 13 января 2005 года № 03-04-11/03" . Таким образ ом, из письма следуют два вывода. Во-первых, "осторожные" бухгалтеры, не вос пользовавшиеся вычетом в 2004 году, могут представить в ИФНС уточненную дек ларацию по НДС за тот период, в котором были выполнены следующие условия: - имеется счет-фактура; - земельный участок предназначен для использования в деятельности, обла гаемой НДС; - земельный участок оплачен; - земельный участок принят к бухгалтерскому учету. Во-вторых, бухгалтеры, принявшие сумму налога к вычету вопреки разноглас иям ведомств в 2004 году, могут, что называется, "спать спокойно", так как и Минф ин, и ФНС РФ признали их действия правильными. Обратите внимание: в 2004 году из объекта налогообложения исключалась пере дача имущества государственных и муниципальных предприятий, выкупаемо го в порядке приватизации (пп. 3 п. 2 ст. 146 НК РФ). При этом налоговые органы не р аспространяли передачу земельных участков, относящихся к собственност и государственных и муниципальных предприятий, на имущество, выкупаемо е в порядке приватизации, и указывали, что операции по реализации земель ных участков, в том числе выкупаемых в процессе приватизации земель, нах одящихся в государственной собственности, не освобождены от налогообл ожения налогом на добавленную стоимость. Следовательно, операции по пер едаче (продаже) земельных участков являются объектом налогообложения н алогом на добавленную стоимость (см., например, Письмо МНС РФ № ВГ-9-03/40[8] ). Однако в Постановлении Президиума ВАС РФ от 02.11.04 № 5607/04 указано, что если орга низация по договору купли-продажи приобрела в собственность земельные участки, на которых расположено приватизированное недвижимое имуществ о, принадлежавшее ей до приватизации как государственному предприятию, то передача земельных участков в собственность данной организации по д оговору купли-продажи производится в порядке приватизации и, следовате льно, не облагается НДС. При начислении налога не имеет значения, когда зд ания и строения были приватизированы - до или после вступления в силу Зем ельного кодекса РФ (далее - ЗК РФ). Таким образом, если организация уплатила НДС, то применить вычет в данно й ситуации нельзя, так как уплаченная в составе стоимости выкупаемых зем ельных участков сумма фактически не является налогом. Она подлежит возв рату в порядке, установленном ст. 36 Закона № 178-ФЗ "О приватизации государст венного и муниципального имущества"[9] , согласно которой возврат денежны х средств по недействительным сделкам купли-продажи государственного или муниципального имущества осуществляется на основании вступившего в силу решения суда за счет денежных средств, поступивших по другим сдел кам приватизации имущества. Налог на прибыль Очевидно, что при решении вопроса о правомерности учета в целях налогооб ложения произведенных организацией расходов на покупку земельного уча стка, как, впрочем, и в любом другом случае определения возможности включ ения затрат в налоговые расходы, следует исходить из условий п. 1 ст. 252 НК РФ: расходы должны быть обоснованными, документально подтвержденными и на правленными на получение дохода. Итак, если эти требования выполнены, то следует один единственный вывод: расходы уменьшают налогооблагаемую прибыль организации. Правомерност ь этой позиции подтверждает ст. 270 НК РФ, которая не запрещает учитывать ра сходы на приобретение земли. Отметим, что п. 5 указанной статьи (не учитыва ются расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества ) в данном случае не применяется, потому что земля не является амортизиру емым имуществом. Следующий, не менее важный для бухгалтера вопрос: в составе каких расход ов учитываются осуществленные затраты и в какой момент они могут быть пр иняты в целях налогообложения? Глава 25 НК РФ не содержит конкретного указ ания на то, как учитывать расходы предприятия на покупку земельного учас тка. Следовательно, налогоплательщик может выбрать один из трех возможн ых вариантов. Первый вариант представляется самым рискованным. Затраты на приобрете ние земли в собственность в полной сумме включаются в состав материальн ых расходов на основании пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ: "К материальным расходам, в частн ости, относятся следующие затраты налогоплательщика. 3) на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лаб ораторного оборудования, спецодежды и другого имущества, не являющихся амортизируемым имуществом. Стоимость такого имущества включается в со став материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатац ию". Разумеется, налоговые органы будут против единовременного уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль на сумму расходов, связанных с приоб ретением земельного участка. Однако, как нам кажется, если исходить из бу квального прочтения пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ, то можно отстоять свою позицию в арб итражном суде. При этом налоговые органы, скорее всего, будут настаивать на том, что в отношении земли не применяется понятие "ввод в эксплуатацию". Второй, более мягкий и наиболее приемлемый, с нашей точки зрения, вариант состоит в том, чтобы стоимость земли постепенно списать в состав налогов ых расходов, учитывая при этом принцип равномерности. Проблема заключае тся в обосновании срока, в течение которого эти расходы будут учтены в це лях налогообложения. И, наконец, третий, самый безопасный и вместе с тем самый невыгодный для ор ганизации вариант - вообще не учитывать расходы по приобретению земельн ого участка в целях налогообложения. В прошлом году Минфин России однозн ачно заявил, что затраты, связанные с приобретением земельных участков в собственность, являются капитальными вложениями и согласно пункту 49 ст атьи 270 Кодекса не уменьшают налоговую базу (Письмо МФ РФ от 19.05.03 № 04-02-05/3/50). В 2005 год у он не изменил своей позиции (Письмо МФ РФ от 05.04.05 № 03-03-01-04/1/158): "Принятие к вычету из налоговой базы стоимости приобретенных земельных участков Кодексом не предусмотрено". Отказ основан на том, что согласно пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ для того, чтобы списать стоимость неамортизируемого имущества в расходы, необходимо ввести ег о в эксплуатацию. Для земельных участков понятие "ввод в эксплуатацию" не предусмотрено ни бухгалтерским, ни налоговым учетом. Однако это мнение б ыло опровергнуто в Постановлении ФАС ЦО от 17.08.04 № А08-2355/04-21-16: "Приобретенные зем ельные участки были приняты на учет в состав основных средств, по акту пр иема-передачи, с присвоением инвентарного номера. Согласно п. 2 ст. 256 НК РФ земля не подлежит амортизации, затраты на ее покупк у могут быть списаны как материальные расходы на основании подпункта 3 п . 1 ст. 254 НК РФ. Стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию. Общество в своей учетной политике на 2003 год предусмотрело отнесение затр ат на приобретение неамортизируемого имущества (в том числе и по приобре тению земельных участков) в состав расходов, учитываемых при налогообло жении прибыли, в полной сумме в момент ввода в эксплуатацию в соответств ии с пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ. Земельные участки приняты Обществом н а учет в состав основных средств 28.06.03 на основании актов формы ОС-1 "Акт прие ма-передачи основных средств". При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно признал не состоятельным довод налоговой инспекции о неправомерном отнесении Общ еством затрат по приобретению земельных участков в качестве основных с редств, в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли". В любом случае, на основании п. 40 ст. 264 НК РФ налогоплательщик может единовр еменно включить в состав прочих расходов, связанных с производством и (и ли) реализацией, платежи за регистрацию прав на недвижимое имущество и з емлю, сделок с указанными объектами, платежи за предоставление информац ии о зарегистрированных правах, оплату услуг уполномоченных органов и с пециализированных организаций по оценке имущества, изготовлению докум ентов кадастрового и технического учета (инвентаризации) объектов недв ижимости. Упрощенная система налогообложения Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, при опре делении объекта налогообложения вправе уменьшить полученные доходы на сумму расходов по приобретению основных средств. Поступить так позволя ет пп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Однако момент учета расходов определен законодателе м как ".момент ввода этих основных средств в эксплуатацию". Эта формулиров ка дана в пп. 1 п. 3 указанной статьи. При этом, несмотря на то, что в отношении земли понятие "ввод в эксплуатацию" не используется, учесть произведенны е расходы при исчислении единого налога можно. Если земельный участок пр иобретен в период применения упрощенной системы налогообложения, то пр едприятие вправе уменьшить полученные доходы на стоимость земли. Такое мнение выражено в письмах МФ РФ № 03-03-02-04/1-18[10] и от 07.02.05 № 03-03-02-04/1-29. Орган изация может учесть при определении налоговой базы по единому налогу ст оимость приобретенного в собственность земельного участка в отчетном периоде государственной регистрации права собственности на этот участ ок (Письмо МФ РФ от 05.03.05 № 03-03-02-04/1/57). Инте ресный, по мнению автора, вывод содержится в Письме МФ № 03-03-02-04/1/99[11] , посвященно м порядку списания расходов на покупку земельного участка с целью испол ьзования его для сдачи в аренду: "Приобретенный в собственность земельны й участок будет относиться к основным средствам, введенным в эксплуатац ию, с даты вступления в силу договора по передаче его в аренду. Если срок д ействия договора на передачу земельного участка в аренду превышает оди н год, то расходы по приобретению участка учитываются на момент подачи с оответствующих документов на государственную регистрацию". Таким обра зом, организация, применяющая УСНО, при исчислении единого налога вправе уменьшить полученные доходы на сумму расходов на приобретение земельн ого участка, который предназначен для сдачи в аренду. Если срок действия договора аренды меньше года, то моментом учета расходов будет день вступ ления договора в силу (дата акта приема-передачи); если больше года - расхо ды можно списать в день подачи документов на государственную регистрац ию, а не после того, как договор зарегистрируют и он вступит в силу. До сих пор не урегулирован порядок учета затрат в том случае, если участо к земли был приобретен до перехода на специальный налоговый режим. Для т аких объектов основных средств включение их стоимости в расходы зависи т от срока полезного использования в соответствии с Классификацией осн овных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Прави тельством РФ. Очевидно, что к земле этот порядок применяться не может. Так им образом, расходы на приобретение участков, произведенные организаци ей до перехода на УСНО, учесть при налогообложении нельзя. Остается надеяться, что в недалеком будущем законодатель устранит проб ел, содержащийся в тексте гл. 25 и 26.2 НК РФ, и конкретно пропишет порядок списа ния произведенных расходов на покупку земли в уменьшение налоговой баз ы по налогу на прибыль и единому налогу. Земельный налог Статьей 65 ЗК РФ установлено, что использование земли в Российской Федера ции является платным. Формами платы за использование земли являются зем ельный налог (до введения в действие налога на недвижимость) и арендная п лата. В 2005 году действует, во-первых, новая глава НК РФ "Земельный налог", а во-вторы х, старый Закон "О плате за землю"[12] (см. ст. 3 Закона № 141-ФЗ[13] ). Причем гл. 31 "Земельн ый налог" вступила в силу только в тех регионах, где местные власти успели ввести земельный налог до 1 января 2005 года. Для этого соответствующий доку мент, согласно ст. 5 НК РФ, надо было опубликовать не позднее 30 ноября 2004 года. В противном случае, "новый" земельный налог начнет действовать только с 1 я нваря 2006 года, следовательно, в текущем году налогоплательщикам нужно рук оводствоваться положениями Закона № 1738-1 "О плате за землю". Коротко напомним основные отличия "нового" налога от "старого". Статьей 394 Н К РФ налоговые ставки установлены в процентах от кадастровой стоимости земли, Законом № 1738-1 - в рублях за единицу площади. Различны сроки уплаты и пр едставления отчетности. Так, в соответствии со "старым" законом организа ции должны сдать расчет в налоговый орган не позднее 1 июля и вносить плат ежи равными долями до 15 сентября и 15 ноября (ст. 17 Закона РФ "О плате за землю"). Если руководствоваться НК РФ, то первый авансовый расчет нужно было пода ть не позднее 30 апреля 2005 года (ст. 393, 398 НК РФ). За полугодие, следуя новым правил ам, надо отчитаться не позднее 31 июля. Сроки внесения авансовых платежей м униципалитеты вправе определять самостоятельно. Казус состоит в том, что согласно п. 2 ст. 398 НК РФ форма налогового расчета по авансовым платежам по налогу утверждается Министерством финансов Росс ийской Федерации, которое не успело своевременно утвердить эту форму. По этой причине налогоплательщики тех регионов, где законодательные влас ти уже ввели "новый" налог, естественно, не смогли отчитаться по авансовым платежам за I квартал 2005 года по новой форме (ранее форма Декларации по земе льному налогу была утверждена Приказом МНС № БГ-3-21/725[14] ). В Письме № ГВ-6-21/286[15] ФНС со ссылкой на Письмо МФ РФ от 14.03.05 № 03-06-02-02/17 сообщает налого плательщикам о том, что в налоговую декларацию по земельному налогу, фор ма которой утверждена приказом МНС России от 29.12.2003 № БГ-3-21/725, изменения вносит ься не будут. Эта налоговая декларация применяется по расчетам за 2005 год н алогоплательщиками, осуществляющими уплату налога в соответствии с За коном РФ № 1738-1 "О плате за землю". Также в письме обращено внимание на то, что п ри заполнении раздела 2 "Расчет налоговой базы и суммы налога по землям по селений; по расположенным вне населенных пунктов землям промышленност и, транспорта, связи, радиовещания, телевидения, информатики и космическ ого обеспечения; по землям водного фонда" декларации по строке 240 в отноше нии земельных участков, приобретенных налогоплательщиками на условиях осуществления на них жилищного строительства, налоговая ставка указыв ается с учетом повышающих коэффициентов, внесенных Федеральным законо м № 116-ФЗ[16] в ст. 8 Закона № 1738-1 "О плате за землю". Кроме того, в связи с изменением порядка применения бюджетной классифик ации РФ, утвержденного Приказом МФ РФ № 114н[17] , при заполнении Декларации по земельному налогу разрядность по показателю "Код бюджетной классифика ции" необходимо увеличить до двадцати знаков. Однако эти рекомендации касались только налогоплательщиков тех регион ов, где действует "старый" Закон "О плате за землю". Вопрос о том, какой расче т за первый квартал представить в налоговый орган плательщикам "нового" налога, оставался открытым. Приказом Минфина РФ № 66н[18] утверждена форма расчета по авансовым платежа м по земельному налогу и рекомендации по ее заполнению для организаций - плательщиков "нового" налога (по правилам главы 31 НК РФ). Этот приказ примен яется начиная с представления расчетов за второй отчетный период текущ его года. В связи с тем, что форма расчета по состоянию на 30 апреля не была у тверждена, ФНС РФ в своем Письме от 13.05.05 № 21-4-04/171 указала, что представить расче т нужно вместе с отчетностью за полугодие не позднее 31 июля 2005 года Обратите внимание: несмотря на ст. 15 Закона № 1738-1 "О плате за землю", определяю щую, что основанием для установления земельного налога является докуме нт, удостоверяющий право собственности (владения или пользования земел ьным участком), отсутствие этого документа у налогоплательщика не освоб ождает его от уплаты налога на землю. Отсутствие документа о праве пользования землей, получение которого за висит исключительно от волеизъявления самого землепользователя, не мо жет служить основанием для освобождения его от уплаты земельного налог а (постановления Президиума ВАС РФ от 09.01.02 № 7486/01, от 14.10.03 № 7644/03). При этом в Пис ьме МФ РФ от 21.01.05 № 03-06-02-02/03 сказано, что в соответствии с пунктом 4 статьи 8 Федера льного закона от 29 ноября 2004 г. № 141-ФЗ в случае отсутствия в Едином государст венном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним информации о существующих правах на земельные участки налогоплате льщики по земельному нал огу определяются на основании государственных актов, свидетельств и др угих документов, удостоверяющих права на землю и выданных физическим ил и юридическим лицам до вступления в силу Федерального закона от 21 июля 1997 г ода № 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним", которые в соответствии с законодательством имеют равную ю ридическую силу с записями в Едином государственном реестре прав на нед вижимое имущество и сделок с ним, либо на основании актов, изданных орган ами государственной власти или органами местного самоуправления в рам ках их компетенции и в порядке, установленном законодательством, действ ующим в месте издания таких актов на момент их издания, о предоставлении земельных участков. Таким образом, землевладельцы и землепользователи независимо от вида документа, а также его наличия или отсутствия должны исполнять обязанность по уплате земельного налога в бюджет. Аналогично й точки зрения придерживаются и суды (см., например, постановления ФАС СЗО от 07.02.05 № А56-17258/04, от 24.01.05 № А56-11977/04 и др.). И еще на одно письмо МФ РФ хотелось бы обратить внимание читателей. Письм о МФ РФ от 07.02.05 № 03-06-02-04/08 посвящено вопросу о необходимости уплаты земельного н алога покупателем части здания, расположенного на земельном участке, пр едоставленном в безвозмездное пользование. Минфин указал, что на основа нии ст. 16 Закона № 1738-1 за земельные участки, предназначенные для обслуживан ия строения, находящегося в общей собственности нескольких юридически х лиц или граждан, земельный налог начисляется каждому из этих собственн иков соразмерно их доле на эти строения. Статьей 35 ЗК РФ установлено, что п ри переходе к другому лицу права собственности на здание, строение, соор ужение, находящиеся на чужом земельном участке, оно приобретает право на использование соответствующей части земельного участка, занятой здан ием, строением, сооружением и необходимой для их использования, на тех же условиях и в том же объеме, что и прежний собственник. Следовательно, орга низация - собственник части здания - является одновременно и землепользо вателем части земельного участка, занятого зданием. Таким образом, покупатель доли в праве о бщей собственности на здание является налогоплательщиком земельного н алога с момента регистрации права на приобретенную долю, и налог собстве нникам следует уплачивать пропорционально их долям в праве собственно сти. Налог на имущество Порядок определения налоговой базы по налогу на имущество регулируетс я гл. 30 НК РФ. В соответствии с п. 1 ст. 374 НК РФ объектом налогообложения для рос сийских организаций признается движимое и недвижимое имущество, учиты ваемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета. В пункте 4 указанн ой статьи приведен перечень объектов, не признаваемых объектами налого обложения. Земельные участки поименованы в этом перечне (пп. 1 п. 4 ст. 374 НК РФ), следовательно, если они находятся на балансе организации, то налогом на имущество предприятий не облагаются. [1] Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансов о-хозяйственной деятельности организаций, утв. Приказом МФ РФ от 31.10.00 № 94н. [2] Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утв. П риказом МФ РФ от 13.10.03 № 91н. [3] Постановление Госкомстата РФ от 21.01.03 № 7 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств". [4] Приказ Минсельхоза РФ от 16.05.03 № 750 "Об утверждении специализированных форм первичной учетной документации". [5] ФАС ЦО посчитал правомерным оформление операции принятия на учет земе льного участка с помощью формы № ОС-1 (см. Постановление от 17.08.04 № А08-2355/04-21-16). [6] Письмо ДНП МФ РФ от 01.09.03 № 04-03-01/124 "О порядке применения НДС при приобретении зе мельных участков". [7] Письма МНС РФ от 19.02.03 № ВГ-9-03/40 "Об исчислении НДС при выкупе земельных участк ов" и от 22.07.03 № ВГ-6-03/807. [8] Письмо МНС РФ от 19.02.03 № ВГ-9-03/40 "Об исчислении НДС при выкупе земельных участк ов". [9] Федеральный закон от 21.12.01 № 178-ФЗ "О приватизации государственного и муници пального имущества". [10] Письмо МФ РФ от 26.01.05 № 03-03-02-04/1-18 "Об учете расходов на приобретение земельного у частка организацией, применяющей УСН". [11] Письмо МФ РФ от 28.12.04 № 03-03-02-04/1/99 "О затратах на приобретение земельных участков ". [12] Федеральный Закон от 11.10.91 № 1738-1 "О плате за землю". [13] Федеральный закон от 29.11.04 № 141-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налог ового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельн ых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации". [14] Приказ МНС РФ от 29.12.03 № БГ-3-21/725 "Об утверждении формы налоговой декларации по земельному налогу и инструкции по ее заполнению". [15] Письмо ФНС РФ от 11.04.05 № ГВ-6-21/286@ "О налоговой декларации по земельному налогу в 2005 году". [16] Федеральный закон от 20.08.04 № 116-ФЗ "О внесении изменений в статью 8 Закона Рос сийской Федерации "О плате за землю". [17] Приказ МФ РФ от 10.12.04 № 114н "Об утверждении Указаний о порядке применения бюд жетной классификации Российской Федерации". [18] Приказ МФ РФ от 19.05.05 № 66н "Об утверждении формы Налогового расчета по аванс овым платежам по земельному налогу и Рекомендаций по ее заполнению". Список литературы Для подготовки данной работы были использованы материалы с сайта http://klerk.ru/